个人所得税的“人性化”倾向探析＊

黄本新，刘会福

(1.广东工程职业技术学院，广东 广州510520;2.广东工贸职业技术学院，广东广州510510)

个人所得税的“人性化”倾向探析＊

黄本新1，刘会福2

(1.广东工程职业技术学院，广东 广州510520;2.广东工贸职业技术学院，广东广州510510)

由于各种原因，目前我国个人所得税仍存在许多不合理之处，其中重要的一方面在征管服务层面上“人性化”的缺乏。结合我国个人所得税征管中的实际问题，并进行中外对比，本文对个人所得税“人性化”的征管和相关制度建设等问题进行了各方面的分析，提出以家庭为主体，分类与综合相结合的混合征收模式。

功能与定位;费用扣除;征收模式

一、个税的功能与定位应体现“人性化”

一般说来个税具有两大政策功能:组织财政收入功能与调节收入分配功能。由于优先功能的定位不同，税制安排的选择也不同。我国个税是应以组织财政收入功能为优先，还是以调节收入功能为优先，这是我国个税改革研究需要探讨的前提性问题，也是个税“人性化”的基础性问题。

改革开放以来，我国的贫富差距越来越大，基尼系数2006年达到0.54，2010年达到0.59，大大超过0.4 的国际“警戒”水平。占社会总人口20%的富人拥有的财富占国民总财富的60%甚至更多，而对其他80%的人来说，教育、医疗和住房成为老百姓生活的“新三座大山”。个税的调节收入分配功能难令社会各方面的满意。一方面，我国个税征管漏洞很大，灰色收入难以界定，除工资薪金以外的个人收入难以监管，导致税收流失严重。另一方面，我国的个税主要来源于并不富有的工薪阶层，而真正富人的收入却难以征收到，造成大量的税收流失，本应该“劫富济贫”的个税实际上却发挥着“劫贫济富”的作用。即使在2006年实行起征点1600元，2008年提高到2000元，为工薪阶层减轻负担近350亿元，但“贫富倒挂”的现象仍然十分明显。2011年的个税改革反映了政府调节收入分配的意图，即“提低、扩中、调高”，把起征点调到了3500元，并拟将现行工薪所得9级超额累进税率修改为7级，取消了15%和40%两档税率，扩大了5%和10%两个低档税率的适用范围。个税改革也扩大了最高税率45%的覆盖范围，将现行适用40%税率的应纳税所得额，并入了45%税率，加大了对高收入者的调节力度。调整后，工薪所得纳税人占全部工薪收入人群的比重，由目前的28%，下降到12%左右，这样改革的力度是很大的。对于广大中等收入群体而言，减负最多的是收入“7500元～12000元”人群，只是这类人群范围显得过于狭窄，它将众多人群排除在范围之外。国家统计局的数据表明，2010年全国城镇非私营单位在岗职工年平均工资为37147元，同期，全国城镇私营单位就业人员年平均工资为20759元。由此可见2011年的个税改革惠及的人群还是偏少，要实施更加普惠型的减税策略，更加“人性化”个税征收方案，还有许多问题需要解决。

二、费用扣除是个税“人性化”的核心内容

个税制度的核心是合理、规范科学地确认应税所得，在税率既定的条件下，应税所得的确认就取决于“费用扣除”的核心标准规定。因此，“费用扣除”是我国个税改革研究中非常重要的内容，也是充分体现个税的“人性化”的关键。根据我国个税征收规定:费用扣除只有住房公积金、社会保险金、医疗保障金、失业金以及工会费、独生子女费几项，其它项目减免个税是很特殊情况或不可抗力因素。我国这种个税征收费用的扣除虽然有利于税收征管，在一定程度上符合最优税制“管理简单”的要求，有利于征收效率的提高和节约征税成本，但是这种全国统一税制费用扣除和3500元的免税额，只是简单的“一刀切”方式，没有考虑地区差异、行业差异和人群差异，不考虑不同地区的经济发展水平和简单再生产水平，不曾考虑到个人的生活负担，或者更为通俗地说，不曾考虑一个人赚钱几个人花的问题，更不曾考虑个人的实际生活负担，如家人是否有老人赡养，家中是否有人生病而需要长期支付医疗费等问题。我国的个税没有“差异化”，不能“个性化”，也不够“人性化”，只有死板的硬性规定扣除3500元。

从国际看，多数发达国家的较为成熟的个税进行了“人性化”考虑。美国个税规定费用扣除有:个人退休保险及医疗储蓄账户的个人缴付部分，离婚或分居赡养费支出，教育贷款利息支出，慈善捐助支出，购买专业书籍和职业培训费等个人职业发展费用支出，甚至包括交换工作的搬家费用等各种免税收入包括:特定的奖学金，伤病补助费，州或市政府债券利息所得。美国缴纳个人所税以家庭为申报单位，夫妻俩可合起来交税，也可分开来交。德国对未婚与已婚者个别收入中的基本免税额及子女免税额分别作不同的规定。韩国的个税法也规定:家庭成员中有65岁以上的老人或残疾人，以及只有一个6岁儿童的，可享受附加扣除。这些国家的税收使数以百万计，千万计的中低收入者得以免除个税，使个税更具有保护穷人，调节富人的良税性质。

当然，国外细致的充满“人性化”的项目扣除大大增加了纳税人的申报难度，在我国实行起来也有一定的困难。但要实现个税的调节收入分配功能，必须综合考虑家庭因素，我国香港个税征收就是以家庭为主体。尽管实施以家庭为主体征收个税有困难，还是可以做到的，就像住房、存款实施实名制一样，不求一步到位，只能逐渐完善。著名财税学者林江认为“考虑家庭因素的综合个税计征具有显著的公平性，也是国际实施的惯例。改革的方向应在综合掌握纳税人各类收入的基础上，考虑家庭实际情况，给以适当减税或免税。”2011年的个税改革草案对费用的扣除没有考虑家庭因素，显然是不公平的。

三、个税征收模式应体现“人性化”

国际上现行个税征收模式有综合制、分类制和综合分类制三种形式。综合制是综合纳税人全年各种所得总额减除法定扣除额后的余额，依统一的累进税率计征个税;分类制是不同性质的所得项目分别扣除必要的费用后，采用不同税率计征个税;综合分类所得税则是指一部分所得项目，按综合税制征税，另一部分所得项目按分类税制征税。

在我国目前实行的分类个税制，即对纳税的人的各项收入进行分类，分别征税，各个清缴。这样，一方面客观上造成了收入来源单一的工薪阶层缴税较多，而收入来源多元化的高收入阶层缴税较少的问题，另一方面，对所有纳税人实行“一刀切”，而不考虑纳税人的家庭负担是否过重，家庭支出是否过重，这也是个税无法兼顾不同家庭，不同个人的原因所在，众多学者认为，虽然从调节分配的角度，体现“人性化”化的特点来看，完全的综合征收是最好的征收模式，但是从我国现有的征管水平以及纳税环境来看，采用完全的综合征收模式并不现实，因此，分类与综合相结合的混合征收模式是比较理想的选择。而在一些个税发展比较成熟的国家，一般采用的分类与综合个税相结合的方式征收个税。除了对个人不同收入来源采用相应的分类外，还采用综合个税制，将其全年的收入都统计在个税的范围内。

我国收入分配方式多样，现金流通领域较广，隐性收入较为普遍，个人收入难以掌握等，由于这些原因的存在使得我国在课税模式上实行分类制。这一课税征收模式很大程度上在于金融体系不健全，使得居民支付手段单一，缺乏健全的收入跟踪记录体系，很重要的一个反映就是汇票、本票、支票等现代支付工具应用面的狭窄。美国流行个人自主的纳税申报，政府之所以相信个人，很重要的一个原因是美国现代支付工具的广泛应用，纳税人的各项收入支出情况一般必须经过银行等金融体系，政府随时可以进行检查，使得居民不得不真实申报收入情况。而我国则由于银行体系覆盖面窄，金融体系不健全，缺乏汇票、本票、支票等现代支付工具大规模适用的条件。公民支付观念也主要习惯于现金支付手段，使得居民收入很容易被掩盖，政府无处可查，隐性收入大量存在给居民逃税、漏税提供方便。

西方国家一般施行纳税自行申报制度，其前提条件就是政府对纳税人的充分信任。比如个税的免税额中赡养老人的费用，只要纳税人申报就可以了，政府一般不会对真实情况进行调查。但一旦在突击调查中被发现虚假申报，将会受到严厉制裁，污点伴随终生。由此可见，西方国家对逃税、漏税处罚是客观公正，相当严重的，反观我国的处罚却相对轻得多。我国对逃税、漏税的处罚不是“人性化”的具体表现。个税的“人性化”是对纳税人负责，是政府对纳税人的信任，是“杀富济贫”，调节收入分配，是赏罚分明，功过严明，而不是迁就、照顾。我国可以参考美国、德国等发达国家的做法，将逃避税纪录作为道德污点载入个人档案，如此将影响到个人的升迁、进修、信用等级等，从而进一步增强对逃避纳税问题的威慑力。

为了尽快实现分类与综合相结合的混合征收模式，实行“人性化”的征收管理，在硬件上要不断建设完善的社会金融支付体系，增加金融工具开发与利用范围，不断转变公民消费支付观念，使社会各项收入流动控制在社会金融体系之中，各项资金的收入、支出、流转都有据可查。在软件上，要建立和完善社会信用体系和诚信体系，增加对公民信用与诚信行为的约束，使诚信纳税成为纳税人自主的行为。

个税的“个性化”倾向不仅仅只具体表现在纳税人义务方面，还有保护纳税人权利方面，西方国家在后者显然走在我国前面。西方国家在法律上规定纳税人义务的同时，也详细规定了纳税人所享有的权利，归纳起来有以下权利:①获得信息权利;②享受礼貌与周到服务的权利;③滞纳应纳税款的权利;④隐私与保密的权利;⑤寻求代理的权利。而我国个税过多地强调纳税者的义务，忽视纳税人的权利，由于中国税务实行收支分开的原则，纳税人对税收用途缺乏应有的知情权，也由于中国个税一般实行单位代缴代扣的方法，税务机关一般只和单位打交道，同纳税人之间没有直接接触，因而服务意识也差些。

四、结语

个税的改革在2011年起得长足的进展，改革的思路既考虑我国目前的国情，也考虑经济发展的趋势和其它国家的做法。改革的措施不仅仅是单纯提高个税起征点的问题，而是建立分类与综合相结合的混合征收模式，并以家庭为主体征收。改革的目的是保证民众的生活水平，保障广大工薪阶层的利益。尽管改革的规模大，难度大，但它对于促进社会公平、调节收入差距是大有裨益的。个税“人性化”的改革要顺应时代潮流，考虑纳税人家庭状况，而不是简单的个人总收入。这是广大纳税人，尤其是工薪阶层所期盼的。

［1］费冰馨.我国个人所得税征管“个性化”浅析［J］.哈尔滨商业大学学报(社会科学版)，2008，(6):56 －58.

［2］黄威.关于中国个人所得税改革的研究综述［J］.上海财经大学学报，2008，(8):45 －46.

［3］侯晓燕.从国际经验看我国个人所得税的完善［J］.咸宁学院学报，2007，(10):32 －34.

2011－11－01

黄本新(1963－)，男，湖北武汉人，副教授。