基于作业成本法的BECC冷链物流公司业财融合成本管理优化研究

摘要：当前，传统的财务成本管理模式已不能适应现代企业发展要求，业财融合成为财务成本管理转型的必然。本文立足于业财融合和作业成本管理的相关理论，以BECC冷链物流公司为研究对象，分析其成本管理现状。从财务EVA指标对比分析发现其指标为负值，而且呈现扩大趋势，表明BECC冷链物流公司存在一定的成本控制问题。基于作业成本法发现该公司成本管理问题在于货物运输和货物仓储方面处于低效作业。通过现场实地调研和深度访谈发现，其原因在于作业成本资源界定不明确、作业成本动因梳理不清晰以及作业中心分类费用归集不准确。针对这些问题及原因，笔者围绕业财融合从作业成本流程方面提出基于作业成本法的业财融合成本管理优化方案。

关键词：业财融合；冷链物流；作业成本法；成本管理

据中国物流与采购联合会近期发布的 《中国冷链物流发展报告 （2024版）》显示，我国当前的冷链物流市场呈现出需求量持续增长的态势。数据显示，2023年中国的冷链物流市场规模约占全球冷链物流市场整体规模的25%。可见，我国的冷链物流市场需求正逐步企稳回升。冷链物流行业的运输特殊性 （复杂性、协调性和高成本性），直接导致其成本远高于常温物流运输，因此背负着繁重的成本压力。中国冷链物流网数据显示，与普通物流相比，冷链物流的成本要高出40%-60%，甚至有些企业高达80%，从而间接导致冷链物流企业的综合成本逐年增加。冷链物流企业财务管理与企业的各项业务活动紧密关联、息息相关，因此，从业财融合角度进行成本管理是冷链物流企业降本提效、转型升级的一个必然选择。

一、文献综述

（一）相关文献

业财融合这一理念是近年来学界和产业界的研究热点。作为一个新兴概念，业财融合在企业中的应用也变得十分迫切，企业财务人员亟须转变思想，主动接受并适应这种变化。[1]学界普遍认为，业财融合是起源于企业内部的 “业务流程再造”，财务与业务两者交替影响，业务优化是 “业务流程再造”的根本目的，而财务为优化 “业务流程再造”提供了关键数据支撑。企业财务会计向管理会计转型是可以利用业务流程的重组来实现的。通过业财融合，实现为企业削减成本、创造额外价值的目的；[2]也有学者发现，业财融合是以业务为核心，而会计则是通过提供基于数据分析的信息服务于企业财务决策和业务优化的；[3]也有学者认为，企业财务人员应积极了解组织的业务知识，主动融入并向业财融合转变；[4]还有些学者从知识共享的角度进行研究，认为利用财务共享信息平台对各项企业层面数据进行的整理、汇总、测量和核算，都是有助于企业流程优化的。[5]而企业资源计划背景下的会计流程重组，其本质是包含在企业业务流程重组中的一个环节，有助于信息在企业内部及时交流与共享，极大程度上避免企业内部各个部门之间 “信息孤岛”现象的出现。近年来，学界普遍认同，业财融合是企业组织运营管理信息化建设的新阶段，业财融合可以借助全新的精细化管理系统，对企业日常管理数据进行整合和分析，从而实现资金流和业务流的统一。[6]业财融合可以通过为企业组织创建一个新型的综合运营管理平台，从而进一步建立一整套全新的运营管理决策系统。以成本核算为中心的业财融合可以发挥其互操作性和共享性，从而增强企业管理层对组织各方面运作的直观理解。[7]

（二）文献评述

通过对国内外文献的研究和整理可以发现，学界普遍认同成本管理是企业实现健康可持续发展和提升竞争力的必要条件，业财融合可以促进企业的成本管理绩效提升。但是，当前具体研究冷链物流企业的成本管理文献有限，而从业财融合视角出发，基于作业成本法分析成本管理的文献更为鲜有。因此，本研究有助于从理论层面深化对冷链物流行业的认识，同时进一步完善业财融合理论在具体企业中的运用。

二、BECC冷链物流公司成本管理现状

（一）BECC冷链物流公司运营现状

2020年，BECC冷链物流公司的冷链物流业务营业额为 901.33 万元，2021年度的冷链物流业务营业额为912.01万元，2022年度的冷链物流业务营业额为1 036.23万元，可见，主营业务收入呈现持续上升趋势。2020年的净利润率为17.74%，2021年的净利润率为10.16%，2022年的净利润率为5.85%，可见，其净利润率较低，且处于下滑趋势。从成本对收入占比看，2020 年成本/收入占比率为67.97%，2021年上升为76.78%，到2022年，该比例高达80.03%。可见，BECC冷链物流公司的主营业务收入逐年递增，但是，其主营业务成本也呈现上升趋势，而同期的净利润却不断下降，且净利润率只有个位数，而成本对收入占比不断攀升且占比很大。因此，其在成本控制与管理方面亟须进行改革。

如图1所示，BECC冷链物流公司与行业净利润率趋势比较。BECC冷链物流公司在2020-2021年期间的净利润率超过行业净利润率 （系列1行业数据来源于中国冷链物流网统计数据；系列2为BECC冷链物流公司净利润率），但是差距明显缩小。从2020年的17.74%比3.37%，到2021年的10.16%比2.85%，再到2022年其净利润率下降至5.85%，与行业净利润率的4.92%已经十分接近。这表明，BECC冷链物流公司的成本管理存在问题，导致其净利润率不断下滑。

（二）BECC冷链物流公司财务EVA指标分析

如图2所示，从财务EVA指标对比可知，BECC冷链物流公司的财务EVA指标为负值，而且呈现扩大趋势，从2020年的-452.7，到2021年的-607.65，再到2022年的-768.65，趋势线表明其下降趋势不断加大。可见，BECC冷链物流公司的净利润小于资本成本，表明BECC冷链物流公司在企业层面没有创造足够的经济价值，存在一定的成本控制问题。

三、基于作业成本法的BECC冷链物流公司成本管理问题及原因分析

（一）作业成本价值系数指标分析

本文以BECC冷链物流公司的企业历史资料为基础，运用可决系数这一指标来检验所选取的成本动因是否合理，并验证作业量对作业成本的解释能力 （详见表1）。可决系数R2的计算公式如下所示：

R2 =V[（n∑xy-∑x ∑ y）/（n∑ y2-（∑ y）2）]

其中，X代表自变量 （作业量），Y代表因变量 （作业成本），V代表X与 Y 的回归直线方程 Y= F+VX 中的斜率系数，公式如下：

V =[∑xy-（∑x） （∑ y）]/[n∑x2-（∑x）2]

选取 2022年 1-8 月货架占用数的历史数据，将表中数据代入公式中，计算得到相关系数 R= 0.969282849，可决系数 R2= 0.939509242，均接近于1。经检验，测算货架占用数作业动因的相关系数和可决系数都具有良好的相关性，表明货物仓储作业选择货架占用数这一作业动因合理。同理，其他作业动因的选择也通过此法进行相关性验证。基于价值工程原理，使用作业成本价值系数这一指标进行作业效率分析，对BECC冷链物流公司的作业中心进行作业成本价值系数分析，找到冷链物流作业投入与产出不匹配的重点作业环节。计算公式为：作业成本系数=某项作业的成本/企业所有作业的总成本；作业价值系数=某项作业创造的价值/企业所有作业创造的总价值；作业成本价值系数=

作业价值系数/作业成本系数。

按照以上公式，计算结果为：2017-2022年期间，货物运输的作业成本价值系数一直是小于1，分别是0.157309217、0.152105281、0.152517937、0.139224331、0.137071672以及0.134369859，而货物仓储在2021年以前作业成本价值系数也一直小于1，分别是0.692002545、0.749349919、0.74394495以及0.991840583，尽管后面2021-2022年系数大于1，但是超出幅度极小，分别是1.047432716和1.136445811。这意味着，这两项作业耗费了大量成本，却并没有发挥出应有的价值，因此都属于低效作业。进一步计算作业成本价值系数均值如表2所示。

由表2可知，2017-2022年货物运输和货物仓储的作业成本价值系数均小于1，分别为0.145433049和0.893502754，可见，这两项作业属于低效作业，应作为成本控制对象。因此，应该将货物运输和货物仓储作为BECC冷链物流公司成本控制管理的重点，以降低BECC冷链物流成本。

（二）作业成本法发现的问题及原因分析

笔者结合企业实地调研和深度访谈，围绕作业流程总结出BECC冷链物流公司的成本管理在货物运输和货物仓储方面处于低效作业的原因如下。

1.作业成本资源界定不明确

BECC冷链物流公司作业成本管理应用不到位，出现货物运输和货物仓储方面低效作业问题的主要原因在于冷链材料和冷藏物料等的成本核算方法比较陈旧。通过深度访谈，笔者了解到，其核算方法仅是将采购的冷链材料和冷藏物料一起核算，因此，无法明确界定这些作业成本资源，只是按照总采购成本和总价格核算简单地取 “平均单价”，而很少根据实际作业成本动因进行变化。

2.作业成本动因梳理不清晰

各类冷链物流衍生的费用在分摊时选择的划分依据不一致，导致BECC冷链物流公司对作业成本动因的梳理较为模糊，在统计成本进行分摊和分配时显得混乱，从而导致了成本费用支出的分配不够客观合理。比如，作为冷链材料和冷藏物料供应链上的中游商，BECC冷链物流公司的采购物料价格主要受其供应链上游企业的影响与制约。相比之下，可控成本很大程度上集中在燃油费和车辆过路过桥费用成本上，但深度访谈时发现，BECC冷链物流公司对于燃油费和过路过桥费的产生、结构组成、是否与行车路线或季节温度有关并未进行精准的作业成本动因梳理，而只是简单地将各业务部门的费用合并在一起，再人工进行比例划分。这种将本应属于不同作业成本动因的成本合并在一起进行核算的行为并不合理却多年未变，这也间接导致了作业中心分类费用归集不准确的问题。

3.作业中心分类费用归集不准确

作业认定不合理导致了作业中心分类费用归集不准确。这主要是因为BECC冷链物流公司的作业多数是按照内部的各个部门来进行分类，但部分作业涉及两个或两个以上相关部门，如日常冷链车的维护涉及运行部和客户服务部，而物资配送和冷链车应急抢修等涉及运行调度部、技术部和客户服务部等多个部门，这往往就会导致作业认定不合理的问题，只能简单进行分摊。另外，BECC冷链物流公司的作业并没有明确设立作业中心，还是以传统的部门分类来简单替代作业中心分类，这就导致作业成本无法合理认定，也无法按作业中心进行分类，最终导致作业成本管理应用不到位。

四、建议

（一）业财融合明确界定作业成本资源

根据BECC冷链物流公司的物流服务成本结构分析可知，作业成本资源主要分为销售费用、管理费用以及冷链物流费用。其中，销售费用主要是冷链物流销售市场部门一线员工的人工费和相关材料费等；管理费用主要包括行政办公费用和相关信息管理费用等；冷链物流费用包括冷链车调度、冷库和冷气费用以及冷链车应急抢险费用等。这样一来，基于业财融合思路明确界定作业成本资源后，就可以有效解决BECC冷链物流公司以往只是按照总采购成本和总价格核算简单地取 “平均单价”的问题，协助财务部门更加清晰地梳理作业成本动因，在业财融合基础上，进一步准确地对作业中心分类费用进行归集，从而划分各个作业中心对接财务。

（二）业财融合梳理明晰作业成本动因

根据作业成本管理需求，将BECC冷链物流公司的作业成本动因分为两大类，一类是作业动因，另一类是资源动因。BECC冷链物流公司的作业动因主要包括冷链车运输量与接收量、冷链车抢修次数、维护冷链车及冷库的频率、冷链车车厢类型选择及改造次数等；资源动因主要包括冷链物流工人数量、冷链车维修工时、冷链车车厢整改与冷库迁移工时以及办公耗材等。这样一来，基于业财融合梳理明晰作业成本动因之后，就可以有效解决BECC冷链物流公司以往各类冷链物流衍生费用在分摊时划分依据不一致的问题，有利于财务部门更为准确地统计成本，并进行成本合理、准确分摊和分配，实现基于业财融合的成本费用支出的分配客观合理化。

（三）业财融合准确进行作业中心分类

梳理BECC冷链物流公司的冷链物流服务作业业务流程，主要业务分为冷链物流仓储配送作业、冷链物流检修维护作业以及冷链物流服务配套管理作业三大类。其中，冷链物流仓储配送作业主要包括各类冷冻生鲜配送、冷链仓储租赁服务、冷链干线批量运输等作业；冷链物流检修维护作业主要包括冷链车维修、冷链车厢升级以及冷链仓库维护等作业；冷链物流服务配套管理作业则包括人力管理、相关信息化建设作业等。在确定具体作业后，应根据作业建立作业中心，方便后续分配成本。这样一来，基于业财融合准确进行作业中心分类后，就可以有效解决BECC冷链物流公司以往用传统部门分类简单替代作业中心分类的问题，有利于财务部门合理认定作业成本。此外，借助对作业中心进行分类，也可以实现基于业财融合的财务作业成本管理应用直接对接到位。

五、实施方案

基于以上建议，在明确界定作业成本资源、梳理明晰作业成本动因以及准确进行作业中心分类的基础上，为了方便实施业财融合，BECC冷链物流公司应该建立基于业财融合的冷链物流服务作业成本管理模式并付诸实施，具体方案如下：

第一步，客户端下单委托业务部门冷链物流服务，业务部门进行单证交接、签约、运费确认 （同时负责后期的催款等）；第二步，业务部门生成报表发送财务部，财务部进行运费回收，并对接冷链物流服务配套管理作业中心进行成本考核，并将成本信息反馈至业务部门，如出现相关问题，及时沟通调整；第三步，业务部门下委托单给调度部门，调度部门进行该笔单证交接，同时将信息发送至财务部门进行汇总，其中包括车辆调度、路线优化等信息，财务部门汇集信息后对接冷链物流仓储配送作业中心进行成本考核，并将成本信息反馈至调度部门，如出现路线优化、往返车辆空车率等问题，及时与调度部门沟通调整，并通过业财融合深入了解背后的成本动因；第四步，调度部门下委托单给发车部门，发车部门进行该笔单证交接，同时将信息发送至财务部门进行汇总，其中包括冷链车辆的保养程度、安全隐患等信息，财务部门汇集信息后对接冷链物流检修维护作业中心进行成本考核，并将成本信息反馈至发车部门，如出现冷链车需要维修、维护或是存在安全隐患需要整改等问题，及时沟通调整，并通过业财融合深入了解背后的成本动因，如维修次数、整改次数等；第五步，发车部门指定司机进行派车打印路单，并进行该笔单证交接；第六步，司机到冷链库进行提货和单据签收、出货仓。冷链库同时向财务部门进行信息反馈。财务部门汇集信息后对接冷链物流仓储配送作业中心，及时了解冷链仓库维护状况和实际库存信息，及时沟通调整，并通过业财融合深入了解背后的成本动因，如冷链仓库日常维护频率和存货货损等情况。

以上为BECC冷链物流公司基于业财融合改革思路对作业中心进行重新划分归集后的业务流程再造步骤与对应实施方案。

六、结束语

本文基于作业成本法分析了BECC冷链物流公司的成本管理问题，研究发现，该公司的货物运输和货物仓储均处于低效作业，即为该公司成本管理问题的 “痛点”所在。通过进一步的现场实地调研以及深度访谈，本文归纳出这些问题的背后原因在于BECC冷链物流公司对于作业成本资源界定不明确、作业成本动因梳理不清晰以及作业中心分类费用归集不准确。针对这些问题及原因，本文提出了业财融合成本管理优化方案，以期为现有研究提供理论参考，同时，也为同类企业的成本管理提供现实参考。

参考文献：

[1] 王璟璇.数智化时代高校业财融合度评价指标体系构建：基于德尔菲法和层次分析法的研究[J].会计之友，2024（13）：125-132.

[2] 周婷.信息化时代的业财融合探讨[J].时代经贸，2024，21（06）： 91-93.

[3] 吴秋怡.数字化转型背景下财务管理工作的改进分析[J].中国市场，2024（18）：130-133.

[4] 丁磊.数字经济下业财融合促进企业高质量发展研究[J].投资与合作，2024（06）：105-107.

[5] 刘小虎，吴洁，许琳涓，等.烟草企业智能财务共享中心的业财融合实践[J].山西财经大学学报，2024，46（S1）：196-198.

[6] 卢欣艺.业财融合视角下国有企业财务共享中心数字化转型存在的问题[J].中国信息化，2024（06）：27-29.

[7] 张庆龙，张延彪.国有企业集团财务数字化转型：理论阐释与驱动分析[J].财会月刊，2024，45（10）：21-25.

作者简介： 黄秀兰，女，汉族，广东潮州人，硕士研究生，研究方向：财务管理。