谨慎性原则对企业财务核算的影响和探讨

胡凯峰

谨慎性原则是一项重要的会计原则,并较早地得到各国会计界的认可。它源于会计中的不稳定性并植根于存在风险的经营环境,有其存在的客观依据与必然要求。在为会计信息带来科学性的同时,谨慎性原则也存在不可避免的负面效应。关于谨慎性原则运用的争论一直是会计领域极具魅力的主题,特别是在我国经济体制改革后,市场经济不确定因素的增加,使得谨慎性原则越来越显示出其运用的必要性。

一、谨慎性原则的含义及必要性

谨慎性原则又称稳健性原则,是指在受不确定性因素影响时,企业对交易或者事项进行确认、计量和报告应当保持必要的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。谨慎性原则的本质就是资本保持或资本维持,其经济含义是只有在资本得到维护或成本得到弥补以后,才能确认收益。在企业的经营活动中,存在着很多不确定性事项,对不确定性事项如何做出合理判断,这就决定了谨慎性原则有其存在的合理性和必要性:

1.有利于提高会计信息的质量。近几年,虚假的会计信息日趋泛滥,严重影响了信息使用者对企业的研究,进而危及到正常的市场经济秩序。所以规范会计行为、治理会计环境、确保会计信息质量,是会计领域一直以来值得重视的课题。谨慎性原则要求适度少计或不计可能的资产和收益,这将对会计人员随意操纵企业会计利润的行为形成一定的遏制作用,有利于企业提供更加客观准确的会计信息,使会计信息的质量得到保证。

2.有利于保护投资者和债权人的利益。谨慎性原则要求企业在选择会计处理方法时,应当尽可能建立在比较稳妥可靠的基础上,对资产的估价和收益计量采取宁低勿高、对损失和费用计量采取宁高勿低的方法,以回避或转移经营风险。这就使得企业可以有效避免短期行为,从而保护各会计主体所拥有资产的安全完整,有利于保护投资者和债权人的合法权益。

3.有利于规避不确定因素或风险。在企业的会计核算过程中,对于可能发生的费用和损失,应当遵循谨慎性原则预先估计可能发生的损失和费用,这样可以客观、审慎地反映经营中的风险因素,有利于规避或转移未来不确定的风险损失,防范于未然,促使企业管理者对企业的经营状况始终保持清醒的认识,不被乐观的情绪所左右,从而增强企业的竞争力。

二、谨慎性原则在企业会计准则中的运用

1.资产减值准备的计提。在《企业会计准则》中规定,可收回金额的计量结果表明,资产的可收回金额低于其账面价值的,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计人当期损益,同时计提相应的资产减值准备。具体应计提的减值准备有:存货跌价准备、投资性房地产减值准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备等。市场的多变使企业面临的不确定性因素增多,经营风险加大,资产减值准备制度的实施,充分考虑了市场带给企业的各种风险,保证了各项资产的真实性,符合谨慎性原则。

2.固定资产加速折旧的计提。固定资产在其投入使用的初期,生产效率较高,能给企业带来较多的收入,随着使用时间的延长,其效率逐渐降低,产生的收入相应减少。如果在固定资产的使用期间内,实施加速折旧的计提方法,在初期多提折旧,可以使投入的资金更快地收回,减少甚至杜绝企业的损失。从另一角度来看,如果企业实施加速折旧的计提方法,使企业在固定资产使用的初期多提折旧,从而可以减少利润,少交所得税,相当于取得了一笔无息贷款,提高了资金的使用效率,体现了谨慎性原则。

3.收入的确认。在《企业会计准则》中规定,收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入,具有以下特征:

(1)收入是从企业的日常活动中产生的,而不是从偶然发生的交易或事项中产生的;

(2)收入的取得可能表现为企业资产的增加或负债的减少,或者资产增加和负债减少两者兼而有之,最终将导致企业所有者权益的增加;

(3)因所有者投入资本产生的经济利益流入不属于收入。

由此可见,《企业会计准则》中规定的收入确认标准更加稳健。在商品销售交易中,要求企业正确判断是否将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;企业是否既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出商品实施有效控制;收入的金额是否能够可靠地计量;与企业交易相关的经济利益是否很可能流入企业;相关的已发生或将发生的成本是否能够可靠地计量。只有企业的销售满足了上述五个条件,才能确认收入。否则,任何一个条件没有满足,即使收到货款或已发出商品,也不能确认收入。这些销售收入确认的规定使得商品销售行为更加谨慎,防止销售收入的高估,体现了谨慎性原则。

4.或有事项的确认。在《企业会计准则》中规定,企业不应当确认或有负债和或有资产,同时对或有事项的确认作了明确的规定:如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件,企业应当将其作为负债:

(1)该义务是企业承担的现时义务;

(2)该义务的履行可能导致经济利益流出企业;

(3)该义务的金额能够可靠地计量。

合理地预计或有负债可以有效地防止虚增资产,体现了谨慎性原则。

三、谨慎性原则对企业财务核算的影响

1.在会计核算中与其它核算原则的冲突

(1)与真实性原则的冲突。真实性原则要求在会计核算中应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映企业的财务状况和经营成果;而谨慎性原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用,这与真实性原则是相矛盾的。

(2)与权责发生制原则的冲突。权责发生制原则要求凡属本期已实现的收入或应负担的费用,不论本期是否收付,均应计入本期的收入或费用,它强调的是确认收入、费用发生的时间及其归属;而谨慎性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入损益,这明显与权责发生制原则相矛盾。

(3)与历史成本原则的冲突。历史成本原则要求各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时,除国家另有规定外,不得调整其账面价值;但在谨慎性原则下,存货可以采用成本与市价孰低法计价,这明显是与历史成本原则的相背离。

(4)与可比性、一致性原则的冲突。可比性、一致性原则要求,会计核算应按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致、相互可比,会计处理方法前后各期应当保持一致,并且不得随意变更;但在谨慎性原则下,允许企业可以根据自身具体情况的变化改变会计核算的口径和方法,这明显与可比性、一致性原则相矛盾。

2.税法对谨慎性原则运用的制约

现行税法对税前列支的费用规定有别于会计制度的规定,如四项准备金的提取,在计算所得税应税所得额时,超过3‰以上的坏账准备金及提取的其他三项准备金均应调整应税所得额,这就造成了企业纳税调整后实际应交的所得税与会计核算的所得税严重不一致,从而影响企业当前的现金流,这就使得谨慎性原则在企业财务中的运用受到了制约,有一定的局限性。

四、对谨慎性原则在企业财务核算中出现的问题的探讨

1.对谨慎性原则的运用要掌握“度”,避免出现秘密准备。谨慎性原则是比较抽象的概念,

并带有一定的模糊性。在企业财务核算运用中,如果对谨慎性原则随意运用或者滥用,将产生极大的风险,所以在运用谨慎性原则时一定要严格把握一个“度”的问题,对过度谨慎要加以限制。

2.提高企业会计人员的综合素质和职业判断能力。随着企业外部和内部经济环境的不断变化,必然导致会计领域的不断拓宽、会计理论的不断完善和会计方法的不断更新,这就要求会计人员不断加强对会计知识的汲取,吸收新知识来解决新的问题。同时企业也应加强内部管理,提高会计人员的综合素质,使其不仅有丰富的专业知识,还具有良好的职业道德,会计人员具有良好的职业道德才能对不确定事项做出合理的判断,这就为谨慎性原则的正确运用奠定了基础。在对不确定性的事项进行估计和判断时,会计人员必须做到客观和公正,避免出现主观随意性,这样才能配合企业决策者做出正确的判断,使企业在防御未来的风险时能处于有利的位置。

3.谨慎性原则的运用要和企业会计信息的披露结合起来。谨慎性原则是对会计领域中存在的不确定性事项进行判断时所体现的一种态度,这种态度是不确定的,不同的判断会导致不同的会计处理方法,从而导致不同的财务状况和经营成果,进而最终影响到信息使用者特别是外部信息使用者的决策。所以,在运用谨慎性原则时,产生的影响到投资人和债权人等信息使用者对企业目前和未来发展进行理性判断的信息,都应该在财务报告中作出全面陈述,而且应该及时披露,这样才能使公众对企业的发展方向和前景做出恰当的判断。

4.加强审计监督,充分发挥独立审计的外部监督作用。为防止企业基于自身利益的考虑不用或滥用谨慎性原则,应加强以独立审计为核心的外部监督体系,确保会计信息的公允性和谨慎性原则的合理运用,为谨慎性原则的正确运用构造“防御”体系。

(作者单位:江西大唐国际新余发电有限责任公司财务部)