试论企业所得税纳税筹划中的会计核算处理及应用

薛 颖

一、引言

企业的纳税筹划有利于企业利益最大化，可以在不影响现有产品质量和生产状况的前提下，制定切实可行的节税措施，提高企业的竞争能力和利润空间；可以进一步促进产业结构的优化和资源的合理配置、激励国家提高财税管理水平。因此，探讨企业所得税纳税筹划中的会计核算处理及应用具有现实的意义。

二、企业所得税纳税筹划中会计处理的应用分析

（一）企业纳税筹划成本费用分摊处理

在企业的纳税筹划成本费用分摊处理上，我们发现：在税前列支的成本、费用项目，对于有限定条件的，应该限定条件范围内具有抵税作用，若超过限定条件范围的不具有抵税作用。而对于成本费用的抵税作用，应该考察期在所得税前的列支方式：不得在税前列支的费用以及成本和损失项目的，不具备抵税作用；对于可一次性在税前列支的费用和成本和损失项目，抵税作用就会最明显；不得一次在税前列支的费用和成本项目，只有按费用摊销方法或者折旧方法来计算并计入费用和成本的部分，才具有一定的抵税作用。

案例：假设X公司和Y公司全年付现成本以及销货净收入均相同，所得税税率均为30%。两者的区别是Y公司有项固定资产，该项资产每年折旧额均为一万元。

我们发现：Y公司的税前和税后利润都比X公司偏少，但其现金流入量却比X公司多了3000元。这是因为：相比较税前扣除费用，Y公司比X公司多了一万元的折旧费，这样一来就会使其应纳税所得额减少一万元，从而减少应纳所得税三千元，这就是Y公司折旧费的抵税作用。

（二）企业折旧方法及年限的会计处理

我们发现：在同一种折旧方法下，不同折旧年限的合理选择可起到很好地递延纳税的作用，这样一来就可以利用加速折旧法能够很好地实现递延纳税的目的。假定其他条件相同的情况下，似乎不同的折旧方法对总的税金和利润水平不会产生多大的影响，因为考虑到使用年限内提取的折旧总额固定。但是我们在实践应用中却会发现，折旧方法不同影响不同年份的应纳税额，再加上货币时间价值，则最终的税款贴现值就不同了。所以，固定资产折旧年限涉及固定资产的最低折旧年限和固定资产折旧年限的延长与缩短两方面内容。如同折旧方法一样，折旧年限的变动虽然不影响利润总额，但如果做到适时选择，那么就会起到递延纳税的作用。

（三）利用亏损弥补进行企业所得税纳税筹划中的会计处理

任何一个企业都不希望发生亏损，但如果企业的经营发生困难，实际出现亏损，则对于企业来说，就开始着手从资本运营上开始，以相对较安全的投资为主，减小以后5年内投资的风险性，以便能够确保亏损能在规定期限内尽快得到全部弥补。

案例：某企业所得税率为33%，2004年发生年度亏损100万元，2005年实现的应纳税所得额120万元，则2004年的100万元亏损可完全实现在2005年弥补，而且在2005年就可以20万元所得缴纳所得税6.6万元。假设该企业的资本成本率为10%，那么，获得的纳税补偿收益现值为：100×33%/（1+10%）=30万元。

但是如果出现另外一种情况：该企业2006年所得不足以弥补，现假设该企业2005—2009年各年应纳税所得额如下表所示：

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这样一来，我们就会发现，该企业可以用2005一2009年的10万元、10万元、40万元、30万元和10万元来弥补该企业2004年发生亏损的100万元，可分别6年内企业共纳税为23.1万元={80－（100－10－10－40－30）}×33%。

由此算来：企业获得的纳税补偿收益现值为：

第一年：10×33%/（l+10%）；

第二年：10×33%/（1+10%）2；…

第五年：10×33%/（1+10%）5，总和为24.46（万元）。由此可见，亏损额虽然相同，但是弥补亏损产生的节税效果却不同。这就是因为货币是有时间价值的，在5年内，亏损若能够越早得到弥补，节税效果也就越明显，因为获得的纳税补偿收益就会越大。