《高等学校会计制度》（征求意见稿）改进与建议

广州中医药大学 安 红

《高等学校会计制度》（征求意见稿）改进与建议

广州中医药大学 安 红

一、《高等学校会计制度》（征求意见稿）的主要改进

（一）会计核算基础采用修正的权责发生制 《高等学校会计制度》（征求意见稿）明确提出高等学校会计核算采用修正后的权责发生制，改变了原来除经营业务外以收付实现制为基础的会计核算方式。高校的许多经济活动逐步向企业靠拢，要求会计制度应向权责发生制转变，但高校的性质不同于企业，从而决定了不能完全采用权责发生制，应以收付实现制作为补充。修正的权责发生制原则上采用权责发生制，如增设“累计折旧”、“累计摊销”科目对固定资产、无形资产进行摊销，体现资产实物管理与价值管理相结合的原则；而对某些特定业务，如政府拨款、捐赠收入和奖励支出、赞助支出等则偏向于采用收付实现制。这样，修正后的权责发生制可以更加准确地反映高校的资产状况、负债状况、偿债能力、债务风险以及项目运行成本等。

（二）基建会计并入财务会计统一核算 现行《高等学校会计制度（试行）》规定：“事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度”。这使得高等学校内部形成两个会计主体，工作中要建立两个账套，编制两份报表，分别用于核算教学科研经费和基本建设投资，导致基建会计独立于财务会计“大账”之外，既不利于反映高校的整体经济活动，又人为地增加了会计工作量。征求意见稿将基建会计并入财务会计中，单独设置了“基金拨款”、“基建工程”、“在建工程”的科目核算基本建设业务，只需编制一份综合会计报表，从而增强了会计信息的完整性，又减少了相应的编制成本。

（三）平行设置财务会计科目与预算会计科目 征求意见稿中新增了“预算收入”、“预算支出”、“本年结余”和“累积结余”四个一级预算科目，通过与财务会计科目进行平行核算，既能提供绩效评价需要的权责发生制的财务信息，能提供预算管理需要的预算收支信息。账务处理上，征求意见稿明确了采用平时登记或期末登记的方法任意处理，高校财务可以根据自身实际工作和需要进行选择。

（四）会计报表体系进一步完善 现行《高等学校会计制度（试行）》规定，高等学校会计报表应包括资产负债表、收入支出表、附表及收支情况说明书等。按此规定，目前高校会计报表反映的内容及报表体系不够完整，报表项目设置不够科学，会计信息失真，对于庞大的固定资产及其使用情况、举借债务的使用及还本付息情况、专项资金使用的效果等缺乏相关的信息披露。通过引入新的会计科目和修正的权责发生制基础，征求意见稿规定，高等学校会计报表包括资产负债表、收入费用表、预算收支表、基建投资表以及报表附注，能够综合反映高等学校财务状况、收入费用及预算执行结果等会计信息。

二、《高等学校会计制度》（征求意见稿）的不足及建议

（一）学费和住宿费未纳入权责发生制范畴 学费和住宿费作为高校的一项重要的收入，按照收付实现制确认，只能反映实际收到的学费和住宿费，不能反映学生的欠费，从而造成少记应收债权和收入，导致财务报表资产和收入状况的信息失真，影响报表使用者做出正确的决策和判断。此外，高等教育不属于义务教育，学生欠费是高校的一项债权，借鉴企业的收入确认原则，高校完全可以对学费和住宿费进行收入的确认，并根据实际情况计提坏账准备，这样不仅能够全面反映学校的资产和收入状况，也有利用促使有关部门加强学生欠费的催缴，保障高校的健康持续发展和维护教育的公平性。建议将学费和住宿费按照权责发生制核算，作如下会计处理：每学年初时，借记“应收账款——学费/住宿费”，贷记“应缴非税收入”；收到学费时，借记“银行存款/现金”，贷记“应收账款——学费/住宿费”。

（二）现金流量表未纳入会计报表 《高等学校会计制度》（征求意见稿）未要求编制现金流量表，既然要求采用“修正的权责发生制”，应编制现金流量表作为会计报表的重要补充。现金流量表能够揭示高校货币资金的周转情况及高校融资、投资的货币资金情况，可以更准确地反省高校偿债能力、支付能力和变现能力等，有利于管理层根据资金的结存情况和增减变动情况，有效地安排和使用资金，建议将现金流量表纳入会计报表体系。

（三）土地费未单独核算与披露 随着招生规模扩大，许多高校都建立了分校区，并支付了大量的资金购买土地。然而，《高等学校会计制度》（征求意见稿）并未在现行《高等学校会计制度（试行）》的基础上对该等费用予以明确，也未要求对其进行单列，忽视了该等费用正确处理的重要性，不利于金融机构评价高校的财务状况，也不利于高校管理者了解高等学校负债的结构，合理安排偿债资金。因此，建议设置“土地购置费”单独设置会计科目进行核算，在财务报表中予以单独列示，并在附注中予以披露。

（四）科研业务收入期末结余会计处理不当 按照《高等学校会计制度》（征求意见稿）中有关“科研业务收入”规定，会计期末要将科研业务收入科目余额转入本期盈余。科研项目研究有其各自的研究周期，一般都会长于一个会计年度，在会计年度末形成的科研经费结余，与一般意义上的“盈余”有本质不同：一方面，科研经费结余可能会在科研项目完成后被收回；另一方面，在正常的科研周期内，科研经费有固定的用途，并随着项目的进展不断被使用。如果将科研经费结余并入“盈余”，不仅会影响结余的真实性，而且易使报表使用者产生误解，建议在净资产类科目增设“未完科研项目余额”用于单独反映未完成科研项目的结余。

［1］乔春华：《〈高等学校会计制度〉设计若干问题的探讨》，《教育财会研究》2009年第12期。

（编辑 代 娟）