基于现代管理思想的管理会计控制系统研究

2012-12-05北京林业大学北京100083

商业会计 2012年4期

（北京林业大学北京100083）

一、基本概念及定义

管理会计与控制系统是企业得以正常有效运行必不可少的复杂的控制系统。管理会计主要是指实践活动如预算的编制、生产成本核算等信息的归集、分类与分析等，强调管理会计的技术性；而管理会计系统则是指系统地利用管理会计实现组织目标，即把管理会计系统视为企业管理系统的一个子系统，强调它和企业其他子系统之间的相互作用、相互协调及其与组织整体目标的一致性；管理会计控制系统所包含的内容更为广泛，它不仅包含管理会计系统，而且还包括人事或家族控制等其他方面内容。

二、现代管理思想与管理会计控制系统的融合

（一）权变理论与管理会计控制系统

1.权变理论。“权变”的意思就是权宜应变。权变理论是在经验主义学派基础上进一步发展起来的管理理论，是西方组织管理学中以具体情况及具体对策的应变思想为基础而形成的一种管理理论。权变理论认为，每个组织的内在要素和外在环境条件都各不相同，因而在管理活动中不存在适用于任何情景的原则和方法，即：在管理实践中要根据组织所处的环境和内部条件的发展变化随机应变，没有什么一成不变的、普遍的管理方法。成功管理的关键在于对组织内外状况的充分了解和有效的应变策略。

2.影响管理会计控制系统设计时的权变因素。影响因素很多，有客观的企业战略因素、国家宏观政策因素和微观环境因素。然而，国家宏观政策的影响和企业战略的影响是不经常发生的，并且这两方面的影响所产生的后果是显而易见的，只有微观环境因素对企业管理会计与控制系统变更的影响是复杂的、不可预见的。一是企业规模。规模是影响企业管理的重要外部因素。英国管理学家Hickson（1969）等，在大量调查研究的基础上发现：企业规模的大小对社会控制和决策频率有影响，进而对企业的组织结构产生影响。组织结构的发展同企业规模的大小、工艺技术的整体化以及企业对其他单位的依赖程度有关。规模较大的组织专业化程度更高，则需要更多的规章制度，对管理会计控制系统设计的要求也会更高，更倾向于正式、覆盖面广泛的规章制度。二是企业分权程度。集权与分权是企业组织结构的两种类型。分权，就是现代企业组织为发挥低层组织的主动性和创造性，而把生产管理决策权分给下属组织，最高领导层只集中少数关系全局利益和重大问题的决策权。集权是指决策权在组织系统中较高层次的一定程度的集中。如果企业的分权程度高，会带来一些问题，如难以统一指挥和协调；弱化母企业财务调控的功能，不能及时发现子企业面临的风险和重大问题，使代理成本增加；财务管理职能弱化，容易使财务信息失真。在这种情况下，通常应增加管理会计控制的数量，加大控制的范围。如果分权程度低，即集权程度高，它具有对组织的绝对控制权，确保坚持既定政策；方便管理，易于分辨每一职能的重点，则可以相应减少管理会计控制的范围。三是企业组织文化。在权变理论中，企业组织文化属于企业环境的内部环境，企业组织文化越强，企业内自我控制的能力就越强，对企业管理会计控制系统的需求就较小。如果企业的内部环境竞争较大，威胁处处存在，则对管理会计控制系统的要求很高，绩效评估，绩效管理需要加强。四是员工在企业中的职位和层次。员工在企业中所处的地位越高，对管理会计控制系统的需求就越高。反过来，低层次的工作有着明确的绩效定义，对工作绩效进行评估的范围就更窄。

（二）绩效管理与管理会计控制系统

绩效是指对企业各岗位的工作职责所达到的阶段性结果及其过程的评价。绩效管理是通过管理者与员工之间持续不断地进行的业务管理循环过程，实现业绩的改进，所采用的手段为PDCA循环。绩效管理的目的在于通过激发员工的工作热情和提高员工的能力和素质，以达到改善公司绩效的效果。绩效管理几乎与整个管理流程（包括规划、执行、监控、评价和纠正）有关联，能帮助确定和执行组织的战略，持续提高业绩，取得竞争优势，企业不应过多关注利润或仅关注财务方面，而应更关注绩效管理，只有这样，才能保持持续的竞争力。因而，绩效管理是管理会计关注的主要问题之一。管理会计是绩效管理的理论基础，绩效管理是管理会计控制系统的表现形式。事实上，对公司来说开发绩效管理系统已越来越重要，系统产生和运用信息评价组织是否能实现其目标。

目前我国企业在实施完整的管理会计控制体系方面还存在不少问题，究其原因，主要是我国企业仍存在管理基础薄弱、绩效评价结果应用单一、过分注重短期绩效等方面的问题，因此，只有通过不断学习和探索西方管理理论，不断完善和发展适合我国国情的管理会计控制体系，才能使我国企业的管理水平逐步和世界接轨。

（三）平衡计分卡与管理会计控制系统

平衡计分卡是一种衡量组织绩效的方法。该方法着眼于组织发展战略有效性的管理理念和系统管理，强调了绩效管理与企业战略目标之间的紧密关系。平衡计分卡（BSC）不仅仅从财务角度来评价组织绩效。其核心思想是通过财务、客户、内部流程、学习与成长四个方面的指标以及指标之间相互驱动的因果关系，体现了组织的战略实施和战略修正过程，并且通过这四个层面的指标实现与战略目标密切相关的绩效管理。平衡计分卡的设计包括四个方面：财务角度、顾客角度、内部经营流程、学习和成长。这几个角度分别代表企业三个主要的利益相关者：股东、顾客、员工。每个角度的重要性取决于角度的本身和指标的选择是否与公司战略相一致。其中每一个方面，都有其核心内容：一份结构严谨的平衡计分卡不仅仅是重要指标或重要成功因素的集合，还应当包含一系列相互联系的目标和指标，这些指标不仅前后一致，而且互相强化。例如，投资回报率平衡计分卡的财务指标，这一指标的驱动因素可能是客户的重复采购和销售量的增加，而这二者是客户的满意度带来的结果。因此，客户满意度被纳入平衡计分卡的客户层面。通过对客户偏好的分析显示，客户比较重视按时交货率这个指标，因此，按时交付程度的提高会带来更高的客户满意度，进而引起财务业绩的提高。客户满意度和按时交货率都被纳入平衡计分卡的客户层面。而较佳的按时交货率又通过缩短经营周期并提高内部过程质量来实现，这两个因素就成为平衡计分卡的内部经营流程指标。进而企业要改善内部流程质量并缩短其实现周期，并要培训员工，提高他们的技术，员工技术则又成为学习与成长层面的目标。这就是一个完整的因果关系链，贯穿平衡计分卡的四个层面。平衡计分卡通过因果关系提供了把战略转化为可操作内容的一个框架。根据因果关系，对企业的战略目标进行划分，可以分解为实现企业战略的几个子目标，这些子目标是各个部门的目标，同样各中级目标或评价指标可以根据因果关系继续细分直至最终形成可以指导个人行动的绩效指标和目标。

BSC是一套从四个方面对公司战略管理的绩效进行财务与非财务综合评价的评分卡片，不仅能有效克服传统的财务评估方法的滞后性、偏重短期利益和内部利益以及忽视无形资产收益等诸多缺陷，而且是一个科学的集公司战略管理控制与战略管理的绩效评估于一体的管理系统。