注册会计师行业监管主体:现状问题与制度修改建议

2012-04-29茹家团

会计之友 2012年11期

茹家团

【摘要】文章在透析我国注册会计师行业现状，充分肯定近年来在规范监管主体行为取得可圈可点、可喜可贺、令人满意成绩的基础上，深刻分析了存在的主要问题及原因，对制度修订提出了一些不成熟的修改建议，并对一些问题做了几点说明。旨在进一步澄清实践中的一些糊涂认识，厘清监管主体之间、监管主体与行业之间的关系，加强监管主体之间、监管主体与行业之间的协调与沟通，促进制度建设与注册会计师行业健康有序发展。

【关键词】监管主体；关系；沟通协调；制度建设；注册会计师行业

研究注册会计师行业监管主体问题，应当从行业监管模式入手。我们知道，从20世纪80年代开始，我国注册会计师行业监管模式，先后经历了政府财政部门直接管理、政府财政部门和审计部门同时管理、注册会计师协会受政府委托对行业实行自律管理以及政府收回部分权限、加强对注册会计师行业的行政监管四个主要阶段。目前，我国注册会计师行业确立了“政府监管为主导、行业自律为基础、法律规范为保障”的注册会计师行业监管模式，形成了政府监管与行业自律并行的格局。这完全符合注册会计师行业监管体制的国际发展趋势和方向。笔者曾在《山西财税》2012年第1期发表题为《我国注册会计师行业监管亟待解决的五个问题》的文章，认为我国注册会计师行业目前“出现的问题主要系四次监管模式转变所引起”。为了确保政府财政部门切实履行“监督、指导、服务、推动”的职能，协同作战，共同树立政府监管权威，发挥行业自律优势，进一步提高注册会计师行业总体规模、执业质量和社会公信力，有必要下大力气进一步厘清行业监管主体之间的职责以及主次地位，梳理监管主体之间、监管主体与行业之间的关系，搞好其沟通与协调；有必要下大功夫进一步加强注册会计师行业制度建设与创新，规范监管行为，加强监管力度。

一、现状研究

（一）监管主体主要职责评述

我国注册会计师行业监管主体包括政府监管的政府部门和行业自律的注册会计师协会（中国注册会计师协会和地方注册会计师协会）。目前，我国依法对注册会计师行业实施监管的政府部门主要有：财政部门、审计机关、证券监督管理机构、工商行政管理部门、税务部门、中国人民银行等，其中主要由财政部门、审计部门、证券监督管理部门进行监管。

1.财政部门

《中国注册会计师法》第五条规定：“国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导”，确立了我国财政部门是注册会计师行业监管的主导地位。国务院财政部门除了负责全国注册会计师行业行政监督工作的总体规划、政策研究和监督指导工作，并直接开展或组织开展全国范围内的重点检查和处罚工作外，依据相关法律与规范性文件规定，国务院财政部门还对注册会计师行业的资格准入、执业准则规则的审查和批准以及业务监督进行监管。对事务所的违法违规行为可给予警告、没收违法所得、罚款、暂停其经营业务或者予以撤销的处罚；对注册会计师的违法违规行为给予警告、暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书的处罚。

2.审计部门

《审计法》第三十条和《审计机关监督社会审计组织审计业务质量的暂行规定》第二条、第三条分别规定：“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关审计监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查”； “审计机关依照有关法律、行政法规和规章，开展对社会审计组织审计业务质量的监督检查工作”；“审计机关对社会审计组织承担的资产评估、验资、验证、会计、审计等业务出具的证明文件是否真实、合法进行监督检查”。依据相关法规和规范性文件有关规定，审计机关对被检查的社会审计组织、注册会计师，其执业行为若有违反国家规定的，有权责令改正、给予警告、通报批评；有权建议有关主管机关依照法律、法规规定予以处理、处罚；有权移送司法机关依法追究刑事责任；有权通报或者公布监督检查结果。

3.证券监督管理机构

《证券法》第一百六十九条规定：“……会计师事务所从事证券服务业务，必须经国务院证券监督管理机构和有关主管部门批准”，“会计师事务所从事证券服务业务的审批管理办法，由国务院证券监督管理机构和有关主管部门制定。”显然，财政部和中国证监会对注册会计师、会计师事务所执行证券、期货相关业务实行许可证管理。依据相关法规和规范性文件有关规定，证券监督管理机构有权对从事证券业务的事务所实施检查；从事证券业务行为，若有违法违规的应当做出相应处罚；对于会计师事务所、注册会计师没有执业许可，擅自从事证券服务业务的，证券监督管理机构有权依法责令改正、没收违法所得、并处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款。

4.其他行政监管主体

依据相关法律规定，工商行政管理部门依法对会计师事务所成立予以注册登记、办理工商年检、对事务所的经营活动进行监督、检查其业务范围是否合法、考核其经营管理状况，依法拥有行政处罚权（如《公司法》第二百零八条规定，承担资产评估、验资或者验证的机构提供虚假材料的或因过失提供有重大遗漏的报告的由公司登记机关对其处以没收违法所得、罚款等处罚）。同时，依据有关规定，中国人民银行对会计师事务所从事金融相关审计业务予以监督；税务部门依法对注册会计师和事务所办理税务登记和实施税收征管。

5.行业自律主体

如前所述，注册会计师行业自律主体包括中国注册会计师协会和地方注册会计师协会。前者是注册会计师的全国性社团组织；后者属于地方性社团组织，专指省、自治区、直辖市注册会计师协会。《中国注册会计师协会章程》规定，中国注册会计师协会的职权主要有：审批、管理和服务本会会员；组织考试资格认证；拟订注册会计师执业准则、规则；监督会员执业质量、职业道德；协调行业内、外部关系；指导地方注册会计师协会办理注册会计师注册；对违反行业自律管理规范的行为予以惩戒；维护社会公众利益和会员合法权益，促进行业健康发展。地方注册会计师协会的《章程》由当地会员代表大会依法制定，并报本会及当地政府主管行政机关备案。省、自治区以下成立注册会计师协会，须经省级注册会计师协会批准，报本会备案，其组织运行、职责权限，依照国家法律、行政法规及所在地省级协会的规定办理。另外，《中国注册会计师协会会员执业违规行为惩戒办法》第五条规定，注册会计师协会在检查中发现的应予惩戒问题可做出“训诫”、“行业内通报批评”、“公开谴责”等惩戒。

综上可以看出，政府监管与行业自律的目标具有一致性。政府监管着眼于市场的宏观发展，侧重公共管理和社会稳定；行业自律着眼于行业利益，讲求行业效益和同业公平。此外，政府监管大多针对结果；行业自律则关注过程，贴近市场，具有针对性和及时性，能够以“微调”的方法在过程中解决正在出现的问题。二者功能若能很好地相互配合与有机结合，有利于社会利益与行业目标的均衡。从理论或逻辑关系上讲，行业自律能力愈强，政府监管的层次和水平就愈高，市场发挥作用的空间就愈大，行业创新发展能力就越强，行业做强做大就越有希望。

（二）各监管主体之间的关系与协调评述

首先，从上述监管主体评述不难看出，表面上，注册会计师监管主体代表面很全、机构众多，本应出现监管效力很高的局面。但是鉴于监管主体之间权责界定不准、监管重叠，主体关系不清、沟通欠缺，相互协调不够、监管弱化；鉴于监管主体与行业之间关系不顺畅、协调出问题，服务不到位、作用难发挥，使得在监督检查中，屡屡出现重复检查，且检查要求不一致甚至相互矛盾的情况，使得事务所无所适从、忙于应付、负担沉重，造成公共资源的浪费，甚至是极大浪费。其原因主要有因监管模式转变而引起法律关系方面的，有权责界定方面的，也有协调配合方面的。

其次，行业自律主体的中国注册会计师协会目前仍然是财政部的下属单位，，政府监管机构与行业协会没有真正意义上的完全分离。公共事务管理权的分配方面，哪些事务管理权由财政部门行使，哪些事务管理权由协会行使，二者之间没有明确界限，财政部门的他律权与协会的自律权如何行使，如何既有利于强化监管力度，又有利于减轻事务所的负担，二者之间缺乏一个工作协调机制，影响监管效率。

第三，从表面上看，省级注册会计师协会承担着对注册会计师、会计师事务所进行日常执业监管的工作。但实际上，省级财政部门往往把地方注册会计师协会当作其下属事业单位，有的增挂一注册会计师管理中心，从而有意无意地将注册会计师协会打造成了一个集行政管理和行业自律于一身的管理机构。

另外，根据目前有关规定，省级注册会计师协会受中注协的领导，其监管权限范围却属于省级财政部门。很难说清其中的关系（领导与被领导、监管与被监管）。

（三）监管主体与行业之间的关系与协调评述

在调查不同政府部门对注册会计师行业监管中最为主要的问题时，我们采用了问卷调查和面对面座谈相结合的方法。调查结果显示：会计师事务所反映最强烈的是多头监管、重复检查问题。一般来说，一个会计师事务所一年要平均接受3~5个监管主体的检查，且出现一个监管主体的不同级次检查。这种多头监管、重复检查现象势必加大了监管与协调成本，成为影响行业健康发展的主要因素之一。

其次，注册会计师协会本应是以维护社会公共利益和服务会员为宗旨的社会团体。但我们在调查（专题抽样问卷）其“维权、自律、服务、监督、管理、协调”执行效果时，却发现，认为“做得最不够”的就是“维权”（62.93%），其次是“服务”（21.25％），再次是“自律”（13.21%）。造成协会未能很好履行维权和自律职能的主要原因，无非是注册会计师协会“种了别人的地，荒了自家的田”。喜好行政式命令，忽视会员真正需求。

再次，注册会计师行业行政监管与协会自律之间，在机构设置方面，两者级次相同，本来各有各的职能，但执行中加注了诸多人为因素，使得两者究竟属于领导与被领导、还是监管与被监管关系大多地方很难说清。这种认识上的偏差，怎能不导致关系的混乱。

另外，注册会计师行业行政监管与协会自律之间，长期缺乏必要的沟通和协调机制，行政管理部门对协会的监督和指导不够，主要把精力集中在对事务所和注册会计师的监管上，忽略了对协会的监督和指导。有的地方甚至出现实质上的不接受或不愿接受监督与指导。

（四）我国近年来推行的主要举措

近年来，我国资本市场很少发生因注册会计师审计失败导致上市公司财务丑闻、投资者蒙受严重损失的重大恶性案件，充分说明财政部及各省级财政部门齐心协力，在注册会计师行业有力地行使了行业监管职能，并积极为注册会计师行业各监管主体之间、监管主体与行业之间关系进行协调，努力构建上下联动的监管体制，举措符合行业发展要求，提高了行业的公信力。归纳起来，推行的措施主要有以下三个方面。

1.市场资格准入的协调

以《注册会计师法》为中心的行业法规体系对行业市场准入设定了行政许可制度，从源头上消除或减轻了行业违法违规风险。财政部与其他各行政监管主体、行业自律组织在市场进入机制上相协调举措主要有：财政部会同证监会共同对会计师事务所证券、期货相关业务许可证审批和监管；工商登记信息与财政申报信息相脱节、有出入的问题，财政部与工商总局也已就双方信息系统的相互开放进行了多次磋商，目前也取得了积极进展；对于会计师事务所审批、注册会计师注册备案、注册会计师执行证券、期货相关业务许可证审批等工作，财政部、省级财政部门、中注协和省级注协资料相互报送，满足各方实现行政监管、行业自律的要求。

2.执业质量检查的协调

为避免对会计师事务所的重复检查，降低检查成本，目前财政部门和注册会计师行业协会之间施行联合检查，充分发挥注册会计师协会对会计师事务所掌握情况多、对注册会计师业务熟悉的优势，大大提高检查效率；同时借助财政部门对企业会计工作的管理权威，以及相关职能部门对企业情况熟悉的优势，将对会计师事务所的检查延伸到企业，对注册会计师审计出的相关问题到企业进行核实，从而检验审计的质量。显然，这些措施具有对会计师事务所执业质量检查标准统一、检查内容重复性减少、检查次数减少和检查内容深入的优势，确保了行业检查质量。

3.执业监督的协调

目前，财政部及各省级财政部门拟着手设立注册会计师行业报备系统平台，以对会计师事务所基本信息、业务报备信息进行跟踪、分析和利用，全面掌握事务所的客户分布、审计报告数量、审计意见类型等执业情况，并探索通过报备资料跟踪分析重点企业的财务报表，了解其财务状况。并在利用报备信息的基础上，了解会计师事务所内部质量管理、分所管理模式等情况，及时通报有关监管信息，与会计师事务所建立良好的监督互动关系。这一措施能有效促进财政部与其他各行政监管主体之间、与注册会计师行业协会之间共同及时掌握会计师事务所基本信息、业务信息，实现检查资源和检查成果的共享，加强对行业执业质量、内部治理状况的监管效能，同时也可达到实时监控企业会计信息质量的良好效果。

二、问题研究

（一）各监管主体之间关系与协调存在的主要问题

1.权责界定不准，监管重叠

如前所述，注册会计师行业政府监管主体权责界定不清、职能重叠交错、多头监管现象普遍存在。如财政部门与审计部门在国有企业的审计重叠；财政部门与证券监督管理机构在上市公司的会计监管重叠。各行政监管主体对会计师事务所的检查在方式上有三种模式：一是从企业会计信息质量检查入手，延伸检查会计师事务所执业质量。二是从会计师事务所执业质量检查入手，延伸检查企业会计信息质量。三是将两种手段有机结合，各有侧重。例如：目前，审计部门根据《审计法》中有关对社会审计进行监督的规定，每年都要组织对会计师事务所特别是对具有证券业资格事务所的检查，其检查对象、内容、方式都与财政部门有所重复，其并不是单纯的企业会计信息延伸检查，而是介入事务所管理检查，相应带来财政部门处理上的困难。其他行政监管主体在行使监督权时也存在这种扩大职权范围的检查。

再者，财政部门内部也存在重复检查。财政部每年直接组织专员办开展对部分事务所的检查与调查，专员办在会计信息检查中也可能延伸检查部分会计师事务所。同时，地方财政部门每年也要组织对会计师事务所的检查，其检查对象、内容、方式均有重复。这不仅给被监管的会计师事务加重了负担，而且也降低了行政监管的权威性和可执行性。

另外，财政部门与行业自律检查在检查内容上也有重叠，均涉及事务所的内部控制、执业质量的检查等。

2.主体关系不清，沟通欠缺

注册会计师行业监管主体关系不清、沟通欠缺主要表现为四个方面。一是行政监管部门之间主次地位不明、关系不清；二是行政监管主体内部不同管理层次之间，受利益驱使，人为造成关系混乱；三是长期缺乏沟通机制和牵头部门（欠主动）致使行业监管主体之间的沟通欠缺；四是行政管理与自律管理界限不明。如《中国注册会计师协会章程》规定，注册会计师协会理事会的职权有“聘任本会常设办事机构领导成员”、“审议本会常设办事机构职能部门的设置”、“审议、批准本会常设办事机构的年度工作报告”等。按照有关规定，上述也恰恰属于财政部门之职权。再如注册会计师协会秘书处是其理事会的常设机构，它却由财政部门和理事会双重领导，使得理事要行使（意见不一致时）职权遇到困难，尤其是当财政部门与理事会的意见有冲突时，矛盾便产生，甚至升级。

3.相互协调不够，监管弱化

协调关系主要是以下四个方面的关系：一是财政部门与相关政府监管部门间的关系；二是财政部门行政监督与行业自律的关系；三是财政部门内部监督检查机构、会计管理机构与法制机构在注册会计师行业监督管理上的关系；四是财政部对专员办和地方财政部门的工作指导关系。其中，财政部门内部监督检查机构、会计管理机构与法制机构在注册会计师行业监督管理上的职责关系，已由财政部相关文件做了明确规定，目前运行比较协调顺畅。但是其他监管主体之间没有正式的配合与协调机制，各自为政。多头监管、重复检查等现象屡屡发生，不仅损害了政府的监管形象，而且有意无意地增加了会计师事务所负担，还极大地削弱了政府监管的效能。

（二）监管主体与行业之间关系与协调存在的主要问题

1.关系不顺畅，协调出问题

对会计师事务所与注册会计师的行政管理权主要分为：进入管理、执业管理、退出管理。进入管理权，现已明确分配给行业主管部门——财政部；退出管理权，也已明确分配给行业主管部门——财政部，其他行政监管主体在行政处罚会计师事务所与注册会计师时理应移送财政部门统一处理。执业管理权分为执业标准管理权和执业过程管理权。执业标准是整个行业执业中应遵循的专业标准，应由行业自律协会承担，但现在行业主管部门介入，二者相互协调不够。执业过程管理权，除了行业主管部门——财政部享有外，其他接受注册会计师服务的主管部门也享有管理权，在具体行使执业检查、监督权时没有考虑与行业主管部门、行业协会的协调配合，没有做到优势互补，也没有形成监管合力。

财政部门与行业协会在对行业的监督检查协调机制上，也存在缺乏相互沟通。对会计师事务所、注册会计师的日常检查二者都进行，重复检查问题严重。

2.服务不到位，作用难发挥

《注册会计师法》明确规定注册会计师协会的性质为社会团体，由于该法的制定建立在“注册会计师协会受政府委托对行业实行自律管理”模式之下，使得在实践中注册会计师协会一直以“亦民亦官”的角色对注册会计师行业进行管理，将行政监管与行业自律职能混为一谈，至今未能真正建立起行业自律机制、维权机制、服务机制、协调机制，履行行业自律组织本应属于自己的“维权、自律、服务、协调”宗旨。造成服务不到位，作用难发挥，同时也没很好地完成政府委托的管理职能。主要表现在：一是对注册会计师和事务所执业质量的检查往往流于形式；二是对事务所和注册会计师造假等恶劣的审计品质问题监控滞后、效率低下以及惩戒无力；三是对会员的处罚措施不力。另外，注册会计师协会是会员自愿加入的社会团体，其处罚力度非常有限，处罚程序极不透明，处罚形式也仅限于会员权利范围内，一般是强制后续教育和暂停会员资格，最严厉就是取消会员资格，对被处罚人的执业不产生实质影响，无法达到应有的惩戒效果。

（三）存在问题的原因分析

1.从法律法规体系方面分析

《会计法》作为我国会计法律制度中层次最高的法律规范，它是制定注册会计师相关法规的依据，它原则性地规定了审计报告的提供以及审计监督的内容。《注册会计师法》是注册会计师行业监管的基本法，它从立法目的、基本原则、行业管理、考试和注册、业务范围和规则、会计师事务所、注册会计师协会、法律责任等方面进行规定。在注册会计师法规体系内部，行业母法《注册会计师法》系基本的监管法规，《公司法》、《证券法》等法规对该行业监管起着补充作用。《注册会计师注册办法》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》、《会计师事务所职业风险基金管理办法》、《注册会计师全国统一考试办法》、《关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》、《会计师事务所分所管理暂行办法》、《会计师事务所财务管理暂行办法》、《云南省会计条例》、《海南省注册会计师条例》、《深圳经济特区注册会计师条例》、《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何处理的复函》、《关于验资单位对多个案件债权人损失应如何承担责任的批复》、《关于会计师事务所、审计师事务所脱钩改制前民事责任承担问题的通知》、《关于金融机构为企业出具不实或者虚假验资报告资金证明如何承担民事责任问题的通知》、《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》、《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》等法规、规章、规范性文件、司法解释更加细化了我国注册会计师行业监管法规。可见，我国注册会计师监管法规体系基本形成，几乎涉及行业的各个领域或方面，无论从原则性规范，还是操作性规范，都做出了较为详尽、合理的规定。但是我们必须承认，这些法律、相关的行政法规以及规章等规范性文件的制定与出台是在特定的形势和不同的行业监管模式下所立，因此难免存在法规体系统一衔接方面的缺憾或缺失。应当说，现行的《注册会计师法》已经严重滞后，越来越不适应监管模式和经济形势发展的需要，亟需修订。同时，《注册会计师法》与己经修订完成的《证券法》、《公司法》、《审计法》等相关法律也存在着诸多不衔接。我们赞同有关专家学者已经总结出的几种主要表现：一是没有明确以财政部门为主导，证监、审计、工商等部门相配合的行政监管体制；二是没有明确界定政府监管和行业自律的职能分工，以构建清晰的行业管理体制；三是没有细化和明确法律责任条款及适用情形，特别是增强审计责任认定的可操作性，不能确保处理处罚的客观公正；四是《公司法》、《证券法》的相关处罚规定与《注册会计师法》不一致，无法统一各监管部门的执法尺度；五是惩处力度不足，没有将行政处罚与民事责任、刑事责任的追究衔接起来，形成完整的法律责任追究机制，督促注册会计师提高风险意识。

2.从权责界定方面分析

主要是相关行政监管主体职权范围的自我扩大化。主要体现在审计部门、证券监督管理机构，均从会计信息质量检查延伸至审计质量检查，与注册会计师行业行政主管部门——财政部的行政管理权重叠。证监会、审计署等政府监管部门对事务所进行日常监督检查，也与行业协会的自律监督权重叠。财政部门与审计部门在“社会审计”监督方面仍然存在权限不清的状况。工商部门对注册会计师行业的行政管理权与财政部的行政管理权重叠。注册会计师协会代行了政府部分行政职能，形成协会的多重身份和多重领导，现实定位模糊，政府和协会之间管理权限的界限不清晰。注册会计师行业协会缺乏自律管理，影响监管效果，注册会计师行业协会自律管理权急需法律予以明确确认。现实情况也迫切需要进一步明确由财政部门统一负责注册会计师行业的行政管理和监督检查权。

3.从协调配合方面分析

主要表现在重复的检查内容、不同的检查标准、不一致的处罚标准、重复的行政处罚。其原因主要是其他各行政监管主体与财政部门、行业协会没有沟通，并不通过行业主管部门进行执业检查，擅自扩大检查范围。财政部门与行业协会之间在日常监督和重点检查方面，也存在财政部门介入行业协会行驶的日常监督，检查频率高。对会计师事务所、注册会计师的刑事、行政处罚与民事处罚由于法规体系的不衔接也存在不协调。

4.从行业发展方面分析

多头监管、重复检查、行政处罚不一致等问题严重阻碍注册会计师行业的健康发展。基层会计师事务所疲与应对多种检查，无暇更多关注内部控制质量、执业水平与执业素质的提高，影响注册会计师独立、客观、公正地执行注册会计师业务，反而产生消极应对情绪，导致监管失效，丧失了监管存在的真实意义。“揭露舞弊、维护诚信”是社会审计应尽的责任，也需要有良好的外部、内部监管环境，维护行业执业秩序，杜绝不正当竞争、行业垄断、地区封锁现象、利用人事关系招揽业务等一系列严重影响审计客观性和公正性现象。

三、制度修改建议

（一）对法律的修改建议

1.对《会计法》的修改建议

作为规范会计工作的基本法律，《会计法》有必要对会计监督的主体作出规定，以体现财政部门与审计部门、证券监管部门等各类政府监管主体之间的主次关系与地位。《会计法》第三十一条第三款规定：“财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。” 建议将该条款修改为：“财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。审计、证券监管、税务等部门因履行职责需要对会计师事务所进行监督检查时，应当由财政部门会同参加。”

2.对《注册会计师法》的修改建议

（1）建议在《注册会计师法》的总则中明确规定注册会计师行业的监管体制为政府监督与行业自律相结合。

《注册会计师法》总则第四条规定：“注册会计师协会是由注册会计师组成的社会团体。中国注册会计师协会是注册会计师的全国组织，省、自治区、直辖市注册会计师协会是注册会计师的地方组织。”该条款规定了注册会计师协会的性质。第五条规定：“国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导。”该条款授权财政部门有权代表政府对注册会计师行业行使监督职能。以上两个条款仅仅明确规定了政府监督的职能，而没有规定行业自律的职能，不能充分体现国务院提出的“法律规范、政府监督、行业自我管理”的要求。建议在总则中增加第四条第二款：“注册会计师协会依法对注册会计师、会计师事务所进行维权、自律、服务、协调”，或者增加一个条款明确规定：“我国的注册会计师行业的监管体制为政府监督与行业自律相结合。”

（2）建议在《注册会计师法》总则中明确规定各类政府监管部门的主次关系和地位。

为了与《会计法》的有关规定相一致，建议在《注册会计师法》总则中增加一个条款，明确规定：“国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门是注册会计师行业的政府主管机关，负责统一协调政府各部门的监管活动及其与协会之间的关系。”

（3）建议在《注册会计师法》总则中明确规定政府监管部门及其工作人员的法律职责。

为了完善对监督主体的约束机制，建议在《注册会计师法》总则中增加一个条款：“财政部门工作人员应当忠于职守，公正廉明，依法履行监管职责，不得利用职务便利牟取不正当利益，不得泄露所知悉的有关单位和个人的商业秘密。”

（4）建议在《注册会计师法》第六章法律责任中明确规定，监管主体及其工作人员未依法履行职责时应当承担的法律责任。

为了有效控制监管者的行为，依法对监管主体的违法行为进行处罚，建议在《注册会计师法》第六章中增加三个条款：

①财政部门不依法履行职责的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依法给予行政处分；

②财政部门工作人员不履行本法规定的职责，滥用职权、玩忽职守，利用职务便利牟取不正当利益，或者泄露有关单位和个人的商业秘密的，依法追究法律责任；

③注册会计师协会未勤勉尽责，履行本法规定职责的，由财政主管部门责令改正，并对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告。

（5）建议《注册会计师法》第五章“注册会计师协会”之中，明确规定注册会计师协会的职权。

尽管《注册会计师法》第四条规定：“注册会计师协会是由注册会计师组成的社会团体”，但是实践中的注册会计师协会一直以“亦民亦官”的角色对注册会计师行业进行管理。作为自律性的社会团体，应当恢复其独立性的身份，与政府脱钩，真正成为非盈利的民间自律组织，实现其维权、自律、服务、协调的职能。

《注册会计师法》第三十五条规定：“中国注册会计师协会依法拟订注册会计师执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行。”建议将该条款修改为：注册会计师协会有权对注册会计师和会计师事务所进行执业质量检查。其内容主要包括：①注册会计师执业准则（规则）的执行情况；②注册会计师职业道德准则的遵守情况；③后续教育准则的落实情况；④事务所内部管理的规范情况等。

（6）建议明确规定财政部门为会计师事务所的登记机关

《注册会计师法》第二十五条第一款规定：“设立会计师事务所，由国务院财政部门或者省、自治区、直辖市人民政府财政部门批准。”该条款规定了财政部门为会计师事务所的设立审批部门。为了消除行政权力的重复设置，建议取消工商部门对注册会计师行业的行政管理权，改为由财政部门作为登记部门。因此，建议将该条款修改为：“设立会计师事务所，由国务院财政部门或者省、自治区、直辖市人民政府财政部门批准和登记。”

3.对《证券法》的修改建议

《证券法》第一百六十九条规定：“投资咨询机构、财务顾问机构、资信评级机构、资产评估机构、会计师事务所从事证券服务业务，必须经国务院证券监督管理机构和有关主管部门批准。投资咨询机构、财务顾问机构、资信评级机构、资产评估机构、会计师事务所从事证券服务业务的审批管理办法，由国务院证券监督管理机构和有关主管部门制定。”该条款设定了会计师事务所从事证券业务的行政许可限制，增加了证券监管部门作为会计师事务所从事证券服务的监管主体。实践中的准入门槛主要是会计师事务所的业务收入、注册会计师的人数等，无法真正检测其质量控制和风险管理能力。历史上曾对律师事务所设定的证券业务特许资格在清理行政审批时被取消了，市场并未无序。此外，会计师事务所的执业准则由财政部门制定，因此由财政部门对会计师事务所的证券服务进行监管更为专业和有效。建议该条款中取消会计师事务所作为证券监管部门特许资格的审核对象。

（二）对规章的修改建议

1.对《财政部门实施会计监督办法》的修改建议

《财政部门实施会计监督办法》第十五条规定：“国务院财政部门及其派出机构和省、自治区、直辖市财政部门依法对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容实施监督检查。”该条款明确规定了财政部门对会计师事务所的监督检查权。为了协调、配合证监会、审计署等派生监管部门对会计师事务所的业务检查，体现财政部门的主导监管地位，建议该条增加第二款：“审计、证券监管、税务等部门因履行职责需要对会计师事务所进行监督检查时，应当由同级财政部门会同参加。”

2.对《会计师事务所审批和监督暂行办法》的修改建议

（1）建议在《会计师事务所审批和监督暂行办法》中规定由财政部门作为会计师事务所的登记机关。

为了与上述《注册会计师法》相关内容相一致，取消会计师事务所的工商登记，改由财政部门登记机关，建议修改第十四条、第十七条：

①《会计师事务所审批和监督暂行办法》第十四条规定了申请设立会计师事务所应当向省级财政部门提交的八项材料，建议取消第四项：“工商行政管理部门出具的企业名称预先核准通知书复印件”；

②《会计师事务所审批和监督暂行办法》第十七条规定：“经省级财政部门批准的会计师事务所，应当依法办理工商登记手续。”建议该条款改为：“经省级财政部门批准的会计师事务所，应当由当地财政部门办理登记手续。”

（2）建议在《会计师事务所审批和监督暂行办法》中明确规定省级财政部门建立会计师事务所信息档案的职责。

《会计师事务所审批和监督暂行办法》第四十七条第二款规定：“省级财政部门应当建立信息报告制度，对会计师事务所、注册会计师发生的重大违法违规案件机上上报制度。”为了发挥财政部门的主管职责和主导作用，加强与其他部门的沟通和协调，避免重复检查和重复报备，有必要建立专门管理机构和统一信息管理。建议将该条增加第二款：“省级财政部门应当建立会计师事务所和注册会计师的信息档案，根据需要与审计、证券、税务等部门沟通协调。”

（三）对规范性文件的修改建议

1.在《会计师事务所监督检查工作规程》中明确规定财政部门与相关监管部门的主次关系和地位

《会计师事务所监督检查工作规程》第四条第二款规定：“财政部门应加强与相关监管部门以及注册会计师协会的沟通协调，形成监管合力。”为了与上述《会计师》、《注册会计师法》的相关规定相一致，建议将该条款修改为：“财政部门应加强与相关监管部门以及注册会计师协会的沟通协调，会同相关监管部门对会计师事务所进行业务延伸检查。”

2.在《会计师事务所监督检查工作规程》中明确规定财政部门对会计师事务所和注册会计师的集中处罚权

《会计师事务所监督检查工作规程》第三条第二款规定：“财政部和省级财政部门依法行使对会计师事务所和注册会计师的处理处罚权。”为了体现财政部门的主管地位，避免多头处罚，应当由财政部门对会计师事务所和注册会计师集中行使处罚权。建议将该条款增加第三款：“相关监管部门发现会计师事务所和注册会计师存在违法违规行为的，应当通报财政部门，由财政部门依法行使处理处罚权。”

（四）需要说明的几个问题

1.明确责任，财政部门应当主动承担沟通协调的主要责任

财政部门是注册会计师行业的主管部门，负责统一协调政府各部门的监管活动及其与协会之间的关系，主动与证监会、国资委、审计署、银监会等相关职能部门加强配合，按照“统筹协调、各有侧重、整体联动、形成合力”的原则，与相关监管机构加强沟通与协调，避免重复检查和重复报备。只有当审计信息质量或审计服务市场发生系统性信任危机或对社会公众利益有重大影响的单位如上市公司、金融、保险、证券机构等发生重大审计失败时，政府才果断介入，直接行使其行政权力进行处罚或对自律组织施加影响和压力迫使其改进监管，增强政府的影响力、威慑力和社会效果。因此有必要通过立法进一步细化财政部门的沟通协调的职责。建议制定《注册会计师法实施细则》，明确规定：一是财政部门应当专门设立负责注册会计师行业管理的部门，将散于财政部会计司、监督检查局、条法司等部门的相关职责收归该部门管理；二是专设职能部门与专业委员会；三是制定注册会计师、会计师事务所信息档案管理制度，便于与证监会、注协等其他监管主体进行协调与沟通。

2.明确性质，注册会计师行业自律组织宗旨应当界定准确

《注册会计师法》第四条明确规定注册会计师协会的性质为社会团体，但是实践中的注册会计师协会一直以“亦民亦官”的角色对注册会计师行业进行管理，容易造成管理的无序。作为自律性的社会团体，应当恢复其独立性的身份，与政府脱钩，真正成为非盈利的民间自律组织，实现其维权、自律、服务、协调的职能。根据社团组织的性质和社会责任等，建议在《中国注册会计师协会章程》中，应当明确界定注册会计师行业自律组织的宗旨应当是“维权、自律、服务、协调”，理应弱化其监管功能。

3.明确机构，注册会计师协会应当设立必要的专门委员会

注册会计师协会作为注册会计师行业的自律性组织，具有较强的专业性，各国均设立了专门委员会以充分发挥其专业优势。建议制定《注册会计师法实施细则》，明确规定专门委员会的设立要求。即注册会计师协会应当成立各专业委员会，包括审计准则委员会、纪律（惩戒）委员会、调查委员会、职业道德委员会、职业教育委员会、质量控制委员会、执业责任鉴定委员会、注册委员会和考试委员会等。制定行业检查、政府委托与联手检查等执业手段，强化会计师事务所内部日常控制，以体现统一领导、分级负责。

4.明确机制，监管主体与行业应当牢固树立自我约束意识

行政监管主体应当建立监管主体约束长效机制，通过推进法制监管、推行责任监管、采取回应监管等方法约束监管主体的权利与行为，使我国监管主体的监管行为进一步予以规范，为注册会计师行业营造良好的外围环境。对行业自律组织在职责范围内的履职行为及其结果也应当进行定期考评，从而对其履职行为产生约束作用。为此，建议制订和出台规范性文件，建立约束长效机制，引导监管主体与行业自律组织牢固树立自我约束意识。

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