新《医院财务制度》和《医院会计制度》下多资金来源与成本核算之间的关系

■ 颜维华 苏 琦 赵刘伟 刘 杰 张 云 郑万会

新《医院财务制度》和《医院会计制度》已于2010年末正式发布，并规定2011年7月开始在公立医院改革国家联系试点城市执行，2012年1月开始在全国执行。下面就新《医院财务制度》和《医院会计制度》在实施核算过程中的有关问题做进一步探讨。

1 新《医院财务制度》和《医院会计制度》特点综述

新《医院财务制度》和《医院会计制度》是在新医改的大环境下提出的，借鉴了国外先进的财务核算经验，更加符合医院实际及新医改政策要求。其采用责权发生制，引入了固定资产折旧、无形资产摊销等概念，兼顾预算信息和财务信息的披露，将医、教、研分类分开核算，整体反映医院收支信息；强调不同资金来源分开核算，从制度的高度强化成本核算。

2 新《医院财务制度》和《医院会计制度》的多资金来源管理

为强化成本核算和财政补助资金、科教项目资金的使用过程管理，采用“待冲基金”这个特殊的科目实现财政补助资金、科研项目资金运用过程的专门核算。故：医院的资金根据来源不同分为自有资金、财政资金、科教项目资金3种，在核算时要根据不同的资金来源进行不同的账务处理，财务信息披露方式也有所不同。严格来讲，财政补助资金、科教项目资金的使用也是一种成本的消耗，理应纳入成本核算的范围，那么这些收入支出如何才能与医院的成本核算结合起来，应在整个制度中有明确的规定。

3 新《医院财务制度》和《医院会计制度》中成本核算的“三层六类”

图1 医院成本核算的三个层次

医院财务制度，可以对医院的成本核算归纳为“三层六类”。以下是他们之间的关联关系:

3.1 第一层：科室全成本核算

科室全成本核算是指临床服务、医疗技术、医疗辅助和行政后勤4类科室成本核算，核算的是医院各个类型科室消耗医院自有资金形成的直接成本与全成本，反映的是在没有补助资金情况下医院和科室成本结构和成本消耗情况。

3.2 第二层：医疗全成本核算

医疗全成本核算是指在科室全成本核算的基础上将财政项目补助支出所形成的固定资产折旧、无形资产摊销纳入成本核算范围，核算的是医院及其各个科室消耗医院自有资金、财政补助资金形成的直接成本与全成本，反映的是包含了财政补助资金情况下医院及其科室的成本结构和成本消耗情况。

3.3 第三层：医院全成本核算

医院全成本核算是指在医疗成本核算的基础上，将科教项目支出形成的固定资产折旧、无形资产摊销纳入成本核算范围，核算的是医院及其各个科室消耗医院自有资金、财政补助资金、科教项目资金形成的直接成本与全成本，反映的是包含了科教项目资金情况下医院及其科室的成本结构和成本消耗情况。

在以上三层成本核算的基础上,分别进行诊次床日成本核算、医疗服务项目成本核算、病种成本核算，这样就从不同角度反映了单位成本的构成情况，从不同角度为医疗项目定价、单病种付费等提供对应的成本信息。见图1。

4 多资金来源与医院的成本核算关系

理解多资金来源与医院的成本核算关系，医疗全成本核算、医院全成本核算与科室成本核算、单位成本核算关系将是理解医院新财务会计制度的重点与难点。

联系国家新医改方案及其政策走向，结合成本核算的价值衡量尺度功能，可以深度理解医院会计制度设计的政策背景与理论基石。新医改政策的核心是建立基本医疗卫生制度、坚持公益性，从而从根本上解决群众“看病难、看病贵”问题，国家的资金投入必须有一个依据、并且必须监控补助资金的使用过程，所以财务会计制度必须能够核算财政预算资金、必须加强成本核算，这样就不难理解新《医院财务制度》和《医院会计制度》的设计初衷与核算要求。同时，也形成了科室全成本核算、医疗全成本核算、医院全成本核算不同核算模型下的单位成本核算，从而反映包含不同资金消耗情况下的单位成本及其差异，这为国家医改对医院的财政补助资金投入多少、医疗项目定价、单病种付费定价等提供了全面的成本核算信息，从而为医改政策制定提供数据支持。因而能够充分理解医院财务会计制度中的种种核算要求与创新提法。

综上所述：医院开展科室全成本核算、医疗全成本核算、医院全成本核算已经是大势所趋，并且随着条件的成熟，这三种成本核算下的项目成本核算、病种成本核算也将逐步在各个医院中实施，并将对医院的成本核算提出了更高的要求。

[1]中华人民共和国中央人民政府.新的医院财务、会计制度2011年7月1日起开始试点[EB/OL]http://www.gov.cn/jrzg/2011-01/18/content_1787142.htm,2011-01-18.

[2]重庆市人民政府.重庆关于加快推进2011年医改重点工作的意见解读[EB/OL]http://www.cq.gov.cn/zwgk/zcjd/299406.htm,2011-03-24.