试论分析程序的应用

【摘要】分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价的过程，是审计过程中重要而且必不可少的一个环节。本文从目前国内外对分析程序研究的现状出发，从理论层面对分析程序的基本概念、方法和应用做了阐述说明，在本文的最后对分析程序在审计实务中的未来应用方面提出了几点看法。

一、引言

在市场经济的今天，对公开信息披露客观性和可靠性的评价越来越依赖于审计工作的进行。尽管由于代理问题引发了相关人员对于审计的独立性和中立客观性的新一轮思考，但是，没有人否认审计工作在沟通上市公司与利益相关者时所起到的举足轻重的作用。在审计过程中，注册会计师为了更加充分地分析、评估公司的相关数据背后所隐藏的真实经营状况往往会运用各种手段和工具，分析程序恰恰是整个过程中不可缺少的一环，实践也充分证明着分析程序在审计实务应用中的必要性和重要性。本文就分析程序在审计中应用的几个问题做了初步探讨。

二、国内外研究现状

分析程序作为对财务数据与非数据等相关信息进行分析的一系列相关方法的总称，体现出了独特的与财务分析等课程相联系的综合性。它能帮助注册会计师将公司表面信息转化为反映公司经营状况和发展前景的内涵信息，很好的达到辅助注册会计师对公司的财务报告的公允性和合理性作出较为正确判断的目的。

目前国内外有关分析程序的研究主要有理论和实务两个方面。国外关于分析程序的研究起步较早，主要研究领域为分析程序的相关基本概念、应用情况以及分析程序的典型技术方法。美国注册会计师协会（AICPA）于1988年在其第56号审计准则中提出了“分析性程序”（Analytical Procedure）的概念，即：“通过对财务以及非财务数据之间合理关系的比较和分析做出对财务信息的评价”。随着现代审计的发展，风险导向审计模式日益为全球所公认，国外审计界也达成了共识，即分析程序将有助于审计风险的识别与评估，并发挥重要的作用。国内审计界关于分析程序的研究起步相对较晚，目前的研究多数着眼于理论层面，从分析程序的定义、特点、方法、相互关系、具体应用、技术方法等方面进行探讨。从笔者搜集到的资料来看，国内有关分析程序的研究方向大体可以分为以下四类：1.从宏观层面，研究分析程序的概念、特点、相互关系、具体应用时应考虑的因素、技术方法；2.从微观层面，采取某一个角度，研究分析程序的应用，如注册会计师的思维模式对分析程序的影响；3.从具体操作层面，研究分析程序的应用，如通过Excel软件使分析程序得以更好的应用；4.从理论层面，分别探讨分析程序在实务应用中的三个方面——风险评估、实质性程序、财务报表复核中的运用。

综上，可以看出，国内外关于分析程序的研究重点虽然有所差异，但是都共同侧重了审计分析程序理论方面的研究。

三、分析程序的概念與应用

目前，关于分析程序的概念理论界已经达成共识，即分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价的过程。分析程序的应用可以明显地体现在三个方面：用于风险评估、用作实质性程序和对财务报表复核。

（一）分析程序用于风险评估

分析程序用于风险评估主要是为了帮助注册会计师识别可能存在重大错报风险的异常变化或者估计发生而尚没有发生的变化，以及识别存相关的错报风险领域。在具体运用分析程序时，注册会计师重点关注的是关键账户的发生额、余额、趋势及财务比率等方面，形成合理预期，进而通过比较作出准确判断。

（二）分析程序用作实质性程序

如果分析程序比细节测试更能有效地将认定层次的检查风险降至可接受水平，则分析程序可用作实质性程序。在对评估的重大错报风险实施进一步的审计程序时，注册会计师通常把分析程序作为实质性程序的一种，并结合其他细节测试，收集适当充分的审计证据。此时分析程序的运用可以减少细节测试的工作量，有效节约审计成本，利于降低审计风险，使审计工作更有效率和效果。

（三）分析程序用于财务报表复核

在审计结束或将近结束时，分析程序被用来在已收集的审计证据的基础上对财务报表整体的合理性做最终把握，评估财务报表是否还存在尚未发现的重大错报风险的可能性。注册会计师进而会考虑是否需要追加审计程序，以便为发表恰当的审计意见提供合理的保障。

四、分析程序的方法

分析程序的方法很多，注册会计师在针对具体情况时可以使用不同的分析方法。2006年我国新颁布的分析程序审计准则明确规定了可以使用不同的方法，包括简单的比较分析到运用高级统计技术的复杂分析。在审计实务中，常用的分析程序方法有以下四种：趋势分析、比率分析、合理性测试法和回归分析法。此外，在对特定项目运用分析程序时，注册会计师也会采用模型分析如时间序列预测模型分析、财务模型分析等，严格来讲，回归分析法也是模型分析的一种。

五、结论

分析程序从理论到运用都有着一套独特的体系，因而也在注册会计师审计工作中起着不可替代的重要作用。笔者认为，在将来的审计实务中，作为审计过程中不可缺少的取证、对比、验证手段，分析程序将可以在以下方面发挥重要的作用：1、评价被审计单位的相关财务能力，进而发现潜在问题。2、发现被审计单位内部控制和运营过程中的潜在问题。3、结合现金流量表的相关数据，对被审计单位的财务状况进行综合分析，从多个角度揭示被审计单位的运营状况，发现可能存在的错报、漏报，帮助注册会计师得出正确的结论。总之，分析程序将在以后的审计工作中作为注册会计师有力的分析工具而发挥出更大的作用。

参考文献

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[2]叶珅.分析程序在注册会计师审计中的运用[J].商场现代化,2010（10）.

[3]袁慧霞.浅谈分析程序在审计实务中的应用[J].科技博览，2010（10）.

[4]陆迎霞.审计中分析程序的运用[J].会计之友.2008（02）.

作者简介：廖汉儒（1988-），女，汉族，四川成都人，就读于西南财经大学会计学院，研究方向：审计，公司治理。

（责任编辑：刘晶晶）