集团企业会计管理制度的再探索

郭纬业

摘要：文章结合会计委派制在中国一拖的实际应用，阐述会计委派制在我国的产生、应用及存在的缺陷，从套计机构的职能和法律规范中探究会计人员定位，提出新形势下会计人员管理制度。

关键词：会计委派制缺陷会计委任制

中图分类号：F275.2文献标识码：A

文章编号：1004-4914(2000)03-155-02

一、会计量派制的产生

现代企业的特征是企业所有权和经营权分离，所有者委托经营者经营管理企业，并以绩效考评制度激励约束经营者。即所有者制定主要经营指标的标准值，实际值达到标准值，发放核定的薪酬，超过者予以奖励，达不到者予以处罚。绩效考评制度下经营者以自己获取最大回报为经营价值取向，当发生利益冲突的时候，经营者不惜采取违背所有者的利益目标、风险取向的经营措施，提高近期经营业绩。甚至直接高估资产、虚增利润、调整会计数据，改善报表业绩，以便最大限度地从所有者那里获取物质回报和精神奖励。结果是经营者近期得利，所有者长期弥补损失，甚至无法弥补损失。

资本所有者为了保护岛身利益，约束企业被“内部人”控制行为，加强过程监督，核实会计信息。上个世纪初，西方公司治理结构中出现由所有者向经营者派出会计机构负责人的制度。我国自1998年中纪委二次全会上提出：“改革会计人员管理制度，在国有企业、国有控股企业进行会计委派制度试点”后大面积推广这一制度，目前我国主要在两个领域应用：一是政府向所辖行政、事业单位委派会计人员；二是大型企业集团向所属直属厂矿、子公司、分公司委派会计人员。

会计委派制度是所有者向所属单位派出会计机构负责人，并授权其监督任职企业的经营过程，规范任职企业的会计行为，合理保证会计信息的真实性、合法性、合规性的内部会计管理制度。会计委派制是对传统会计管理委任制的第一次否定。

下面，笔者结合中国一拖集团公司实际运作情况，探讨大型企业集团会计。委派制在我国的应用及存在的问题。

二、会计委派制的积极作用

会计委派制在中国一拖应用的几年来，发挥了积极的作用。由于明确了委派会计的相对独立的职能地位，受派会计的使命感和责任感明显增强，同时委派会计制度本身的约束和考核机制，又促使委派会计注重加强自、身职业道德建设，不断更新知识层面，注重过程控制，从而提高了整个集团的财务管理水平。

1加强了基层单位的制度建设。对于集团下达的总体目标和管理要求，受派人员根据所在企业的实际情况制定具体的规章制度，这些制度往往更具针对性，执行力强，促进了基层财务管理走向制度化、规范化。

2增进了集团和基层单位的会计信息沟通。受派会计是集团公司派出的，当然从思想上愿意积极配合集团公司的工作。对集团公司的调研一般会做出积极的回应，提高了上下沟通的效率和效果。

3强化了日常财务监管。受派会计对违法、违反集团政策的支出不予资金支持，有效实施过程控制，从源头上制止了腐败现象的发生。

4提高了会计信息质量。受派会计出于职业道德的考虑和委派制考核的约束，自觉抵制虚假和违规的原始凭证，拒绝提供虚假会计报表，反对设置小金库，提高了会计信息质量。

5进了会计基础工作规范化，锻炼了一支高效的会计队伍。受派人员为提高会计信息质量，强化会计岗位责任制，明晰会计工作流程，注重稽核会计，落实各项规章制度，促使会计基础工作规范化，同时带出一支高效的会计队伍。

三、委派会计制定存在严重的缺陷

1存在先天性的本质缺陷。建立会计委派制的初衷是实现对经理层的监督。但从根本上说，用委派会计实现对基层企业经理层的监督是不可能实现的。因为他们的派出单位都是集团公司，只是层级不同，受派之初都代表集团公司的利益，同受集团也就是投资人的委托管理集团公司的部分资产；他们在任职之后，被考核的内容需要互相印证。经营层的业绩需要财务部门的数据印证，受派会计的业绩需要经营层鉴定，只有互相支持，才能“双赢”，从而能顺利通过集团的考评。并得到相应的报酬，他们属于利益需求一致的“内部人”。同类人之间的监督是“表面的、有限的”，有“掩耳盗铃”之嫌。在西方国家，没有人会反对由股东会或大股东委派企业会计人员。但是在我国的国有企业，以及在以国有资产为主的股份制企业，由于资本所有者虚拟，行使权力的股东(各级国有资产管理局或集团公司)，并不是真正的资本所有者(国家)。从某种意义上说，这些“股东”本身也是资本雇佣者，与同为资本雇佣者的经营者相比较，并没有本质上的区别。与经营者一样，行使股东权利的“股东”的利益与资本所有者的利益也不完全一致。一旦发生利益冲突。“股东”能否站在资本所有者(国家)的立场维护真正的股东权益就很难说。这种情况下指望委派会计能够真正行使会计监督权只能是一种美好的期望。

再者，从派出机构看受派会计“出身”比任职公司的经理低，任职后地位也低，经营者的评语决定受派会计的薪酬和地位。这样的受派会计怎么能监督经营者呢?

2后续管理存在严重缺陷。

(1)受派人员隶属关系不清。受派会计名义上归集团公司财务部和人事部管理，实际上更多的是接受基层单位经营层的领导，派出单位往往忙于自身业务，很难对派出人员跟踪管理，难以全面了解受派人员的工作成效，对他们的了解仅限于审计报告和所取用人单位的意见，受派人员在基层工作时间一长，对派出公司的归属感和使命感就会逐渐丧失。

(2)责、权、利不对等。受派会计受托对基层企业实施财务监管。责任可谓重大；但真正能调动、约束，监督其他部门的少之又少，权力可谓较小，而且委派会计一旦行使财务监督职能。就把自己推到了被监督人的对立面，今后的工作将陷入孤立无援的境地。这种情况委派单位又很难在薪酬上或精神上给受派会计安慰，受派人员一般会抱着“多一事不如少一事”的想法，使会计的监督职能成为空谈。

如何核定受派会计的工作量、工作强度、工作能力是个很难定量的问题，由于缺乏科学的考评依据，派出机构干脆按统一标准发放，严重挫伤了努力工作的会计人员的积极性。

四、实际案例

中国一拖集团控股子公司40多家，会计系统从业人员550余人，集团公司从2004年开始实施会计委派制，40多位会计机构负责人统一由集团财务部选拔、聘任，人事关系隶属于集团财务部，受集团财务部和用人单位共同管理，报酬由集团财务部统一发放。但是经过两年的实践，受派人员发现集团财务部的管理是基于政策面上的，用人单位领导对自己的管理是具体的、直接的。此外，派到效益好的基层单位的会计人员的工资，比任职单位的同事的工资低很多，甚至比本科室的普通员工工资还低，思想波动很大。纷纷要求将自己的隶属关系转至基层单位，受所属单位的直接领导和单方管理。2007年中国一拖不得不重新修订会计委派

制度：会计机构负责人由财务部提名，人事关系隶属于任职单位，由任职单位聘任、考评、发放薪酬，此时的会计委派制已经发生了本质上的转变，即受派会计又回归为任职企业成员。

即使在统管统派期间，一拖集团所属单位出现重大的与会计有关的经营差错，也多由内外部审计发现，并未出现由受派会计主动申请解决经营疑案或会计差错的实例。

此外，西方国家应用会计委派制已经超过半个多世纪，据有关报道，美国有近1/3的大公司盈利不实。近些年美国大公司如施乐公司、世界通信公司、默克制药公司、威廉姆斯通讯、泰科通用电气等公司会计信息严重失真，安然公司瞬间破产，严重打击了投资者的信心，说明委派会计并不能为所有者实施有效监督、核实会计信息。

五、从会计的本质探究会计管理制度

1从会计的职能探究会计管理模式。随着经济的发展，大型集团企业会计必须具备核算、监督、资金调度、预算控制、分析考核、参与决策职能。实现这些职能建立在会计是企业重要管理部门，会计负责人是经营者核心成员的基础上，建立在会计人员的利益与企业的利益休戚相关的基础上。利益上独立于企业的会计不会被经理人纳入核心管理圈，无法接触有效经营信息，连会计正常的职能都难以顺利完成。又何谈对经理的监督?

2从法律角度寻求突破。新《会计法》第4条明确规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性和完整性负责。”《公司法》第50条规定“经理对董事会负责”，并在行使职权中规定“提请聘任或者解聘公司副经理、财务负责人”。由此可以得出以下结论：单位负责人对法律负责，其他人员对单位负责人负责；财务负责人及其他会计人员由单位负责人选拔、任用，属于企业内部人；会计人员在单位负责人的领导下，以提供财务信息的形式服务并参与企业经营管理。他们在组织上、经济上依赖于经营者。因而，可以认为，会计人员不具备监督经营者的职能。以会计人员为监督主体的内部会计监督，主要是对企业内部经办人员行为的监督。

此外，独立会计被动地对收到的原始凭证进行账务处理，虽然可能没有参与会计信息造假，但由于会计很难对原始凭证发生的合理性鉴证，不能对不合理的支出予以拒绝，因此独立会计不能保证会计信息的真实性。委派会计或者实施有人提出的会计人员像律师一样“职业化、社会化”的制度，实现了会计的“独立性、客观性”却无法实现会计的正常职能。

因此，笔者建议实现会计人员的回归，以便实现会计职能的回归。按照公司法执行：由经理提请聘任或解聘财务负责人。即实施会计负责人的委任制，使会计体现企业内部人的身份，同时建议整个会计机构实行层层组阁制。这样做有利于建立一支积极、高效的会计团队。可以说本次会计委任制是对传统会计委任制的否定之否定。

那么，如何实现对会计业务的监督呢?笔者认为有两条路：其一，在内部要加强会计稽核岗位建设；其二，在外部要加强整个集团范围的内部审计和社会化的外部审计。当前，大型企业集团的内部审计对于检查会计基础工作是否扎实，审查集团公司下达的内部控制制度是否得到执行，对基层经营者和受派会计的行为起到较好的震慑作用，对保证会计信息的真实性也会起到一定的作用。

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