企业集团合并报表存在的问题及对策

集团合并报表是认识集团财务状况，对外比较相关行业，管理集团经济工作的有力工具。在实际应用中存在合并范围不清，会计政策模糊，编报难度大的问题。本文结合实际提出解决方法：从整体角度客观界定合并范围；统一集团会计政策，再认定重大会计事项；充分开发利用信息技术，减轻合并工作常规工作量；建立人员培养的长效制度。

在经济高速发展的时代，企业集团无论是一体化还是多元化发展，都会涉及企业合并问题。集团合并报表在前期的尽职调查、中期的运营管理、后期的分析评价中都起到基础性作用。企业集团合并报表的信息指向很大程度影响决策者的决策判断。

一、企业集团合并财务报表概述

（一）合并财务报表概念

合并财务报表是由母公司作为编制主体，反映母公司及其全部子公司组成的会计主体，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他相关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易，考虑了特殊事项对报表的影响后编制的会计报表，反映作为一个整体的企业集团的财务状况、经营成果和现金流量。

（二）合并财务报表对集团管理、发展的作用

1.认识集团财务状况的工具

整体视角认识集团经济事项的需要。单户报表只反映企业资源情况、权益构成，购、产、销、收入、成果这些内部运行状况，与整个集团经济情况相比，只有点的概念。外部环境问题在单户表中无法呈现全貌，比如本集团在行业中现有地位，与相关企业的经济联系紧密度等。犹如建筑群与单体建筑的关系，在单体建筑中，对诸如区域地基的牢固性，建筑体相互之间的影响，与外部环境是冲突对立或是和谐相容，不可能有全盘的认识。视角限制下，得出结论大概率会是局部、片面的。唯有超越群才能认识整体的情况。

集团合并报表通过专门方法，提供了以集团一体性的经济指标体系，能满足识别集团资产状况、权益债务构成、经营成果、获取资金能力需要。并通过同期预算数据指标系统作为参照，可以客观反映集团财务状况及发展趋势。有利于真实认识集团财务状况。同时，集团合并报表也为分析单户报表提供了参照，可以避免因单户报表在编报数据时，有误读政策或误判数据、粉饰数据等情况，提供不实单户报表数据，导致使用者引用失真数据误判情况，错误决策。

2.对外比较相关行业的工具

财务报表的信息，是系统化第一手直接经济信息。行业发展一般经历导入期、成长期、成熟期、衰退期。每个期间经济形态表现不同。通过财务报表信息，可以直观粗略判断企业所在行业所处阶段。同时通过公开网站，收集上下游企业财务报表信息，形成企业自身信息资料库，并进一步利用分析软件，建模分析，与自身企业的报表数据信息联合分析，得出结论。而不是等行业研报信息，依赖行业研报判断。行业研报应作为判断的辅助性证据而不是指导性证据。

在此结论下，宏观环境上可判别企业在现阶段总体战略是选择发展、稳定、还是收缩。企业在行业中定位及策略是否正确，集团远期、中期、近期的阶段战略是否应该调整，欲形成何种战略目标。现有的条件、可取得资源能否支持达成该战略目标；中观上有助于制订企业业务单位战略；微观上有助于制订企业职能战略，识别经营运行中的风险。同时企业在制订绩效评价指标、分析考核时，相关企业的各项核心指标如净资产收益率、资产负债率等是本企业重要的参考依据。

二、企业集团合并财务报表存在的问题

（一）合并范围模糊，会计信息失真

合并范围划定不明确，易造成漏项，影响会计报表使用者。一般规定，将下属所有的子企业纳入合并范围，但实际工作中，会有一些特殊情况，如代持股份，拟破产公司等，如不提前认定且明确规定，核算单位多会利用、滥用模糊地带会计政策粉饰报表，趋利避害。如将代持股份单位本不属于自己企业的收入、利润纳入报表反映；或将拟破产企业排除在合并范围外，减少亏损。这些都将导致集团合并报表后信息不真实，不利于使用者管理、决策。

（二）会计政策差异

集团在纵向一体化过程中，进入上下游企业，必然与自己原有行业不同。由于核算对象不同，执行的会计政策会有差异，若按集团原来的会计具体规范执行，单户表中对核算对象可能产生记录、计量扭曲，核算不清晰，披露不准确，致使报表信息失真等影响。如不做修正、规范处理，对合并报表将产生影响，导致整体报表信息可靠性、相关性差。

（三）编报难度大

在编报合并报表时，对于股权投资与所有者权益核对抵减；股利分配与本年利润核对抵消；往来款项，内部资金的核对、抵消；对内部交易的认定、核对、抵消会耗费合并者大量时间。在有限编报时间内，无力审查单户表核算信息是否完整，特殊情况处理是否合理。这要求编报者精通会计业务，了解业务的基本运行流程，掌握业务单位基本情况。

在实际工作中，对于集团合并报表财务工作，要么依靠ERP系统加上电子表格工作底稿简单完成合并，要么借助外部审计机构力量帮助完成，通常这样形成的整体报表信息质量不高。主要原因是单位内部缺乏精通编制合并财务报表、解读合并报表的财务团队。

三、企业集团合并财务报表存在问题的原因分析

（一）合并报表工作难度大

合并财务报表理论在会计理论体系中原本就属于核心理论难点，具有综合性、复杂性。掌握它本身就有难度。合格的财务人员要求不光会编制合并报表，还必须对集团整体业务有基本的把握，在会计工作中有多岗位锻炼的经历，还要有一定管理经验。这样在编制合并报表时才不易出现错误，也才能针对性解读报表，为集团管理者决策提供准确可靠的信息。

（二）重视度不够

随着信息化进程的深入，尤其是ERP系统的应用，使得经过短期训练的财务人员账务处理、对账平衡、报表生成甚至于简单合并报表都可以按流程较快完成，客观上提高了工作效率。但这形成一种会计人员可被替代的认识误区，直接造成企业对财务人员重视度下降，相应培训减少。

（三）合格编报人员匮乏

经济运行提速，知识更新加快，操作技能升级日益频繁，要求从业人员持续学习。企业由于效益波动，人员不稳定，流动频繁，对财务人员招聘、培养不连续，没有形成系统的人才培养计划。企业中，财务人员晋升通道本身有限，部分老财务人员更新知识结构、提升技能主观意愿不强，动能不足，新财务人员对企业情况了解有限，理论实务结合有待深入。高层次的财务人员团队不易形成。

（四）使用者理解难度大

不同行业财务报表合并在一起，用同一套指标体系表示易造成使用者理解困难。资金作为计量性能很强的计量工具，将不同质、不同量事物归集在一起反映。集团合并报表将集团所属的众多企业归并在一份报表内反映，直观反映了企业的财务状况、盈利水平、资金获取能力。但从企业管理者角度，恰是因为综合性太强，同一指标在不同行业应用时可能会有不同要求，按均值理解就不能有效指导决策。例如存货周转率，同一个指标，在生产企业与销售企业就有不同的衡量数值。对于集团所属的企业经济指标，要有准确认识，需要结合集团合并报表去分析具体单户报表，分析所属经济指标。

四、解决集团合并报表问题的对策

（一）从整体角度界定合并范围

抓住控制这个关键点，参照投资方的投资意图，以是否拥有对企业的可变回报为主线，重新审视确定合并范围。

母公司在合并子公司报表前，集团财务管理层应从整体角度确定集团的合并范围，尤其是处于特殊情况下的子公司。特殊情况下的合并都要事前审定并明确规定：非同一控制下公司合并或其他方式增加或减少的子公司或业务；母公司购买子公司少数股权或公司追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制；在不丧失控制权的情况下处置对子公司长期股权投资；母公司因处置子公司长期股权而丧失控制权；因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释；交叉持股的合并；逆流交易的合并处理。公司的会计政策或是相关解释事前对这些具体细节都要做出明确的规定，尤其在对权益影响方面，不能有模糊、模棱两可用语，最大限度避免核算单位自行理解核算。

在日常管理中，把合并范围专项检查融入财务定期业务检查工作中，核算单位是否执行集团合并范围规定，执行是否规范及规范程度，都纳入考核打分项。编报单位在结合实际应用中有疑问可以向集团请示，集团集中研究决定后做出明确答复。对检查结果在集团范围内及时通报。对人为调整合并范围，导致信息不实，严重违规事项，要规范从严，细查深究，限期整改。事后评价考核时，对单位考核指标体系中，把合并范围规范执行这一项指标的权重提高；对单位财务主管考核，必要时可以此指标一票否决。

（二）集团统一会计政策，再认定重大会计事项

企业并购中，涉及不同行业、不同企业。它们在被并购前都有自己的会计政策。并购后，为确保企业核算真实合规，披露准确完整，集团必须统一会计政策，且对集团重大会计事项处理做明确规定。集团的会计政策就是企业财务核算的基础，必须全集团执行；企业在一体化过程中，对于热点企业的并购极易形成商誉，必须提前对商誉认定进行具体约定；同时要注意保存形成商誉的相关资料、保存能证明价格公允的资料，以备事后复核及后期计提减值使用。

在单户企业报表上，会计政策、公允价值等都有当时具体判断标准及认定材料，如评估报告等。在集团合并报表的基础上，在集团的角度上对这些进行重新审定，尤其是商誉，易受外部综合因素影响，价值不稳定，变动幅度大。同时如企业合并，金融资产、大额政府补助、股份支付等重大会计事项要加以审定。在集团经济运行的过程中，要根据集团发展进程，及时对这些基础性制度进行修订、完善甚至替换，以适应集团发展要求。解决集团报表合并前的制度性障碍。

对于这些重大的会计事项认定，除集团会计政策事前明确外，在事中日常业务工作检查，事后评价考核都应该纳入进去。岗位设置责任明确，奖罚措施严格，以确保在集团范围内贯彻落实。

（三）充分开发信息技术，减轻常规工作量

应用ERP系统，开发系统软件编制合并报表，撰写专项报告（设定模板，由系统自主完成后再专人检查）。ERP系统在应用基础化设定时，对内部单位是明确界定的。在日常的账务中，对每一笔业务，通过分录处理时都区分了内外部交易、往来、现金流量。使得合并财务报表时内外部交易、往来、现金流量得到充分抵消。这一常规性基础环节工作的提速，极大减轻了日常工作量，使得财务人员得以分配精力于非常规环节、复核环节，提高了合并质量，提升了工作效率。对于管理者就合并报表应用中提出的问题，财务人员可通过典型的专项报告、分析报告来解答，达到精准提供管理信息目的，提高信息相关性。

（四）建立人员培养长效制度

要形成财务人员梯队培养选拔计划。具体分三个层次：第一层重基础。新进入企业的财会相关专业毕业生是企业财务人员基础层。思想上，强化职业素养，爱企爱岗。技能上，要通过财务各基础岗位轮换，让新员工在多岗位锤炼，开阔视野，增长技能；第二层强筋骨。各岗位业务能手是企业财务人员骨干层。从已有岗位经历的前一梯队员工中，通过内部公开招聘形式，以招聘结果为主要选用方式，挑选出财务骨干员工，担任部门财务主管，在岗位上锤炼；第三层赛领军。企业各岗位业务主管是集团财务行业领军人才备选层。在部门财务主管中通过内部选聘与公开评价方式选拔出领军人才，在公司财务运营中历练。

既注重培养，也注重引进，更要在引进中培养。对急缺岗位人员，可通过引进外部高端人才解决，同时，在企业财务骨干人员中遴选，给高端人才配备合适助手，一方面让引进的人才了解企业历史与现状，另一方面辅助其开展工作。同时，在协助开展工作时，助手也得到新知识、新技能的培养。使引进人才效用最大化，形成培养、引进相互促进，互为依托。

培养、引进两个途径储备人才制度的形成并落实执行，既让企业拥有爱企业、知企情、懂管理、精业务的财务群体，也培养了精通合并报表编制，贴合企情，为集团管理者各项决策提供精准信息的高级财务人员。这项制度会从根本上改变企业财务人才结构，使财务职能成为企业的竞争优势之一。

结语：

信息是有序管理的依据，合并报表信息是集团企业经济管理信息的重要组成部分。无论是在识别集团经营风险，制定战略经营目标，还是日常经营管理，评价考核中都发挥着重要作用。必须通过有效措施编制高质量合并财务报表，为合理决策提供依据，确保集团企业健康持续发展。

［作者单位：贵州能源 六枝工矿（集团）有限责任公司］