我国民营企业内部审计风险问题研究

庞穗

（广东粤科风险投资集团有限公司 财务管理部，广东 广州 510070）

我国民营企业内部审计风险问题研究

庞穗

（广东粤科风险投资集团有限公司 财务管理部，广东 广州 510070）

本文结合我国民营企业实际发展的情况，对民营企业内部审计风险问题进行研究，探讨新视角下民营企业内部审计风险的现状，对我国民营企业内部审计风险形成原因进行分析，提出控制民营企业内部审计风险的方法，为民营企业管理者提供一个清晰、明确的内部审计风险控制思路。

民营企业；内部审计；审计风险

一、民营企业审计风险的理论分析

（一）审计风险概述

审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当意见的可能性。中国注册会计师审计准则第1101号确立了新的审计风险模型，与国际审计准则一致，即审计风险=重大错报风险×检查风险。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。

在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险越低；评估的重大错报风险越低，可接受的检查风险越高。

注册会计师应当从宏观经济因素、行业因素等方面了解被审计单位及其环境,执行风险评估程序识别和评估财务报表整体层次和认定层次的重大错报风险，针对评估的财务报表整体层次的重大错报风险采取总体应对措施，并根据评估结果设计和实施进一步审计程序，以控制检查风险。

（二）民营企业内部审计与公司治理的关系

我国《内部审计基本准则》指出，内部审计是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。内部审计的特点主要有：服务的内向型、审计范围的广泛性、审计结果的时效性、与组织目标的紧密相关性以及非强制性。随着现代企业制度的建立健全和上市公司治理结构的完善，内部审计不再是仅仅以财务为导向，而是从以财务为导向逐步转为以经营活动、内部控制和管理为导向，为企业改善经营、提高效率和效果服务[1]。

随着我国经济的稳定快速发展，我国民营企业在规模、资本、经济总量上都取得了长足的发展，对国内生产总值的贡献程度越来越高，在国民经济中发挥着越来越重要的作用。

民营企业的公司治理有狭义和广义之分。其中狭义的公司治理是指所有者通过建立一套制度来合理地配置所有者和经营者之间的权利与责任关系，对经营者的一种监督和制衡机制。其内部治理主要借助股东大会、董事会、经理层和监事会所构成的公司治理结构来实现。广义的公司治理是指通过建立一整套包括正式与非正式的、内部与外部的制度和机制来协调企业与所有利益相关者之间的利益关系，是所有者和其他利益相关者对经营者的一种监督和制衡机制[2]。

图1

如图1所示，内部审计是作为独立的第三者依法对受托责任履行情况进行监督和证明，而公司治理是所有权和经营权的分离，经营者的经营情况可通过内部审计实时反映出来。因此，二者有着高度的相关性。

图2

图2的公司治理结构图显示，在董事会下设审计委员会，在经营管理系统下设内部审计机构。在审计委员会领导下开展审计工作，内部审计机构向审计委员会报告职能性审计报告，向管理层报告行政性审计报告，形成双层报告模型，最大限度发挥内部审计的各项职能，是一种比较理想的审计模式。

内部审计经济监督、经济评价、经济鉴证的职能与制约、促进的作用说明了内部审计是实现公司内部控制的主要途径，是公司治理的有机组成部分。内部审计与公司治理之间是相辅相成、相互促进的关系。

（三）民营企业内部审计风险概述

民营企业内部审计风险是指在设有内部审计机构的民营企业中,内部审计组织或人员在实施审计的过程中对接受的审计项目所采用的审计程序和方法不当,无意地对存在重大的错报或漏报的会计报表以及对具有重要影响的经营活动审计后发表的不恰当的审计结论,未能发现重大错弊,从而造成审计对象和与之相关方面遭受损失或损害,并由此引起审计主体承担这种责任的风险[3]。

民营企业内部审计风险具有自己的特点：第一，内部审计多面风险；第二，内部审计职业风险；第三，内部审计项目风险；第四，内部审计风险模型选择风险。由于企业内部存在受托经济责任，内部审计风险也就必然会存在。

二、我国民营企业的内部审计现状分析

（一）管理层缺乏内部审计意识、重视程度不够

1.缺乏现代管理理念和意识

现代管理理念主要表现在：（1）从控制管理转向指导和激励管理；（2）从步调一致转向着力建立企业“内部市场”；（3）从在竞争中击败对手转向组织产销联盟共同体；（4）从企业生产的关系协调转向全面涵义上的顾客关系协调；（5）从维系与继承转向扬弃吸收和不断创新。

我国大多数民营企业是家族企业，占总数的70%，大部分都采取家族式的管理模式经营管理公司，经营权主要集中在家族成员中，忽视对人才的投资和管理。根据相关数据显示，近几年，在我国民营企业中，有限责任公司约占70%，股份公司约14.6%。公司的董事长或总经理通常是由最大股东担任，且董事长身兼总经理的现象严重，很少聘用外来的职业经理人专门负责企业的经营管理。企业治理只是形式上的分权，实质上仍然所有者仍然集所有权和经营权于一身[4]。

由于我国民营企业领导者的素质参差不齐，对经营思想、企业管理理念和管理水平等方面的认识仍然比较浅，缺乏现代管理理念和意识，从而导致民营企业对内部审计的重要性认识不清,家族式管理模式制约了内部审计工作的正常开展。

2.内部审计发展的滞后性

内部审计是随着社会和经济的发展，基于内部加强管理和控制的需要而产生和发展起来的，是企业自我完善、自我约束的产物。

在国外，随着资本主义经济的发展，大型企业的迅速崛起，企业对内部经营管理、控制和监督的需要逐步提高。20世纪初，内部审计在美国诞生，并随即在英国和日本快速发展。进过数十年的发展历程，内部审计的职能不仅仅是以查错纠弊为主导，也不仅仅是以监督为职能，以“警察”的身份出现，而是更加强调了内部审计的服务职能。至今，内审在西方的发展主要是以COSO风险管理模型为导向，这种关注企业整体风险管理的内审模型是最为广泛认可和普遍使用，能够更好地协助企业达成目标。

与西方经济发达国家相比，虽然改革开放以来，我国市场经济体制改革进程加快，经济发展迅速增长，但是由于我国内部审计在法律、法规制度的设置上，在机构建设、人员数量和质量上以及在业务建设和职能作用的发挥上受到阻碍，缺乏与现代市场经济相一致的风险投资及经营审计理念，因此，与目前的经济体制制度改革和市场经济发展的速度相比明显滞后，发展步子较缓慢，差距较大，体现了内部审计在我国发展的滞后性。

民营企业管理者缺乏现代企业管理理念，内部审计发展的滞后性，从而导致了管理层缺乏内部审计意识，对内部审计的重视程度不够。

（二）内部审计机构设置混乱，审计独立性较差

以企业为例，常见的内部审计机构主要有五种模式：

第一种，隶属于财务部门的内部审计机构。这种模式下，内部审计机构与财务部门受同一人领导，成为财务的内部监督，失去了内部审计是“独立客观的监督和评价活动”的要求，独立性差，审计的职能也难以充分发挥。

第二种，与纪检、监察合署的内部审计机构。这种模式只是简单地把内部审计看作是经济监督部门，从某种程度上制约了内部审计职能的发挥，不利于内部审计目标的实现，体现不了现代内部审计的本质特征。

第三种，隶属于总裁（总经理）的内部审计机构。这是目前主要的一种模式。该模式有利于实现内部审计兴利、增效的目标，保持了较高的独立性，但是对本级财务和总裁往往难以实现有效监督。

第四种，设在监事会的内部审计机构。监事会是组织内部的监督机构，是制约董事会、管理层的有效机制，它没有经营管理权，不能直接服务于经营决策。把内部审计机构设在监事会，其定位是一个监督机构而非服务机构，难以实现内部审计兴利的目标。

第五种，在董事会下设审计委员会，在经营管理系统下设内部审计机构。

在我国，民营企业在设立内部审计机构时，有的是照搬西方企业，而有的是照搬国有企业，只是机械地套用，没有结合企业自身的特点设置，从而导致了内审机构的独立性和权威性得不到保障，审计独立性较差。

三、我国民营企业内部审计风险问题的原因分析

（一）相关法律制度不完善

到2007年底，我国民营企业已超过全国企业总数量的60%，成为中国最大的企业群体，占全国GDP的份额超过50%，内资民营企业投资总量在5年间增长了近三成，占全社会固定资产投资的比重高达60%。民营企业的迅速发展，企业内部管理层次增多、控制范围扩大，因此更需要加强内部控制和规范性运作机制。但是，国家审计机关对民营企业内审工作缺乏有效的监督指导及政策法规支持。2006年我国实行了新的《审计法》，其中规定：“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计指导；其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。”这一规定的审计对象仍然只局限于政府部门和国有企事业组织，对于民营企业，可参照本项法规的有关条款执行，而该规定只是部门规章，法律级次明显偏低。

对于民营企业是否需要建立内部审计制度，国家并无明确的规定。国家在民营企业如何建立并完善内部审计机构，国家如何加强对民营企业内部审计的指导等方面，目前尚缺乏可操作性的政策法律依据。内部审计协会对民营企业内部审计的管理缺乏行之有效的办法。由于当前我国的法律制度尚处于逐步健全和完善阶段，民营企业内审工作中对一些经济事项进行审计定性、评价、处理、处罚相对困难，审计执法力度和工作深度存在着某些方面的缺陷，潜藏了一定的内部审计风险。

（二）公司治理结构存在的问题导致审计关系的严重失衡

公司治理结构问题是民营企业由初级阶段向成熟阶段发展过程中遇到的最大的问题。大部分民营企业都是以公司制的组织形式存在，在实际操作过程中，很多民营企业并没有按公司制的要求建立相应的法人治理结构。现代企业制度非常不规范，董事会、股东大会只是一种形式。公司治理结构形同虚设，监督、制约功能形不成合力，从而各个部门的工作缺少独立性。在民营企业家族式管理的模式下，内部审计人员的工作得到了限制，内部审计组织或人员在企业的审计关系中处于从属地位。民营企业公司治理结构存在的问题导致审计关系的严重失衡，降低了内部审计的价值，增加了内部审计风险的系数。

（三）内部审计人员素质不高影响选用审计程序和方法

审计人员素质的高低是决定审计风险大小的主要因素。目前，我国审计人员的整体素质不高，主要体现在知识结构相对单一、运用新技术能力不强以及缺乏宏观意识和创新意识等。内部审计是一项专业性和技术性都很强的工作，这就使得内部审计机构对审计人员的素质要求较高，尤其在职业道德方面。但是，目前我国民营企业内部审计从业人员的素质不能符合内审工作的要求。许多内部审计从业人员没有严格的资质要求，大多都是从财会部门或从其他部门改行而来，缺乏必要的审计专业知识和技巧，缺乏一定的审计经验。

另外，由于内部审计人员素质不高，导致选用的审计程序和方法发生错误。民营企业内部审计工作具有一定的综合性和复杂性，内部审计人员不仅仅是对财务进行审计，对企业风险管理的各个方面都要进行深入的研究，这就要求内审人员在选用审计程序和方法的同时要结合审计内容的变化而变化。因此，选用审计程序和方法的正确与否直接影响到内部审计风险的大小[5]。

四、解决民营企业内部审计风险问题的对策

（一）保证内部审计独立性、权威性

由于民营企业公司治理结构存在问题，民营企业管理者应该从产权的角度考虑规范化的公司治理结构，领导者应该构架中国式的公司制企业内部监督约束机制和领导机制，落实公司股东大会、董事会、经理层之间的权利及责任，建立完善的经理人员外部约束机制，建立良好的内部运行机制，完善内部质量控制制度。企业在设置内审机构时应该坚持独立性原则，以及结合自己企业的发展特点合理地设置内部审计机构，以民营企业产权多元化来促进内部审计建设。

（二）准确定位民营企业内部审计职能，由“监督主导型”向“服务主导型”转变

内部审计的定位，不仅是审计的监督、保证作用，更拓展到审计在风险管理、控制以及使其价值增值的服务作用。由于我国民营企业内部审计发展比较缓慢，民营企业内部审计职能不能只是单方面的强调“监督”职能，或者单方面的强调“服务”职能，应该借鉴西方内审发展的先进成果，结合我国民营企业发展的实际，走属于自己的特色道路。因此，民营企业内部审计职能要在履行监督职能的基础上，发挥服务的作用，逐步合理有顺序地推进由“监督主导型”向“服务主导型”转变。

（三）制定科学、合理的审计方案，改进内部审计方法

面对新的形式，内部审计师要加强学习，不断更新观念，提高自身素养。在实际审计工作中，要有大局意识、服务意识、风险意识、创新意识。要努力提高专业胜任能力、职业判断能力、分析问题能力和计算机应用的能力，保持独立性和客观性。内部审计师应该结合民营企业内部审计职业风险、内部审计项目风险，发挥主观能动性，制定科学、合理的审计方案；在执行审计工作过程中，要不断改进内部审计方法，可以结合外部审计的方法开展工作。

（四）内部审计外包，引进第四关系人

内部审计外部化又被称为内部审计外包、代理内部审计，是指企业管理层将本企业的内部审计工作部分或全部委托给会计师事务所或其他专业人员完成。内部审计外包能够提高内部审计的独立性，提高审计质量，利用外部优势来履行成本效益相结合的原则和优化社会资源配置。对于小规模的民营企业，内部审计外包是比较好的选择，这样能够降低内部审计风险。

[1]国际内部审计师协会，中国内部审计协会.内部审计实务标准[M].北京：中国时代经济出版社，2003.

[2]中国内部审计协会编.内部审计理论与实务[M].北京：中国石化出版社，2004.

[3]徐元玲，喻强.我国民营企业内部审计存在的问题及对策[J].财会研究，2007，（2）：15－17.

[4]黄志华.浅议内部审计风险控制与防范[J].消费导刊，2007，（6）：67－70.

[5]白灯满.试论民营企业的审计风险与防范[J].财经界，2009，（11）：33－38.