管理会计在医院财务管理中的应用

赵洲娜 刘晶晶

随着医疗技术突飞猛进的发展、医疗体制改革的不断深入以及市场经济的蓬勃发展，医院面临的市场竞争日趋激烈。将管理会计引入到医院财务管理中，将传统的财务会计工作扩展到具有预测、决策、规划、控制和考核等职能，对改善医院内部经营管理、促进医院优质、高效发展，有着重要的现实意义。本文结合某综合医院的数据，谈谈管理会计在医院财务管理中的应用。

一、管理会计与财务会计的区别

管理会计不同于传统的财务会计，首先是管理会计从传统会计中分离出来与财务会计并列的、着重改善经营管理、提高经济效益服务的一个会计分支。而财务会计主要是对外提供决策有用的财务信息，因而属于“对外报告会计”；而管理会计着重对内改善生产经营进行最优化决策及时地提供有用的财务与管理信息，并参与经营管理，因而属于“对内报告会计”。其次财务会计主要面向过去，提供并解释历史信息，因而属于“报账型会计”；管理会计则是面向未来的，要能动地利用有关信息来预测前景、参与决策、规划未来、控制和评价经济活动，因而属于“经营型会计”。最后，财务会计采用填制凭证、登记账簿、编制报表等比较固定的程序与方法，并受有关会计规范的约束；管理会计对企业自身服务，所采用的程序与方法可以灵活多样，具有较大的可选择性，不必完全受统一的会计规范约束。

二、推行管理会计的步骤

（一）进行成本性态分析

首先要明确医院的业务量标准，我院将各检查、治疗项目作为业务量标准，如血常规、尿常规、CT等，在此基础上将全院成本按照其性态划分为固定成本、变动成本和混合成本三大类，其中混合成本继续分解为变动部分和固定部分。这样全部成本都划分为固定成本和变动成本两类。以CT检查为例，固定成本包括：设备折旧、操作人员工资、开单医生工资等，变动成本包括：开单医生奖金、操作人员奖金、胶片费用、报告单费用等。操作人员、开单医生的工资按照下列方法得出：

小时工资率=月工资／21天／8小时

单位CT检查工资＝小时工资率×每次检查时间

（二）进行本——量——利分析

CT项目的成本数据如下：固定成本9，000元，变动成本250元，每例CT的收费330元，则每月CT项目的保本工作量＝固定成本／（每例CT收费－单位变动成本）＝9，000／（330－250）＝150例。若该院某月CT项目的检查例数低于150例，则当月CT检查收入不足以弥补全部固定成本，形成亏损；只有当检查例数大于150时，才能创造利润。

（三）固定资产投资的可行性分析

固定资产是医院开展医疗活动的重要物质基础，它单位价值大，影响时间长，如果投资正确，医院可在较长时间内受益。固定资产投资策略的重点是事先对固定资产投资项目的可行性进行科学的预测和论证，运用净现金流量和货币时间价值形式进行动态投资效果的综合评价。在准确预测固定资产服务年限内的净现金流量基础上，合理确定折现率，计算出固定资产投资的净现值

（四）建立责任成本制

科室成本责任制，是指医院内部根据各部门、各科室不同的工作性质和职责，将单位划分成不同的控制管理类型，并制定不同成本责任和管理要求。首先根据医院成本控制管理及部门业绩考核的需要，将科室确定为成本责任中心、收益责任中心及投资中心。其次，将各成本控制中心的责、权、利有机地结合起来，围绕各责任中心的经济活动制定相应的管理要求，形成医院内部成本控制制度。实施科室的成本责任制度是调动医院各部门、各科室和全体人员积极性、落实岗位责任制，控制医院成本，提高经济效益的有效方法。责任中心是医院内部按责权统一的原则，划分的相对独立的，承担一定经济责任，并能反映经济责任履行情况的内部单位。凡是可以划清管理范围、明确经济责任、独立进行业绩考核的内部单位，无论大小均可成为责任中心。责任中心可能由一个或多个建制单位组成。责任中心按控制范围可分为三类：

（1）成本中心的设置与考核。成本中心是责任中心中最基础的一层，上至医院整体，下至科室、班组，甚至个人都可以划分为成本中心。由于成本中心的规模大小不一，因此，各成本中心的控制、考核的内容也不相同。

责任中心考核的主要内容是责任成本，即成本中心实际发生的可控成本同预算的责任成本或目标成本进行比较，主要考核指标有成本（费用）降低额和降低率。

（2）收益中心的设置与考核。收益中心是对收益负责的责任中心。由于收益等于收入减成本或费用，所以，收益中心实际既要对收入负责，又要对成本费用负责。收益中心又可分为自然收益中心和人为收益中心。自然收益中心是以对外提供劳务或产品而取得收入为特征，如医疗、医技科室；人为收益中心是以人为设立的医院内部流转而取得“内部收入”为特征，如维修班组等。

考核收益中心的指标主要是收益，但对不同性质的收益中心来说，其收益的表现形式不相同，但其主要考核指标采取以下几种形式：

中心收益＝中心收入总额－中心成本总额；

中心边际贡献＝中心收入总额－中心变动成本总额；

中心可控边际贡献＝中心边际贡献－中心可控固定成本；

中心边际贡献＝中心可控边际贡献－中心不可控固定成本；

医院收益＝∑各中心边际贡献－医院管理和财务费用总额

（3）投资中心的设置与考核。投资中心是指能够对某些资产的构建和处置享有较大的自主权。如有些医院分为几个院区，可以将各个院区分别设为投资中心。但是，在确定某个投资中心能够控制的资产范围时往往并不容易。有些资产由两个或多个投资中心共享，这时就需要小心区分，确定相应的比例关系。

考核投资中心的指标主要是投资回报率，但投资回报率的核算是一个相当复杂的过程，在任何一个投资中心中，投资回报率都由一系列要素决定，这些要素包括价格、工作量、单位变动成本（如试剂等）、固定成本（如设备折旧等）和资产水平。资产回报率的计算方法如下：

中心收益＝收入－固定成本－变动成本；

资产回报率（ROA）＝中心收益／资产×100%

以上指标主要从科室可控成本的角度进行考核。在考核科室业绩时，应将不可控成本从中剔除，或是在转移价格上体现。

三、结论

综上，目前医院财务会计已经滞后于医院财务管理的需要，远远不能满足医院管理的需求，医院强化管理会计的运用，有着现实必要性。新的医改方案提出医院探索建立和完善法人治理结构，进一步要求医院建立一套成本效益分析及评价体系，只有社会效益与经济效益并重，才能使医院快速、持续、和谐发展。