浅析内部控制和审计的关系

闫松岭

内部控制作为现代管理制度的重要组成部分,是现代企业管理的重要手段,是衡量现代企业管理的重要标志。同时,内部控制也是注册会计师用以确定审计程序的重要依据,对内部控制的重视与信赖,加速了现代审计方法的变革,缩小了审计范围,节约了审计时间和审计费用,完善了审计的职能。因此,内部控制的健全与否,决定着企业的经营目标是否实现,决定着经营风险的大小。与此同时,强化企业的内部控制的制度和程序,可以保证企业资产的安全与完整,防止错误与舞弊的发生,减少财务报表层次以及各交易、账户余额和列报认定层次的重大错报风险,提高审计的重要性水平。所以,我们有必要对内部控制和审计作深入的了解。

一、内部控制的含义及理解

内部控制是被审计单位为合理保证财务报告的可靠性、经营效率和效果以及对法律法规的遵守,由治理层、管理层等人员设计和执行的政策和程序。

内部控制可以理解为:内部控制具有一定的目的性,它是为达成一个或一些目标而实施的。内部控制是为达成一个或一些目标而进行的一个动态的过程,内部控制本身是一种手段而非一种目的。内部控制不是单一事件或某一状况,它与企业的经营过程相结合,它是散布在企业作业中的一连串行动。内部控制受企业内外部环境的影响,影响企业控制目标的制定与实施。企业中的每一个员工既对其所负责的作业实施控制又受到他人的控制和监督。所以,他们既是控制的主体又是控制的客体。内部控制都是针对人而设立和实施的,直接影响企业的控制效果与效率。

从中可以看出,内部控制具有以下特征:第一,内部控制是一个动态的过程;第二,内部控制的有效性由组织内部各个层次的人员决定;第三,内部控制不能提供绝对的保证,只能提供合理保证。

内部控制的概念演进对审计有重要的影响,随着社会的发展,内部控制经历了一个不断发展和完善的过程,其发展和完善的过程主要表现在控制目标、控制对象和控制手段的变化,理论界大体将其发展过程归纳为四个阶段。

内部牵制阶段:所谓内部牵制是一个人不能完全支配账户,另一个人也能独立地加以控制的制度,即每一位职员的业务必须是相互弥补、相互控制的关系。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程的相互监督,其目的主要是防止单位内部的错误和舞弊,保证单位财产的安全、保障其运行的有效性。同时,理论界也意识到良好的内部牵制对于审计人员缩小审计范围、提高审计质量具有积极的作用,但并没有与审计实践相结合。

由于上述原因,注册会计师在确定内部控制的可信赖程度时,应当保持应有的职业谨慎,充分关注内部控制的固有局限,在执行会计报表审计中,不管被审计单位内部控制设计和运行得多么有效,都应对会计报表的重要账户或交易类别进行实质性测试。

二、对审计的理解

《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》对审计的概念描述为:“财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作,对财务报表的下列方面发表审计意见:⑴财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制;⑵财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量”。

审计在社会经济发展中发挥的作用可概括为以下两点:第一,制约性作用即通过揭露和制止、处罚手段,来制约经济活动中各种消极因素,从而有助于受托经济责任者正确履行经济责任,保障社会经济的健康发展。第二,建设性作用即在执行指导性监督活动中,对被审计单位存在的问题提出整改意见,从而对被审计单位的经营管理起到改善、促进、提高等作用。

三、内部控制对企业的重要性

内部控制作为现代管理制度的重要组成部分,是现代企业管理的重要手段,是衡量现代企业管理的重要标志。在企业的正常经营活动中发挥着重要作用。具体表现在以下几方面:首先,以会计法为依据,保证企业目标的实现。新修订的《会计法》第27条规定:各单位应当建立、健全本单位内部的会计监督制度。这为单位内部会计控制制度的建立提供了法律依据。内部控制的建立、健全有效,可以加强企业自我约束、自我调节、自我控制的功能,从而保证经营目标的实现。其次,保证资产的安全与完整。保证资产的安全与完整,依据有关财经法律法规,按照规定进行资产核算,及时登记账簿,对于在用固定资产还要及时从成本费用中得到补偿,监督企业不要变相拍卖固有资产。再次,保证会计资料的真实性和正确性。企业发生的经济业务,要真实完整、准确及时地反映在有关的会计记录中,这也是企业作出各种决策的依据和为未来发展作出决策的依据,还是企业向外发布财务信息的重要数据资料。这就需要健全有效的内部控制,以确保会计记录的真实性、准确性和可靠性。虽然内部控制作为现代管理制度的重要组成部分,是现代企业管理的重要手段。但在我国现代企业中内部控制并不健全,将内部控制评价应用于审计实践更是重视不够。与西方国家相比,我国的内部控制属于初级的,粗放式的,在控制目的上,不是以效益性、安全性和流动性相统一,而是把效益放在第一位,忽视安全性和流动性。可以说加强内部控制迫在眉睫。

四、内部控制对审计的重要性

内部控制既是被审计单位对其经济活动进行组织、制约、考核和调节的重要工具,也是注册会计师用以确定审计程序的重要依据。 现代审计和内部控制之间存在着一种相互依赖、相互促进的内在联系。在注册会计师审计发展的过程中,对内部控制的重视与信赖,加速了现代审计方法的变革,缩小了审计范围,节约了审计时间和审计费用,完善了审计的职能。在确定内部控制与审计的关系时,我们应当明确:注册会计师在执行会计报表审计业务时,不论被审计单位规模的大小,都应当对相关的内部控制进行充分的了解。注册会计师应根据其对被审计单位内部控制的了解,确定是否进行符合性测试以及将要执行的符合性测试的性质、时间和范围。对被审计单位内部控制的了解和符合性测试,并非会计报表审计工作的全部内容。内部控制良好的单位,注册会计师可能评估其控制风险较低,从而减少实质性测试程序,但绝不能完全取消实质性测试程序。

五、审计中内部控制评价的应用

注册会计师必须了解企业的内部控制,减少财务报表层次以及各类交易、账户余额和列报认定层次的重大的错报风险。了解企业的内部控制,为注册会计师在各关键环节作出职业判断提供重要基础,如确定重要性水平,考虑会计政策的选择运用是否恰当,确定实施分析程序时所使用的预期值等。在审计过程中,如果健全性评价认为被审计单位的内部控制系统是完善的,就可对其进行符合性测试和评价;否则即执行全面的实质性测试。如果符合性评价认为该单位的内部控制系统的执行是有效的,就可汇总以上评价的结果,据以确定实质性测试的范围、重点和方法,然后进行有限的实质性测试;否则即执行全面的实质性测试。

综上所述,内部控制的健全与否,决定着企业的经营目标是否实现,决定着经营风险的大小。与此同时,强化企业的内部控制的制度和程序,可以保证企业资产的安全与完整,防止错误与舞弊的发生,减少财务报表层次以及各交易、账户余额和列报认定层次的重大错报风险,提高审计的重要性水平。注册会计师应充分了解被审计单位的内部控制,为其在各关键环节作出职业判断提供重要基础,进而实施风险评估程序,获取相应的信息,评估重大错报风险,实施相应的实质性程序。

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