成本补偿视角下矿产资源开发企业超额利润分析

刘春红

摘要：本文从成本补偿的视角，阐述矿产资源开发企业因为成本补偿不足而导致超额利润的产生，进而提出初步的资源耗减成本补偿、资源税费改革的设想和完善会计准则的建议，以保证我国矿产资源的可持续发展。

关键词：成本补偿；耗减成本；环境恢复；生态保护

一、成本补偿与矿产开发企业超额利润

矿产资源开发企业存在超额利润已经是人所共知的事实，据报道2006年3月，中石油(0857.HK)公布了其2005财年业绩，全年盈利1000多亿元，成为亚洲最赚钱的上市公司。而山西煤老板在北京房地产市场以及大型慈善会上的慷慨大方、一掷千金也给人们留下了不可磨灭的印象。经验数据也表明：我国矿产资源开采企业的收益率超过其他行业，存在超社会平均收益率；销售利润率、总资产收益率、净资产收益率也明显高于其他行业。以上这些都说明了矿产资源企业超额利润的存在。

长期以来受诸多因素影响，我国矿产资源价格一直存在较多问题，其中之一就是定价偏低。在亚洲开发银行公布的报告中显示，中国内地的汽油价格在30个国家和地区中排名倒数第六；天然气价格仅相当于美国的37％、韩国的40％、日本的42％、欧盟的45％。而且从财务会计的角度分析，因为销售毛利=销售收入一销售成本=销售数量*(单位销售价格－单位销售成本)，销售价格偏低，而销售毛利却很高，一定是生产成本偏低。

二、矿产资源成本构成

目前我国矿产资源开发企业的总成本包括三部分，耗减成本、生产成本(操作成本)、环境成本与生态恢复。

1.耗减成本

大部分能源资源，包括煤炭、石油、天然气等，都不可再生。在未发现新储量或有替代资源保证的情况下，一种不可再生能源资源被开采投入使用，意味着要考虑其最终枯竭的前景。也就是说，现在对可耗减资源的开采利用有未来的机会成本，即资源耗减的成本。它包括采矿权使用费、探矿权使用费、采矿权价款、探矿权价款、矿产资源补偿费。

《探矿权采矿权使用费和价款管理办法》中规定：探矿权使用费、采矿权使用费、探矿权价款、采矿权价款收入应专项用于矿产资源勘查、保护和管理支出，从用途来看，其属于资源耗减成本的构成内容。国家作为矿产资源的所有者，征收探矿权、采矿权使用费与价款，有利于促进矿产资源勘查、开发和投资，有利于促进矿产资源的可持续发展。

我国自1994年4月起开始征收矿产资源补偿费，从设立用途看，主要是为了保障和促进矿产资源的勘查、保护与合理开发，为了持续获得矿产资源，进而实现矿产资源的可持续发展，具有资源耗竭性补偿的性质，所以应属于耗减成本的一部分。不过，目前矿产资源补偿费不能体现国家对矿产资源的所有权。首先矿产资源补偿费率过低，平均费率仅为1.18％，不仅远低于发达国家，甚至低于众多发展中国家，而且使用不当，理论与现实矛盾；其次矿产资源补偿费被列入管理费用，主要用于矿产资源勘查，但现实中被坐支挪用的现象非常严重，地方政府将收取的矿产资源补偿费的大部分用于各级相关部门的办公经费，扭曲了国家收取矿产资源补偿费的本意，不利于矿产资源的开发与保护。

2.生产成本(操作成本)

企业会计准则规定：生产成本是在井上进行作业和井的维护中所发生的相关成本，包括在井和设施上进行作业的人工费用、修理和维护费用、消耗的材料和供应品、相关税费等，并非取得、勘探、开发和生产过程中的所有成本。

由于技术含量低，职工工资偏低，同时其直接材料成本项目金额也很少。此外，目前我国向矿业开发企业收取的资源税税费比率过低，导致生产成本偏低。我国自1994年起开始征收资源税，基本原则是“普遍征收，级差调节”，其目的是调节矿产资源形成的资源级差收入。但是现行的资源税率偏低，征收范围不广，没起到应有的调节级差收入的作用。尽管从2004年起上调了几次，调高之后石油资源税也仅是每吨30元，占油价的比例从2.67％降到1％。而美国的石油资源税每吨超过130美元，是我国的34倍。显然，我国的资源税太低了。过低的资源税进一步拉大了区域发展差距，导致资源被廉价甚至无偿使用，带来企业成本的外部化和社会化，导致对环境和生态的双重破坏。

3.环境成本与生态恢复

目前，我国对矿产资源开发企业收取的相关税费仅是对资源开采所造成的资源经济价值损失的补偿，并未考虑到环境成本与生态恢复，因此要专门设立治理环境与恢复生态的基金制度。在财务会计中表现为弃置义务。企业会计准则规定将弃置费用用作环境治理与生态恢复，按照现值计算确定应计入井及相关设施原价的金额和相应的预计负债。但是也存在诸多不明晰之处，如计算其现值时的折现率如何确定?目前我国尚未明确预计弃置费用的核算标准，不利于企业会计准则的规定的执行。再如，弃置费用采用何种方式、方法预计?如何对弃置费用该项资金进行监督?企业会计准则均未作出明确规定，同时也给企业在会计核算上以调控空间，不利于资金的落实和监督，进而不利于对环境和生态的保护。

三、建议与对策

目前我國向矿产资源开发企业收取的矿产资源资源补偿费和资源税税费比率过低，导致资源成本偏低，使得我国无法建立起系统而完善的生态补偿机制。而且由于现行财务制度未将矿业开发企业应承担的全部成本充分计量确认，导致应由企业承担的内部成本被外部化，政府因此承担了环境治理、生态补偿的责任。因此必须完善对矿产资源的成本补偿，使得资源与经济、环境协调发展。

一要建立适合的资源补偿费标准，完善地方与中央的分成比例。首先从体现国家对矿产资源所有权的角度出发，参照国际惯例，适当提高矿产资源补偿费标准。其次矿产资源补偿费计算公式中的“开采回收率系数”概念只适用于固体矿藏，对油气资产不适用，而且难操作，因此应建立适用油气资产的矿产资源补偿费的计算办法。再次适当提高西部地区资源补偿费的地方分成比例，以加大资源地区的财政收入，进而将其转化为经济优势，以经济发展促进民族地区社会稳定。

二要提高资源税的比例，完善资源税的管理体制。改革和完善现行资源税，扩大税收的征收范围，拉大税收幅度，适当提高税率。改革现行的资源税按税收登记管理权分配的方式，将地方所得的资源税按一定比例进行分配，大头留给资源开发地的地方政府，以促进当地经济的发展。这不仅是促进资源的持续发展、防止地方政府短期行为的要求，也是改变资源丰富地区“贫困”以及构建和谐社会的要求。

三要进一步完善企业会计准则相关规定，扩大计提弃置费用企业的范围。为切实保证企业环境恢复责任的落实，建议进一步完善企业会计准则中有关预计弃置费用的诸多不明晰的规定。建议进一步完善企业会计准则的相关规定，明确预计弃置费用的核算标准、计量方法、折现率的选择等，同时应将企业预计的弃置费用设置专户进行管理，专款专用，政府相关部门对资金行使监督权。

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