浅析实物出资纳税问题

李孝斌　刘立芹

[摘要]本文从国家相关法规、制度角度阐述了对于个人或公司以实物出资是否缴税，应区别对待，不能混为一谈。

[关键词]实物出资；纳税问题

[中图分类号]F233[文献标识码]A[文章编号]1673-0194(2009)19-0028-02

在会计师事务所从事验资业务时，常常会遇到个人和公司以实物资产出资的情况，于是就产生一个疑问：个人或公司以实物(机器设备、办公设施等)出资是否需要缴税?

从国家相关法规、制度上看，个人或公司以实物出资是否缴税，不能混为一谈，应区别对待。

一、公司以其拥有所有权的机器设备、办公设施等实物出资是否产生增值税纳税义务

中华人民共和国财政部、税务总局联合下发的《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)规定：“纳税人销售旧货(包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产)，无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4％的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。”根据上述规定，纳税人销售自己使用过的应税机器设备、办公设施应当按照4％的征收率减半征收增值税，且不能抵扣进项税额。但是，对外投资不属于销售行为，上述文件并未规定对于以机器设备对外投资征收增值税。因此，依据《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)文件无法解决公司以其拥有所有权的机器设备、办公设施等实物出资是否产生增值税纳税义务问题。

那么以机器设备和办公设备对外投资是否符合《中华人民共和国增值税暂行条例》规定的视同销售行为呢?这里要从两个方面来谈：一是应明确以机器设备和办公设备对外投资是否符合视同销售货物定义。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给其他单位或个体经营者。上述视同销售行为应当征收增值税，纳税义务自货物移送的当天发生。如果机器设备、办公设施是该公司生产或委托加工的，或者该公司机器设备属于存货而非固定资产即属于专业从事机器设备、办公设施的销售的，则以机器设备、办公设施对外投资时视同销售需要缴纳增值税。

二是应明确视同销售行为的销售额的计税价格组成。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定，视同销售行为的销售额按照如下顺序确定：(一)按照该公司当月同类货物的平均销售价格确定；(二)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；(三)按组成计税价格确定。以存货对外投资的，可以抵扣进项税额。但是，如果机器设备及办公设施属于固定资产而非存货，则对外投资并无相关增值税征收依据。

因此，依据《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)、《增值税暂行条例实施细则》规定，本文认为，如果公司对外投资的机器设备、办公设施属于固定资产，则对外投资无须缴纳增值税。

二、个人以其拥有所有权的机器设备、办公设施等实物出资是否产生纳税义务

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第五款规定：“单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者”。在这里，我们是否可以把“个体经营者”等同于“个人”来看待呢?实际是不行的。我们不妨从国家统计局、国家工商行政管理局联合下发的规定中先了解一下“个体经营”的概念，以便我们更好地理解个体经营者与个人的关系。根据国家统计局、工商行政管理总局于1980年12月17日发布的《关于统计上划分经济类型的暂行规定》第九条，“个体经营：是指个人参加生产劳动，生产资料和产品或收入归个人所有的一种经济形式。包括城镇闲散劳动力、待业青年等自筹资金开业兴办，经工商行政管理部门批准并领取‘营业执照的工业、手工业、客货运输、商业、饮食、服务(包括修理)和房屋修缮等个体经营者。还包括农村的个体农户以及在农村的非农业个体经营”之规定，个体经营是一种经济形式，而个体经营者则是领取营业执照后，从事经营活动的自然人；而且根据工商管理方面法律、法规的规定，个人从事生产、经营活动均应当经工商管理部门登记核准，如果个人从事生产、经营活动，但未经工商部门登记核准，则属非法经营，其所取得的经营所得将被视为违法所得而予以没收，并予以相应处罚。因此，个体经营者必须是从事个体经营并领取营业执照的自然人。

从税务部门税收征管来看，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十七条“对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳”之规定，个人虽未办理工商登记及(或)税务登记，却实际从事生产、经营活动的，按其实质认定为“个体经营者”而非“其他个人”并据以征收相关税款。即只要从事生产经营活动，就必须缴纳相关税费，就属于个体经营者。

因此，我们认为，个人以(拥有所有权的机器设备、办公设施等)实物对外出资是否视同销售征收税款，不能简单地从形式上判定“个人”与“个体经营者”之间的界限，而应当从实质上来判断，即无论是否经工商登记，关键在于其是否以其对外投资实物资产从事生产经营活动判定其是否为“个体经营者”。

值得注意的是，若未从事生产、经营活动的个人，以其自有财产对外投资，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十六条“下列项目免征增值税：销售的自己使用过的物品”，以及《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十一条“条例第十六条所列部分免税项目的范围，限定如下：自己使用过的物品，是指本细则第八条所称其他个人自己使用过的物品”等相关规定，不能视同销售予以征收增值税；若个人从事生产、经营活动，并且以其所经营的货物、物品对外投资的，则应当适用增值税暂行条例的相关规定，视同销售予以征收增值税。当然，若个人虽从事生产、经营活动，但未以其所经营的货物、物品对外投资，而是以自己的其他未参与经营的财产对外投资的，则不能视同销售，也不能征收增值税。

综上所述，个人以货物出资是否交纳增值税要看其是否实质上以其从事经营活动的货物出资。

对于没有进行经营性活动的个人就属于增值税法中规定的“其他个人”，其承担的增值税应税义务仅限于销售自己使用过的游艇、摩托车、应征消费税的汽车，按照财税[2002]29号的规定，没有超出原值的不征收增值税，超出原值者按照4％的征收率减半征收。