历史视野中的宪政、分权与税收

2012-01-28张学博

郑州航空工业管理学院学报 2012年6期

关键词：宪政分权中央

张学博

(中共中央党校，北京 100091)

一、作为分析框架的分权理论

(一)分权学说概述

尽管分权学说作为一种政府理论始终没有为一个有效稳定的政治制度独自提供足够的理论基础，但它的生命力在历史上一再得到了检验，尽管在检验中也显露了其弱点。

“分权的纯粹学说可以这样表述：为了政治自由的建立和维护，关键是要将政府划分为立法、行政和司法三部门或三部分。这样一来，每个部门将对其他部门都是一个制约，没有任何一群人将能够控制国家的全部机器。”①

“在几个世纪中，分权学说是主要的政治理论，它声称能够区分自由社会的制度结构和非自由社会的制度结构……在20世纪这一学说基本上被否定了，或者是作为建立一种有效的、适合于现代情况的自由政府体系的规定，或者是作为进行政府体系的调查和描述提供有用语汇的一套概念。”②

尽管在20世纪以来分权学说受到广泛的批判，但是学术界并没有提出什么新的像样的方案来替代分权学说这个重要的分析框架，因为老的问题仍然存在，旧的理论框架受到批判，但却没有新的分析工具。

无论分权学说的前提和内容遭到了多少批判，分权学说已经成了我们分析政府权力、政治制度的一个无法绕开的框架。以中国为例，尽管三权分立的学说一直被视为资产阶级的虚伪学说被批判，但是权力的相互制约一直是中国社会主义国家制度理论中的重要环节，这一点在十七大报告中甚至得到了重点表述。十七大报告提出要建立健全决策权、执行权、监督权既相互制约又相互协调的权力结构和运行机制。③

尽管随着现代政府的发展，各种权力之间的界限越来越模糊，而且经典的纯粹分权也从来没有被实践过，但是没有人会认为现代国家为了提高政府的效率就可以肆无忌惮地将权力变成单一、集中、混合的结构。现代国家和分权体制(不一定是三权分立)，已经紧密地联系在一起。权力的相互制约受到了理论学说的广泛同意。

(二)横向分权与纵向分权

横向分权就是将国家最高、最后的权力一分为三：立法、行政、司法三种权力形态。三权分立所表明的是国家最后、最高决策权，是一种权力形态分解为三个剖面。另一种分权就是纵向分权，即中央政府与地方政府的分权。所谓一个指向，就是不论两种分权的具体结构有什么差异，它们都指向限制权力的一个端点。

宪政的核心在于分权与制衡。④现代社会的国家政治建构是一种理性建构。就是通过人为的设计、契约的安排，通过组织架构的分割，通过组织职责的划分，把国家理性化。在国家的科层建构里，从中央政府到地方政府，将国家建构为一个合理的形态。⑤这个就是宪政的纵向分权制衡要解决的问题。

如前文所论述，传统意义上的分权理论作为宪政的基础，很大程度上与均衡理论和政府的控制有关。传统的分权理论基于建立有限政府的前提，更多地关注如何去控制政府的权力，而孟德斯鸠和洛克的理论正好将政府的权力一分为三，让其互相牵制和制约，从而起到控制政府和权力均衡的目的。

实际上早期启蒙思想家的分权理论所假想的国家仍然是古希腊哲学里面所讨论的城邦政治，而且在欧洲国家中普遍都是人口和土地不太庞大的国家，这都促使启蒙思想家的分权理论只能考虑到一种分权，那就是横向的政府权力之间的分权，或者说主要只关注横向的政府权力之间的关系。因为在英国法国这样的国家，中央与地方之间的关系即便存在分权的问题，也不会过多的引起思想家的注意。只有像美国和中国这样的人口和土地都达到一定规模的国家，才会存在真正意义上的纵向分权问题，也就是中央与地方的关系。这种分权与单一制和联邦制与否无关，而与国家大小、治理结构有关。

在一个美国和中国这样的大国，中央政府显然不可能直接去治理普通民众，因此必然需要一个韦伯所言的多层次的科层制官僚体系来治理整个国家。这样就必然存在多层级政府的问题，也就是至少存在三级以上的政府机构。由于多层次的政府之间必然存在各级地方政府自身的利益，那么中央与地方之间的纵向分权就变得不可避免了。

国家权力、政府权力会自我膨胀。从权力内部结构上将权力作有效分割，可以达到有效规范权力的目的。不把中央与地方权力进行有效的划分，纵向权力的混乱就不可避免，也就会影响横向权力分割制衡的效果。⑥

宪政的横向分权与纵向分权具有同等的重要性。现代政治成功地将国家的最高最后权力一分为三，即将国家权力划分立法权、行政权和司法权。立法权是建立规则，行政权是执行规则，司法权是裁决这个规则有没有依法执行。同时三种权力形态还具有交叠制衡的运作性质。两种分权结构，有一个共同指向：使国家行为、政府行为，作为配置日常资源、行使日常权力的巨无霸，能够被约束起来。

二、横向分权与税收

本文所讨论的税收问题与分权有着十分紧密的关系，而且与横向纵向两种分权都有关系。从横向分权来讲，税收涉及税法基本原则与分权的关系问题。从税收本身来说，按照税法基本原则应该税收法定，应该是一个立法权的问题，但实践操作中，存在着立法权与行政权冲突的问题。我国税收制度中，法定税收所占的比例很少，基本上是由行政法规等形式构成。

从税收的横向制定主体来看，这实际上是一个横向分权问题，即立法权受到行政权的僭越的问题。横向的课税权主要包括税收立法权、税收征收权、税收司法权和税收违宪审查权。本文所讨论的税收问题主要是关注其作为一个税收立法权问题，而不是关注税收是如何被行政机关实现的。

由于税法是一种侵权性法律规范，它直接导致公民财产的减少，因此，法治国家一般对税收立法采取慎之又慎的态度，以增加纳税人的合作意识，减少对抗情绪，其中税收法定是一条普遍遵循的原则。

所谓税收法定，从立法的角度而言，就是要求纳税人、课税对象、归属关系、纳税期限、纳税地点、税收等要素，只能由立法机关通过立法程序制定，不能由其他机关代行立法。从这个角度而言，税收法定主义主要是一条宪法性原则，它约束着立法机关的立法行为。⑦

从中国历史的视野来看，中国存在着君权与相权这样的制衡机制，但并非是现代国家理论中的横向分权。因为君权也罢，相权也好，并非按照权力性质的一种划分。不仅如此，君权和相权的划分并非一种制度性的宪政意义下的分权，因为这种划分是否得到遵守取决于君主是否贤明和自觉。如果君主比较自觉，那么可能会像李世民那样受到丞相的一定限制，但是一旦君主感到约束太多，他可以随时突破这种约束。所以纵观中国的历史，君主比较强势的时候，君权就比较大，宰相比较强势的时候，君权就比较弱。因此这种分权带有很强的偶然性，没有一种刚性约束，与现代国家所遵循的宪政意义上的分权有着天壤之别。所以，一些学者主张中国古代就存在宪政与分权的观点实际上是非常荒谬的。

按严格的税收法定主义原则要求，税收应该完全由立法机关通过立法程序进行，体现国家对于合法剥夺公民财产的谨慎。但是从我国税收的实践状况来看，基本上没有法律来直接制定税收条款，而主要是通过国务院制定的条例等来进行。其中一个最紧迫的问题就是授权立法问题。我国国务院制定广泛税收条例的直接依据是两个授权。其中一个是1984年全国人大常委会关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定，另一个是1985年全国人大常委会关于授权国务院可在经济体制改革和对外开放方面制定暂行规定或条例的决定。2009年6月27日，十一届全国人大常委会第九次会议通过决定，废止了全国人大常委会1984年关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定。

虽然1985年对国务院的授权仍然有效，但是形势正在变化。一方面随着经济体制改革全面推进和改革开放的深入，1985年授权立法的外部环境和前提正在逐步减少。1985年六届全国人大三次会议通过的决定称，为了保障经济体制改革和对外开放工作顺利进行，决定授权国务院对于有关经济体制改革和对外开放方面的问题，必要时可根据宪法，在同有关法律和全国人大及其常委会有关决定的基本原则不抵触前提下，制定暂行的规定或条例，颁布实施。经过实践检验，条件成熟时由全国人大或常委会制定法律。⑧另一方面，授权立法必须在授权中将授权对象、目的、范围、期限等予以明确，宽泛的空白式授权立法，在一个宪政国家，是违反宪政分权制约原则而会导致无效的。从这个意义上讲，目前国务院所进行的税收方面的授权立法在合法性方面依然存在问题。

三、纵向分权与税收

(一)中央与地方的纵向分权

宪政结构当中纵向分权与横向分权同等重要。但是两者相比较，纵向分权制衡也许更为重要一些，而不能够被忽略。因为，宪政的纵向分权，即国家的行政层级建制，其权力、权限、职能、作用的合理划分，一向为现代政治学家所忽略。同时，纵向分权的严肃性与实践策划也不为人们所重视。

一个现代大型复杂国家，究竟应当选择一个什么样的具体的政治制度安排，从而将国家权力有效控制起来，进而将整个大型复杂国家的纵向分权作为横向分权的有效补充，促进整个国家权力体系的高效运作?这个问题，可以说“中华民国”时期也好，中华人民共和国时期也好，都没有得到高度严肃地对待和处理。

因此，尽管在古代，也会存在中央政府与地方政府的关系，但是古代社会的中央与地方关系并非现代意义上的分权制衡。因为不论是古代西方国家的城邦政治，还是中国古代君主领导下的郡县制，尽管也通过多级政府来治理国家，但绝不能认为那个时候的国家就已经存在纵向分权制衡机制。现代国家的纵向分权制度是宪政制度下的通过理性的配置和分割权力，从而实现对于权力的有效制约，达到宪政所要求的分权制衡目标。

美国是一个典型的理性实现纵向分权的国家。“在美国的宾州首府费城，当年北美13州，各个州派出了代表，为筹建一个共同的国家，大家坐下来开会讨论……这些记录形象地反映了美利坚合众国宪法制定过程中地方代表与形成中的中央(以制定中的联邦宪法为象征)进行利益博弈的过程。而最后形成的这部宪法，就是一部很好地解决了纵横两向分权制衡的联邦制宪法。”⑨美国立国之初形成的中央与地方分权两百余年来，促使了美国经济长期的繁荣。这对于我国来说，有着一定的借鉴意义。

(二)中国历史上的纵向分权

中国是一个地域广阔的大国，也是一个多民族的国家，自然从古以来都无法避免这个分权的实践问题。由于政治统治的需要，自秦汉以来，一直都以不同的方式维持着一种多级政府的体制。这种体制主要以中央集权为根本特征，没有联邦制的分权概念，但由于种种原因，也一直有某种程度的中央和地方的分权，甚至形成了“皇权与绅权”共治的局面。⑩尽管缺少学术的自觉，但作为一个政治体治的实践理性问题，分权问题的讨论也时断时续地一直在中国社会中存在。秦代围绕以郡县制取代分封制这一政治制度变革的辩论，汉初贾谊、晁错有关“众建诸侯而少其力”的“削藩”、“治安之策”，只要稍微作一种学术语汇的转换，就可以发现其中隐含了纵向分权问题的辩论。近代自清末和民国初年开始，就一直有一些政治家和学者从类似的角度出发提出并主张地方自治，并付诸实践[11]。

但中国历史上，一直到新中国建立之前，应该说没有宪政意义上的纵向分权。因为这里所讨论的纵向分权必须是在理性和宪政框架下，通过法治的方式进行的分权构建。在民国的军阀时代，当时也有宪法，并且不少省份都提出了联省自治的口号，现在有学者认为那可以被认为是一种宪法之下的纵向分权。这是十分荒谬的。因为宪政意义下的分权的前提必须是国家统一，也就是必须在一个统一的现代民族国家前提下才可能实施宪政与分权。

在一个内部联系松散、政治上四分五裂、地方割据的社会中，根本谈不上分权;只有在中央和地方之间已经建立起一种比较紧密的政治关系之后，分权才可能作为一个政治体制的问题提出来。[12]正是在这个意义上，笔者才认为在中国共产党建立新中国之后，实现了鸦片战争以来无数人共同的理想——建国之后，甚至是在中国共产党牢牢掌握政权之后，分权问题才被真正摆到桌面上来，成为一个问题。因为关于实现现代国家的民族认同，中国共产党不可能在刚刚夺取政权就立马实现。因此刚刚建国之初，首先考虑的是集权，防止中国回到军阀割据，一片混乱的时代。黄仁宇先生在分析蒋介石为什么会在中国大陆失败的时候就说过，蒋介石从来没有真正实现中国的真正统一，即便是在名义上归顺他的各路人马里，也是各自为战，并没有真正的服从中央。因而蒋介石真正实际控制的无非是黄埔的那一支人马，再加上内部派系林立，其失败便显得不可避免了。而反观中国共产党，一直通过党的纪律等方式实现内部统一，一直到了八大之后，毛泽东才在《论十大关系》里面提出了中央与地方的关系问题。而这时候中国已经实质统一，在宪法的框架下来讨论中央与地方的分权问题才显得具有实践意义。

毛泽东在《论十大关系》里的观点可以概括如下：第一，毛泽东分析讨论这一问题的基本前提是要巩固中央的统一领导，放权不能危及中央的领导权威。第二，在中央与地方分权的问题上……毛泽东对中央与地方的分权问题显然有宪法意识，但基本上拒绝了将其制度化。[13]

随着改革开放的逐步推进，毛泽东当初的非制度化分权的思路已经逐步出现了问题，因为地方的事权更多，但财权更少，地方缺乏激励去调动他们的积极性。

“而且过去50多年来已经积累的分权经验和实际形成的一些惯例和制度，制度具有保持预期稳定的优点，中国的制度转型将是一个比较长的时期……一方面是保证国家的统一，另一方面是为地方性秩序的形成发展创造可能性和激励因素。”[14]

实际上在改革开放之后，中央与地方的关系已经出现了变化，在制度化分权方面已经有了一定的进展，比如《立法法》的出台，《地方组织法》的出台以及分税制改革，等等，包括最近的选举法的修改，从政治制度的角度来解读，这都是制度化地方分权的突破。治大国如烹小鲜，这些零碎的制度突破的背后，思路是明确的。在中国这样一个政治、经济发展高度不平衡的国家，要进行制度化分权的宪政配置是必须要小心谨慎，一旦出错就会问题十分严重。

(三)历史上中央与地方的税权关系

对46个发达国家和发展中国家1970～1989年间的数据研究表明，财政分权对经济增长的影响为正效应。对中国1978～2002年的相关数据的实证分析，也得出了相同的结论。[15]因而有必要关注中国历史上的中央与地方的税权关系。税权是税收立法权、税收征管权以及税收政策制定权的总和，而税收立法权则是税权的核心。

中国几千年的历史上，固然有着中央与地方的关系，但是在中国古代，几乎无一例外的实行中央高度集中统一行使税权的制度。尽管地方与中央时刻在进行着关于税权的博弈，试图获得合法的税权，但是除了在分裂时代，地方政府从未获得合法的独立的税权。以清朝为例，地方督抚虽然拥有一定的税收管理权，但是这些权利都是代表皇帝在行使，并不是他们自身所拥有的权力。其根源在于在现代的民族国家真正建立之前，在大一统的皇帝家国天下制度里，税权没有分开配置的空间，税权关系到皇帝家族的生命，只能牢牢地掌握在自己的手中。

以清朝为例，中央与地方的财税权经历了前期和后期两个大的阶段。“清朝前期的财税管理大权完全集中于中央，财税政策的制定，税收法令的解释，财税管理权限均集权于中央……这种关系以财权集中归中央为特征，在咸丰朝以前长达200余年的时期内，得到了有力的贯彻执行。清后期的财税属君主专制下的中央集权制财税，国家财税与地方财税是合而为一的，即中央一级制财税，不存在地方财税。但由于各省督抚由皇帝的特命全权大臣，而布政使直属督抚领导，与户部没有行政隶属关系，因此户部无法过问地方财政。”[16]

由于改革开放前的很多资料和历史难以搜集和整理，本文将注意力主要集中在新中国成立后，甚至主要是改革开放后中央与地方税权配置的历史。事实上，从1980年财税改革以来，中央与地方政府间财政关系处于经常的调整之中。1980～1984年实行“划分收支、分级包干”体制，1985～1987年实行“划分税种、核定收支、分级包干”体制，1988年以来，我国实行了多种形式的财政包干体制，包括收入递增包干、定额补助等具体形式。[17]包干制在一定时期和条件下，对调动地方增收节支的积极性、促进地方经济和各项事业的发展，起到了积极作用，但也不可避免带有某些局限。到了20世纪90年代初，中央财政与地方财政之间的关系已经完全变化，中央弱地方强的财政导致中央没有足够的财力支持其改革和宏观调控，这种体制不可能长久，因而很快引发了1994年的分税制改革。

(四)当代中国纵向分权与税收

处于转型变革进程中的中国，其情况又非常特殊。尽管直至1994年实行分税制改革，中央实行的都是统收统支的财政体制，但是实际上中央与地方之间在财税权方面或明或暗的博弈从未终止过。即使是1994年开始实施的分税制改革，也并没有赋予地方政府法定的财税立法权，而只是授予了地方政府一定范围内的税收征收权和收益权，地方作为一级独立财政的地位还是没有确定下来。但与此同时，地方政府的法外收费权却在迅速膨胀，致使其非税收入甚至超过了正常的税收，这种非正常的状态影响到中央与地方关系的规范化、制度化调整。目前，地方和部门的非法定权力及利益都有固化并尾大不掉的趋势，严重影响到中央的政令畅通，中央的权威在遭受新的考验。这种矛盾境况的形式尽管有各方面的原因，但1994年分税制改革并没有严格遵循宪政视野下财政分权的一般原则和价值取向，而采取了某种程度上的机会主义做法，不能不说是一个根本的成因。[18]

我国目前的税权的纵向分权是建立在1994年分税制改革基础上的。尽管1994年分税制改革其直接动力是为了有效化解国家紧迫的财政压力，但实际上这次改革同样含有中央与地方关系的制度创新功能，而且分税制改革与地方政府越权税收有着密切关联。

1994年中国的分税制改革按照“存量不动，增量调整，逐步调整中央的宏观调控能力，建立合理的财政分配机制”的指导原则稳妥地推行，具体方法上采取了“三分一返一转移”的形式，即划分收入、划分支出、分设税务机构、实行税收返还和转移支付制度。[19]首先是按税种划分收入。将体现国家利益、具有宏观调控功能的税种划分为中央税，将与经济发展直接相关的主要税种划分为中央与地方共享税，将适合地方征管的税种划分为地方税，确保中央税收收入占较大比重。其次依据现行事权划分中央与地方的支出范围。中央财政从收入增量中拿出部分资金，选择对地方财政收入影响比较直接的因素，重点用于解决财政运行中的主要矛盾，适度向民族地区倾斜。[20]

由于地方政府存在着招商引资，发展地方经济的政绩冲动，而且税收政策中的某些规定不明确和具体，因此在实践操作中，容易发生偏差。税收被过多的用于保护地方利益，而损害了宏观经济利益。典型的方式有以下几种，在政策税收方面，比如民政福利企业税收规定中的“四残”标准不明确，“四残人员”难以确定，“四残”比例难计算，甚至发生企业找来“四残人员”冒充生产人员凑足比例的现象。[21]

分析其根源，就是在1994年的分税制改革以来确立的中央与地方分权制度里，地方的事权越来越大，而地方的税权却很小，在税权的核心税收立法权方面，地方更是没有，而地方政府追求发展和政绩的推动下，不得不过分以免税措施来吸引资本，发展经济。简而言之，是当代中央与地方分权的不合理导致了地方政府越权税收。尽管地方政府越权税收只是税收中不规范的一个方面，但足够说明税收分权的纵向配置不当会对税收产生重要影响。

四、结论

税收的横向分权主要是税收的立法权问题，而其核心从目前来看主要是授权立法问题。主要包括授权明确性问题和不得转授权两个问题。实际上在立法法中已经有了明确的规定，但是之所以没有被遵守，缺乏一个制度的纠错机制，从根本上来说要通过司法审查制度，尤其是宪法审查制度来完善。税收的纵向分权实际上是中央与地方财政分权中的一个微小环节，但却牵一发而动全身。当代中央与地方财政分权博弈从新中国成立以来就一直在进行，改革开放之后更是反复起伏。如何能够在中央集权的财政法体系中打开一个缺口，实际上是一个选择和操作的问题。历史的经验证明，财政分权对经济的发展甚至是政治改革有着积极的推动作用。毛泽东曾多次讲到美国这个国家，为什么两百年就发展得这么快，和其实行联邦制是有很大关联的。我国之所以采用单一制，除了中国的历史外，我国的国情是根本因素，即中国是一个政治经济发展极其不平衡的大国，民族国家在当时尚未形成。而这个国情到了建国六十年后的今天，后半部分虽然可以说已经基本成立，即民族国家已经成型，但是民族和统一问题仍然没有彻底解决，前半部分仍然没有发生根本的改变，相比改革开放前甚至有愈演愈烈的趋势。这都导致今天在考虑制度化财政化分权时不得不担心这些问题。但是对于中国而言，中央与地方的税收分权，必须要从宪政层面予以约束，不论是对于中央政府，还是地方政府，都要形成刚性约束和稳定的预期。分税制已经实行18年了，其弊端已经日益浮现，突出表现为地方政府缺乏稳定的财源，变成卖地政府，现在到了该予以适当调整的时候。

注释：

①②(英)M J C维尔.宪政与分权［M］.苏力，译.上海：三联书店，1997年版，第12-13页，第8-9页.

③2007年10月24日中国共产党第十七次代表大会报告.

④刘剑文，等.中央与地方财政分权法律问题研究［M］.北京：人民出版社，2009年版，第1页.

⑤⑥任剑涛.宪政分权视野中的央地关系［J］.学海，2007，(1)：56-59.

⑦刘剑文，熊伟.税法基础理论［M］.北京：北京大学出版社，2005年版，第39页.

⑧王露.专家呼吁税收立法权收归人大［EB/OL］.2009年7月1日来源于《财经网》，http：//www.caijing.com.cn/2009-07-01/110191911.html.

⑨麦迪逊.辩论：美国制宪会议记录［M］.尹宣，译.沈阳：辽宁教育出版社，2003年版.

⑩吴晗，费孝通，等.皇权与绅权［M］.天津：天津人民出版社，1988年;瞿同祖.清代地方政府［M］.范忠信，晏峰，译.北京：法律出版社，2003年.

[11]转引自：苏力.当代中国的中央与地方的分权［J］.中国社会科学，2004，(2)：44页.参见丁旭光.近代中国地方自治研究［M］.广州：广州出版社，1993年;马小泉.国家与社会：清末地方自治与宪政改革［M］.开封：河南大学出版社，2001.

[12]参看薄贵利《中央与地方关系研究》(吉林大学出版社，1991年);寇铁军《中央与地方财政关系研究》(东北财经大学出版社，1996年).

[13][14]苏力.当代中国的中央与地方的分权［M］.中国社会科学，2004年第2期，第47-48页，第51页.