六种特殊情形的预提费用允许税前扣除

晨竹

预提费用，是指企业从成本费用中预先列支但尚未实际支付的各项费用，一般而言，计提的预提费用的范围相当广泛。如预提借款利息、预提保险费、预提租金、预提修理费用、预提产品销售业务费等等。但是，税法规定除国家另有规定外，提取准备金或其他预提方式发生的费用均不得在税前扣除。因此，对纳税人按照会计制度规定计提的预提费用，虽然行业财务会计制度允许计提各项资产减值准备、风险准备等几种特殊情形，纳税人需要在申报纳税时应作纳税调整，依法缴纳企业所得税，以规避不必要的涉税风险。

一、计提的银行贷款利息可以税前扣除

《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。《企业所得税法实施条例》第三十八条规定，企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：

（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；

（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

根据上述规定，按合同约定，按权责发生制原则计提的利息，企业据实计提的银行贷款利息会计上计入财务费用和应付利息，属于确定的已经实际发生的费用和负债，根据权责发生制原则允许税前扣除。

二、计提的弃置费用应当税前扣除

弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。计提的弃置费用，即环境保护和生态恢复专项资金可税前扣除。《企业所得税法实施条例》第四十五条规定，企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

账务处理方面，《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南，对固定资产的弃置费用作出了规定，即所谓的弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照《企业会计准则第27号——石油天然气开采》及其应用指南的规定处理。

根据以上规定，弃置费用允许计入固定资产的计税基础，在以后使用过程中通过折旧费用税前扣除。如上述企业计提的固定资产弃置费用无相关的法律法规依据的，则不可税前扣除。

三、后付跨期租赁费可以预提费用

《企业所得税法实施条例》第四十七条规定，企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。未设定是否取得发票是税前扣除的前提条件，且出租方未收租金，无须开具发票，因此，后付跨期租赁费可以预提费用。

四、未取得全额发票的固定资产，可暂按合同金额计入固定资产计税基础计提折旧

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函［2010］79号）第五条规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

五、房地产企业特定的预提费用以予税前扣除

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第三十二条规定，除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%；

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件；

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

六、核定批准的五类准备金支出允许税前扣除

财政部、国家税务总局核定批准的五类准备金支出，允许在企业所得税税前扣除。包括证券行业风险准备和投资者保护基金，中国银联股份有限公司特别风险准备金及风险损失，金融企业贷款损失准备金、涉农和中小企业贷款损失准备金，保险公司农业巨灾风险准备金及五项准备金，中小企业信用担保机构担保赔偿准备、未到期责任准备。

需要特别强调的是，一是未经核定的准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣除，只有经过国务院财政、税务主管部门核定批准的准备金支出，才能允许在企业所得税税前扣除；二是对于未经核定的准备金支出，但是行业财务会计制度允许计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出应及时调整，以避开不必要的涉税风险；三是虽然税法有规定可以预提费用的情形，但对已经发生并付款的费用，汇算清缴时仍未取得发票，则不得税前扣除。之前年度计提已扣除的，按照实施条例第九条规定的权责发生制原则，应在对应所属年度进行纳税调整。