《小企业会计准则》与《小企业会计制度》关于固定资产会计处理的比较

（天津财经大学 天津 300222）

与《小企业会计制度》相比，《小企业会计准则》的变化主要体现在五个方面，即资产、负债、所有者权益、收入和财务报表。《小企业会计准则》对小企业的会计确认、计量和报告进行了简化处理。在会计确认上，统一采用历史成本计量，在收入的确认上减少了关于风险报酬转移的职业判断。财务报表方面，考虑到小企业会计信息使用者的需求和业务特点，小企业会计准则对现金流量表进行了简化，无需披露将净利润调节为经营活动现金流量、当期取得或处置子公司及其他营业单位等信息。《小企业会计准则》主要变化是简化核算，减少了会计人员职业判断的内容与空间；加强内控，尽量与我国税法保持协调。

一、固定资产的确认

《小企业会计准则》规定，固定资产，是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过1年的有形资产。小企业的固定资产包括：房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。《小企业会计准则》去掉了《小企业会计制度》中“单位价值较高”的规定，指出了固定资产的具体类别。“单位价值较高”这条规定本身就是一个比较模糊的概念，它没有对资产的价值在金额上做出具体的规定和区别，会计人员没有具体的依据判断哪些是应划分为“单位价值较高”的资产，符合计入固定资产的确认要求，因此此前的规定在实务操作中难以实现。同时，也表明《小企业会计准则》降低了对小企业确认固定资产价值的要求，比如在实务中，小企业购买小型办公家具用品，单位价值很小，无需过多考虑单位价值的问题，只要符合固定资产的定义以及确认条件，可以直接计入固定资产，进行折旧与摊销。

二、固定资产的折旧

《小企业会计准则》第30条规定，小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。在固定资产折旧年限方面，税法对各类固定资产计算折旧的最低年限都有具体的规定，比如房屋、建筑物，为20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年，电子设备为3年等。而在会计上，并没有对固定资产折旧年限做出规定，这就造成企业平时会根据会计的要求对固定资产确定年限与折旧，但是年终所得税汇算清缴时需要根据税法的最低折旧年限要求做出调整，增加了企业纳税调整项目。而现在《小企业会计准则》中提出考虑税法的规定，参考税法对折旧年限方面的要求，企业尽量不要超过税法规定的折旧年限，这样可以减少企业纳税调整项目。从这点上可以表明《小企业会计准则》与我国税法保持协调的意图，尽量消除小企业会计与税法的差异，减少小企业进行纳税调整的交易或事项。

三、外购固定资产的成本

《小企业会计准则》第28条规定，外购固定资产的成本包括：购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等，但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。与会计准则、税法达成一致，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，不再直接计入固定资产初始成本。

例1：某小企业以银行存款购入一台生产用不需要安装的新设备，发票价格60 000元，增值税额10 200元，支付包装费1 200元，运输费600元，设备支付使用。

根据《小企业会计制度》所作的会计处理：

根据《小企业会计准则》所作的会计处理：

《小企业会计准则》将增值税进项税不再进入资产成本中，允许抵扣进项税，与最新的会计准则、税法达成一致。这样也能减轻小企业的税收负担，促进小企业生产投资，顺应增值税从生产型向消费型转换的趋势。

四、固定资产的盘盈、盘亏

《小企业会计准则》规定，盘盈的固定资产，按照同类或类似固定资产的市场价格或评估价值扣除按照新旧程度估计的折旧后的余额，借记本科目，贷记 “待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢”科目。同理，盘亏的固定资产，按照该项固定资产的账面价值，借记 “待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢”科目，按照已计提的折旧，借记“累计折旧”科目，按照其原价，贷记本科目。而按照之前的《小企业会计制度》，企业盘盈与盘亏的固定资产直接计入营业外收入或者支出处理，反映在利润表上。从这点可以看出，新颁发的《小企业会计准则》比较成熟，吸取了企业会计准则的优点。

例2：一小企业年末对固定资产进行清查，发现丢失一台冷冻设备。该设备原价52 000元，已计提折旧20 000元，经查，冷冻设备丢失的原因在于保管员看守不当。经批准，由保管员赔偿5 000元。有关账务处理如下（不考虑增值税）：

根据《小企业会计准则》作会计分录如下：

发现冷冻设备丢失时：

报经批准后：

小企业盘盈或者盘亏应先考虑记入 “待处理财产损溢”科目，待调查分析盘点不一致的原因，并且经过报批准后，再进行处理计入营业外收入或支出，而之前的《小企业会计制度》没有这方面的考虑。从这点可以看出，对盘盈、盘亏的固定资产处理方式，通过审批程序，才能真正地确认为企业的收入或者损失，这样有利益完善小企业的内部控制程序。

五、固定资产的后续支出

《小企业会计准则》规定，在固定资产使用过程中发生的修理费，应当按照固定资产的受益对象，借记 “制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。对于固定资产的大修理支出，借记“长期待摊费用”科目，贷记“银行存款”等科目。固定资产的改建支出，应当计入固定资产的成本，但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用。对企业固定资产的后续支出的修理费是属于费用性的支出，而大修理支出可以计入长期待摊费用，进行摊销，不需要一次性计入当期费用，改建支出才允许作为资本性支出，进行资本化。

而《小企业会计制度》将固定资产后续支出分为两种类别：一类是资本性支出；另一类是费用性支出，资本性支出是那些如果使可能流入小企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命、使生产的产品质量实质性提高或是生产产品的成本实质性降低等，应将发生的支出计入固定资产价值，予以资本化。费用性支出是指不能提高相关固定资产原先预计的创利能力。如固定资产大修理、中小修理等维护性支出，不能计入固定资产价值，应于发生时确认为当期费用。

从以上规定可以看出，《小企业会计准则》对维修费等固定资产后续支出，做出了具体的分类以及处理，不再强调那些带有判断性的处理方法，无需会计人员过多的做出判断；并且允许将大修理费用计入长期待摊费用，而不是笼统计入当期费用。对会计人员而言，企业发生修理费用就无需过多的考虑费用的性质和用途，这一点充分考虑了我国小企业规模较小、业务较为简单、会计基础工作较为薄弱，降低了会计人员的专业判断要求。笔者认为在会计中，很难做到的就是对一项业务以及发生的支出做出最合理划分以及界定，因此就算规定了小企业会计人员需要按照固定资产后续支出的性质以及未来带来的经济利益等要求做出判断，分析资本化或者费用化问题，但在真正的实务中，小企业会计人员的专业知识有限，他们也未必能真正的界定，做出真正符合准则的处理。而《小企业会计准则》，对修理费、大修理支出、改建费都分门别类的列举并且规定会计处理方法，容易使小企业会计人员根据规定进行处理。