司法会计鉴定应当是检察机关司法会计工作重点——暨谈对检察机关司法会计工作发展趋势之认识

潘仁林

（广西壮族自治区检察院 技术处，广西 南宁530028）

检察机关司法会计工作曾有过一段从不被看重到神化的历史，但近年来出现了萎缩的颓势。究竟该如何认识检察机关司法会计工作及其发展成了亟需研究的重大课题。笔者在此略述己见。

1 检察机关司法会计工作现状

1.1 检察机关司法会计工作以往的发展历程

我国检察机关自重建以来就担负着职务类经济犯罪案件的侦查，对司法会计的需要也就几乎同步产生了。

由于司法会计自身理论与实践的空白，使人们对其认识始终是模糊的，因此，最初的司法会计工作本质上就是以审计手段融入到侦查活动中去，即司法会计人员既是侦查员又是鉴定人。后来往后撤一步，改为参与侦查，即仅负责案件中与司法会计相关的一部分。再后来再后撤一步，改为协助侦查，即不包办与司法会计相关的那部分取证，仅提供一些咨询和关键性的帮助；整个司法会计工作主要立足于司法会计鉴定，司法会计人员也向较独立的鉴定人转换。与此同时，有些地方还积极摸索司法会计对侦查的指导，即对案件中涉案会计事实的侦查、取证等提出指导性意见。经过这一段由融入侦查、参与侦查到协助侦查的发展变化，既充分体现了司法会计的作用，又逐步完善了司法会计尤其是司法会计鉴定与侦查活动的相互关系。

1.2 司法会计理论研究未从审计理论中分离出来

在很多地方，我们仍然不假思索地把司法会计查账看作是司法会计鉴定，仍然不能正视司法会计查账是从审计中游离出来的历史，仍然盲目地把司法会计查账方法当作是司法会计鉴定在研究。其实，司法会计查账方法恰已是审计业成熟的技术方法，而司法会计鉴定自有不同于审计的理论与方法，因此，这种认识上的混乱，使我们对司法会计的总结与研究仍然难以从审计理论中真正分离出来，有时，一本专著或一篇文章或一番议论的上一段在谈论司法会计鉴定，但下一段却又自觉不自觉地滑到了如何查账等审计业已成熟的技术方法上去了。

1.3 审计与司法会计鉴定并存，以审代鉴现象较为普遍

理论上的落后又直接导致实践中的盲目与混淆。特别是以审计报告简单替代司法会计鉴定意见的情况较为普遍，似乎审计就是司法会计鉴定，司法会计鉴定也就是审计，简单到只要是与诉讼有关的审计就是司法会计鉴定！有些地方还以经验介绍来推广用审计报告替代司法会计鉴定意见书的做法，甚至笼统地认为检察机关司法会计鉴定不如社会审计①本文以下均特指由注册会计师从事的涉案审计或司法审计。，鉴定人应退位于为社会审计做鉴定前期准备工作。这些做法直接产生了一系列明显但却让人忽略的严肃问题——降低了司法鉴定的证明要求、混淆了不同诉讼、不同涉案会计事实之间的证明层次。

2 检察机关司法会计鉴定人地位和作用的变化与发展

以往，检察机关司法会计鉴定人与社会上司法会计鉴定人之间的地位与作用没有差异。但随着全国人大常委会《关于司法鉴定管理问题的决定》（以下简称《决定》）及高检院随之颁布的相关规定出台，检察机关司法会计鉴定人的地位与作用发生了一些微妙的变化。

2.1 检察机关司法会计鉴定人是公职鉴定人

《决定》在第七条明确规定：“侦查机关根据侦查工作的需要设立的鉴定机构，不得面向社会接受委托从事司法鉴定业务。”据此，同时负有侦查职能的检察机关的司法会计鉴定被有条件地保留了下来。然而，根据高检院随之发布的贯彻意见，检察机关的司法鉴定工作又未纳入由政府司法行政主管部门统驭的“社会化管理”，而改由检察机关自管。因此，检察机关司法会计鉴定人地位与作用的第一个最明显的变化是，他们有了自己的相应坐标——公职鉴定人。

之所以仍称检察机关司法会计鉴定人为鉴定人，是因为他们本质上与职业鉴定人和自由鉴定人一样，运用法理和会计理论及其方法、公正独立地对涉案会计事实开展证明工作。之所以另称其为公职鉴定人，是因为他们属于检察机关的在编干部，承担检察机关所办案件中涉案会计事实的证明工作。并且，由于受行政关系和经济利益的影响，他们的权利和义务又必然与职业鉴定人和自由鉴定人有所不同。最明显的是他们没有对外承接委托和取得鉴定报酬的权利，同时，必须履行接受内部指派的义务。

2.2 检察机关司法会计鉴定人是辅助举证人

尽管检察机关司法会计鉴定人也是独立公正的特殊证人，但其归属性质却决定了在其身上难免会留下公诉机关的影子，这也是以往外界质疑的焦点所在。鉴定人加上“公职”这一前缀后，与职业鉴定人和自由鉴定人的权利义务自然有所区别，对于“影子”问题，我们就不用再遮遮掩掩了。因为，既然是检察机关的 “公职”，就不可能脱俗于检察机关的举证责任之外，就不可能与检察机关的诉讼利益无关。根据谁主张谁举证的规则，由检察机关自侦和审查公诉的案件，举证责任自然就得由检察机关承担，其中，涉及涉案会计事实的专业问题证明，公职鉴定人自然就责无旁贷了。

2.3 检察机关司法会计鉴定人是突破部分案件的协助人

证明，是主观对客观的理性认识或判断。根据事物的不同性质及其在矛盾同一体中的位置不同，每一事物对证明的要求自然也就不同，再由这些众多“不同”形成了差异明显的证明层次。譬如，刑事立案对证明的要求自然高于议论、怀疑对证明的要求，但又低于审查逮捕等以后程序对证明的要求。以此推理，司法鉴定则是其中层次较高的证明。具体而言，它是更严格按证据规则对由办案人员已有初步认识但尚不能确定的同一问题运用不同方法进行的证明，这是其一。其二，这些“不同方法”既是证明涉案会计事实所必须的专业方法，也是大多数办案人员所或缺的。相对来说，所有对涉案会计事实的理性认识，绝大多数司法会计鉴定人勿庸置疑地拥有更权威的意见。所以，大多数检察机关司法会计鉴定人，他们可以通过司法会计查账应该回避该案以后的司法会计鉴定，提供咨询意见，协助突破相关案件。

3 检察机关司法会计工作重点和形式的坚持与完善

3.1 应当自始不渝地将司法会计鉴定作为检察机关司法会计工作的重点

创新，是事物发展的推动力。然而，不是所有事物的发展都需要创新的，有的或许更需要坚持。司法会计鉴定本身所具有的特点及其以往的效应，说明其在诉讼证据尤其是刑事诉讼证据固定、保障检察机关依法正确履行法律职责、推动诉讼水平发展等方面具有明显的积极作用，因此，检察机关司法会计工作更多的不是创新，而是坚持把司法会计鉴定列为司法会计的一项重要工作。

3.2 咨询和文证审查应当成为检察机关司法会计工作不可或缺的两翼

从活动范围来看，咨询并不局限于侦查活动，还包括立案前的初查，也包括审查起诉阶段的补证。通常情况下，对初查活动和侦查活动的指导占据了绝对的比重。从传统形式来看，咨询，既包括直接从事或参与查账（即司法会计查账或审计），也包括不参与查账而仅对办案人员提出口头或书面建议，还包括对审计的查账提出工作要点。现阶段，以直接从事或参与查账提供咨询的形式比较普遍。考虑到诉讼成本和证据规则要求及发挥审计优势等问题，这一形式应得到有效控制，更不宜作为一种经验予以宣传推广。同时，应当将对审计查账提出工作要点的咨询形式视作是文证审查的提前介入或向前延伸，予以不断总结和完善。

以往，尽管我们对文证审查的作用有相当的认识，但实践和理论研究明显不足，以致使其在整个司法会计工作中长期属于弱项，与检察机关的法律监督职责极不相称。其实，它应该是对部分专业性强或较复杂的证明涉案会计事实的证据材料进行的书面审查。首先，是对证明涉案会计事实的证据材料的审查。其次，是对部分而不是全部的专业性强或较复杂的证明涉案会计事实的证据材料的审查。再次，是对证明涉案会计事实的证据材料的书面审查。最后，这种审查是因证据材料的专业或复杂，使办案人员难以解读、分析、判断，由鉴定人帮助办案人员所作的审查，因而其结论不具有诉讼效力。

3.3 坚持司法鉴定本色和充分体现证据规则要求，是搞好检察机关司法会计工作的两大主要措施

3.3.1 树立司法会计鉴定就是司法鉴定的观念

除了仅在口头上承认司法会计鉴定是司法鉴定，而行动上仍按审计实践之外，还有相当一部分人至今尚未承认司法会计鉴定就是司法鉴定。所以，应当在理论上和教育培训上，强化司法会计鉴定就是司法鉴定的宣传，此举绝非是多余的。

同时，在实践中更应当充分运用会计勾稽关系，严格按证据规则要求规范司法会计鉴定的程序和表述，尤其是司法会计鉴定文书的制作，尽快消除忽略论证、敷衍论证或论证质量欠高等现象，以规范的程序和格式引导每个鉴定人克服满足于查证或低层次证明的惰性，培养前瞻性和超前意识，克服超现实主义的“审判主义”案件质量观，自觉地把每一份鉴定质量建立在缜密的逻辑思维基础上，而不是寄希望于“被告人没有翻供”、“辩护人没有看出”或“法官没有要求”，使出具的每一份鉴定文书真正像司法鉴定文书，经得住法庭和历史的检验。

3.3.2 树立证据意识培养应优于专业知识更新的观念

以往，只要一提起提高司法会计鉴定人的业务素质，传统的习惯性思维自然而然地就会首先想到会计等相关专业，如会计、金融、房地产等等。理由似乎很简单，司法会计鉴定要查账，就必然要首先熟悉被查单位的经济业务。其实质还是把查账理解为是司法会计的全部工作，或司法会计鉴定就是查账。其实，司法会计鉴定固然需要查账，但这不是它的主要证明手段，因而它不需要在查账方面投入更多的精力，否则，它就应该是审计了。即使需要查账，按鉴定人应当具备的一些会计基础理论，再加上一些临场的请教与学习及摸索，基本上可以满足需要了。从现状来看，有些鉴定人做的虽然是司法会计鉴定，但往往思路离不开审计、方法离不开审计，结论文书也更像审计，始终难以从证据规则要求的角度去考虑或证明涉案会计事实。所以，目前鉴定人急需补充的不是相关专业知识，而是证据规则意识。

3.3.3 树立审计与司法会计鉴定是前后工序关系的观念

由于审计是归纳论证思维，且审计人员会计业务又较熟，因而比检察机关司法会计鉴定入更能善于查账，更善于归纳出被查总体中的异常情况。而司法会计鉴定是演绎论证思维，鉴定人更善于从诉讼证据规则的角度去证明涉案会计事实。所以，审计与司法会计鉴定不仅是分工协作、如何适用的关系，从检察机关法律监督的角度讲，其实还是前后工序的关系。

在安排审计查账过程中，检察机关司法会计鉴定人不能“甩袖子”，应当跟踪指导，将文证审查工作前移至查账活动的全过程，尽力保障审计结论的证据证明力。对于拟采信作为证据使用的审计结论，我们应进行文证审查。对于其中已具备证据证明力的，可以建议案件承办人予以采信；对于尚不足以证明涉案会计事实的，或建议审计人员补充完善，或择其关键部分再由检察机关司法会计鉴定人另行实施司法会计鉴定。