基于BSC+HSM提升工程项目经济责任审计质量的研究

何学勇　郭银玲　王兆应　宋伟星　邹英兰

[摘要]建筑施工企业的经营效益由所属的工程项目创造，项目经理在工程项目的经营过程中发挥重要作用。本文以A工程公司为研究对象，构建“BSC+HSM”模型，利用BSC模型识别A公司经济责任审计中的工作亮点和存在的问题并分析问题产生的原因，针对短板利用HSM模型进行弥补，以进一步提升经济责任审计质量，助力企业实现高质量发展。

[关键词]平衡计分卡   BSC   霍尔模型   HSM   经济责任审计

一、前言

经济责任审计以推动企业高质量发展为目标，重点检查主要负责人守法、守纪、守规、尽责情况，加强对权力行使的制约和监督，推进企业治理体系和治理能力现代化建设。经济责任审计是国有企业效益的“监督者”，对国有企业选人用人、防止效益流失发挥着重要作用。

A工程公司（以下简称公司）成立于1984年，隶属于世界500强企业ZGTJ集团，近几年公司营业收入持续增长。为防止效益“跑冒滴漏”，公司加强了经济责任审计工作，创新性地将平衡计分卡与霍尔三维结构结合，构建“BSC+HSM”模型（下文详述），以“发现问题—分析问题—解决问题”的流程研究了如何强化经济责任审计。

二、构建BSC+HSM模型提升工程项目经济责任审计质量可行性

（一）BSC模型基本原理

BSC模型，即平衡计分卡（Balanced Score Card，BSC），由哈佛大学教授卡普兰和诺顿研究院执行长诺顿于20世纪90年代提出。该模型把组织战略从财务、客户、流程、学习与成长四个角度作为可衡量的指标来实施考核，如图1所示。

（二）HSM模型基本原理

HSM模型，全称霍尔三维结构（Hard System Methodology，HSM），是由美国贝尔电话公司工程师霍尔（A.D.Hall）等于1969年提出的系统工程方法。霍尔三维结构的三维，是指时间维、逻辑维和知识维，如图2所示。

反映系统实现过程的时间维，分为7个阶段，即规划阶段—拟订方案阶段—系统开发设计和研制阶段—投入生产或施工阶段—安装阶段—运行阶段—更新阶段。

反映用系统工程方法解决问题步骤的逻辑维，分为7个阶段，即明确问题—系统指标设计—系统方案综合—系统分析—系统方案的优化选择—决策—实施计划。

系统是个综合的交叉学科，系统分析者要具备多方面的综合知识，如社会科学、工程技术、法律、医学等，才能在上述各阶段中游刃有余，这就是知识维。

（三）构建BSC+HSM模型可行性分析

BSC模型作为一种绩效管理工具，可以将企业战略目标逐层分解，形成各种具体的绩效指标评价体系，用于评价组织战略实施情况。目前业界有较多关于BSC模型的研究文献，王玲琳（2023）基于BSC模型，挖掘银行长期短期绩效评价维度，促进原有体系的改进，增强银行风险管理能力、提高盈利能力，推动银行战略目标的实施；李智等（2020）基于平衡计分卡视角分析了三级公立医院绩效考核指标。将BSC模型应用于评价工程项目负责人经济责任审计（以下简称“工程项目经济责任审计”），能更加全面地反映工程项目经济责任审计存在的问题，系统性分析问题产生的原因。

HSM模型作为一种系统工程方法，国内外有较多的关于利用其构建质量管控体系的研究，曾德笙等（2023）在经济责任审计中创新性地引入霍尔三维结构理念，对经济责任审计各个环节进行全面剖析，实现贯穿事前、事中、事后审计全过程管理。董建忠等（2021）在电网企业经济责任审计中引入霍尔三维结构理念，精准发力，取得了明显成效。HSM模型从三个维度对内部经济责任审计全流程等进行详细的梳理，能有效解决施工企业工程项目经济责任审计面临的问题。

综上所述，构建“BSC+HSM”模型（如图3所示）与工程项目经济责任审计结合应用，可以更好地发现、分析和解决经济责任审计中存在的问题，是一项新的研究课题。

三、BSC+HSM模型的具体应用

（一）基于BSC模型评价工程项目经济责任审计

1.构建经济责任审计质量评价体系。

按照BSC模型的四个维度，结合公司对经济责任审计的质量要求，本文将经济责任审计的效果、接受度、组织、人才培养与BSC模型的财务、权益相关者（注：因经济责任审计主要服务对象为公司领导等内部决策层，此处将客户维度改换为权益相关者维度，更贴合公司内部实际）、业务流程、学习与成长四个维度一一对应，建立经济责任审计考核框架，如表1所示。

财务维度对应经济责任审计效果，具体表现为审计数据是否准确，是否增加了被审计单位收入或降低了被审计单位成本，是否优化了被审计单位业务流程、是否缩短了现场审计时间、减少了审计经费投入等。

权益相关者维度与经济责任审计的接受度对应，具体表现为项目对审计建议的采纳度，管理层对审计建议的认可度，干部人事任用对经济责任审计结果的应用度。

业务流程维度与经济责任审计的组织相关，主要表现为经济责任审计人员配置是否合理，审前调查是否充分，审计方案是否有效，审计方法是否科学，经济责任审计促进业务部门改进业务流程的次数与程度，大数据审计利用率以及审计评价是否精准。

学习与成长维度与经济责任审计的人才培养密切相关，主要表现在经济责任审计人员的专业胜任能力、继续教育覆盖率、人才库建设等。

2.BSC模型具体应用。

（1）工程项目经济责任审计存在的问题。

A工程公司经济责任审计基本流程为：发出通知—进场审计—出具审计报告书。具体流程如图4所示。

运用BSC模型对某工程项目经济责任审计结果进行评价，本次评价共发放调查问卷10份，其中，5份给公司领导层人员，5份给项目管理层人员。评价结果如表2所示。

根据总分排序，发现公司经济责任审计存在一些亟须解决的问题。

①审计数据不准确。

工程项目经济责任审计的主要内容之一是财务收支的真实性、合法性和效益性，审计数据准确与否将直接影响审计对象的责任界定与划分，从评价结果来看，审计数据的准确性不太理想。

②管理层对审计发现问题的认可程度不高。

管理层对审计发现问题的认可程度，取决于经济责任审计开展情况是否能充分发挥审计的核心价值，挖掘问题的程度是否够深够透，问题定性定责是否精准。从评价结果来看，管理层对审计发现问题的认可程度不高，经济责任审计揭示问题的深透性亟待解决。

③审前调查不充分。

审前调查是为了解企业组织架构、内部管理、发展潜力、财务状况、经营成果等基本情况，分析企业主要风险点及风险等级，确定审计重点。从评价结果来看，审前调查的有效性较低，表明审前调查开展得不充分，不能精准捕捉审计重点。

④审计方案与审计计划匹配性不高。

审计方案的制订与年初制订的审计计划以及审前调查息息相关。从评价结果来看，审计方案的有效性较低，一方面是因审前调查不充分导致抓不住审计重点；另一方面是因为审计方案与年初制订的审计计划匹配性不高。

⑤审计方法缺乏先进性、多样性和有效性。

经济责任审计方法多停留在审阅法和观察法等传统审计方法上，审计手段缺乏创新。从评价结果来看，审计方法的先进性、多样性和有效性较低，表明审计思路未能拓展，审计方式方法缺乏创新。

⑥大数据审计利用率不高。

当前审计信息化水平建设未能满足经济责任审计需要，导致经济责任审计运用大数据技术程度不高。从评价结果来看，大数据审计利用率较低，推进大数据审计进程有待加快。

⑦审计评价不精准。

工程项目经济责任审计评价主要从对审计对象任职期间取得的成绩与存在的问题两方面进行评价。目前大体为泛泛而谈，未能准确对审计对象任职期间经济责任情况进行综合评价。从评价结果来看，审计评价精准度较低，评价结果未能精准反映审计对象任职期间经济责任情况。

⑧经济责任审计人才库建设不足。

工程项目尚未建立经济责任审计人才库，审计资源未能有效整合，导致审计资料利用率不足，不能实现3年审计全覆盖目标。从评价结果来看，经济责任审计人才库建设得分较低，表明审计人才库建设亟须加强。

（2）工程项目经济责任审计问题形成的原因。

上述审计问题，可以归纳为以下三个方面，如表3所示。

①识别问题的程序先进性不足。

识别问题的程序先进性不足，未能真正发挥审前未雨绸缪的作用，导致经济责任审计实施过程中在识别、发现问题方面大打折扣。原因主要有以下几方面。一是年初审计计划的制订多流于形式，未充分结合企业战略目标、管理层风险偏好等制订3年审计对象全覆盖计划，并层层分解至每年。二是审前调查思路受限，方式方法上缺乏创新，依旧停留在对被审计单位的资料收集，具有一定局限性，未能充分借势借力形成业审联动，将横向调查与纵向调查有机结合，对被审计单位开展全方位的调查，提前锁定审计重点。三是审前方案的制订未突出重点，未能将审计计划与审前调查的结果运用至审计方案，导致审计方案不具备可操作性，有效性不足。

②揭示问题的深透性不够。

揭示问题的深透性不够，导致经济责任审计实施过程中发现问题的质量不高，未能受到管理层认可。原因主要有以下几方面。一是审计发现问题时仅停留在问题表面，未能穿透式挖掘问题背后真正的原因，未能充分构建大监督思路，利用监督合力，拓展挖掘问题的深度。二是未将研究型审计运用至工程项目经济责任审计中，未针对典型问题“解剖麻雀”，透过现象看本质，以点带面，既未通过“政策—项目—资金”的路径锁定重点、揭示问题，也未按照“后果—原因—规制”的归纳路径去分析表象、提出建议。三是未将大数据审计运用至工程项目经济责任审计中，未通过大数据赋能，审前锁定疑点线索再进行现场取证，识别和揭露疑点背后的重大风险，从而提升审计精准度。

③评价问题的精准性欠缺。

评价问题的精准性欠缺，经济责任审计结果运用不足。原因主要有以下几方面。一是未充分结合被审计单位地域特征及被审计人员管理特点，导致审计评价不具备个性化特征，不能精准对审计对象任职期间经济责任情况进行系统性、综合性评价。二是问题整改缺乏高度，很多问题表象暴露在基层，利害关系也在基层，但源头在上层，仅让基层做整改，缺少高度和制度层面的充分考量，造成整改不彻底，异地复发、履查履犯情况比较突出。三是追责问责不力，未认真分析问题根源，并对相关人进行严肃问责，严厉处罚，即使对部分单位进行了责任追究，但追究层面较低，轻描淡写批评检讨就算过关，起不到惩治问责的效果，使审计权威性大打折扣，审计价值得不到有效发挥。

（二）基于HSM模型提升工程项目经济责任审计质量

1.构建工程项目经济责任审计质量管控体系。

结合工程项目经济责任审计面临的问题和原因分析，本文运用HSM模型对经济责任审计过程进行全面剖析，并对其三个维度赋予新含义，从时间维（审计实施周期）、逻辑维（提升审计质量）、知识维（审计能力培养）三个方面出发，围绕问题寻找高效解决路径，以促进审计效率质量双提升，具体如图5所示。

（1）时间维。

时间维具体是指对经济责任审计工作程序的梳理，贯穿事前、事中、事后审计全过程，覆盖审前准备、审计实施、结果运用三个阶段。

（2）逻辑维。

逻辑维具体是指围绕目前工程项目经济责任审计面临的三大问题，在经济责任审计全过程中，紧扣审计程序关键节点、难点，逐一针对性提出质量提升解决方案。

（3）知识维。

知识维具体是指支撑经济责任审计高质量开展的能力培养工具，通过打造经济责任审计知识库，积累资料数据，沉淀审计经验，规范审计程序，从而提升审计团队能力，促进审计价值再提升。

2.提升工程项目经济责任审计质量的路径。

（1）提升经济责任审计识别问题程序的先进性。

①动态管理审计计划和审计方案。

一是全面对照上级监管部门相关要求，科学制订经济责任审计中长期规划，合理配置审计资源，制订3年审计对象全覆盖计划。与公司人力资源部门积极联动、充分沟通，建立审计对象信息库并动态管理，突出对重点部门和关键岗位领导干部的审计监督。

二是了解公司年度战略目标、发展方向和整体规划，紧紧围绕“高质量发展”行动指引，年初即确定审计年度管理思路和工作要点。联动人力资源部，动态管理审计对象信息库，商定年度经济责任审计对象名单。

三是关注公司内控运行质量、风险管控薄弱环节和管理层关注重点，确定年度审计重要事项和重点关注项目。开展风险评估调研，面向公司管理层、项目领导班子收集风险关注建议，为经济责任审计关注重点提供参考。

四是组织召开经济责任审计项目复盘会议，总结经验建议，最终形成年度经济责任审计工作总体实施方案及工作重点报公司管理层审批。

②多渠道开展审前调查。

一是推动业审联动，向财务、经管、物资、工程等序列部门充分调研掌握序列最新的方法和系统，了解业务发展重点、难点，及时了解审计对象范围及业务发展趋势。

二是建立“三库一单”（相关序列最新文件制度库、历年各项检查的问题清单库、最新经济运行分析数据库和审前资料收集清单）。通过“三库一单”提前掌握项目经济数据、锁定风险，对项目提供的数据进行初步分析，确定项目的审计重点和方向，由审计组组长召开集体讨论会，根据审计重点制订审计方案，有针对性地设置“审计关口”，重点关注策划执行情况、劳务物资招投标、合同签订与执行等关键环节，做到有的放矢，防范共性问题，提升审计取证内容及审计方案匹配性。

三是通过调查梳理企业工作会议、领导干部会议等会议精神，以及相关文件制度要求、相关部门系统问题通报等资料，系统深入研究和把握企业重大决策部署的出台背景、战略意图、改革目标等根本性、方向性问题，提升审计工作的政治性、前瞻性和方向性。

四是重点关注被审计单位“三重一大”会议、经济活动分析资料等涉及本单位的重大事项或问题，通过对相关事项在决策程序、执行过程等方面的重点调查，深挖问题线索，提前锁定重大风险事项。

五是重点关注历次审计发现问题较多的重点领域和风险点，梳理分析历年开展的各类检查督查的问题清单，充分了解被审计单位的热点、难点、盲点、风险点及工作薄弱点，明确审计重点，提高审前调查质量。

（2）提升经济责任审计揭示问题的深透性。

①“巡审纪法”联动拓展揭示问题的深度。

一是筛选优秀专业人才组建经济责任审计专家库，安排专人定期更新，确保专业类型“全覆盖”。同时，审计部门要与党委巡察、纪检监察、法律合规等监督部门进行监督资源整合，开展“巡审纪法”联合监督检查，“点将式”抽调对口人才参与联合监督检查，充分发挥人才专业优势，形成四大监督彼此配合、互相促进、协同推进的“长效+常效”机制，有效发挥“1+1>2”监督合力作用。

二是充分发挥审计“经济体检”专业优势，以揭示重大经济事项中的违法违规违纪问题为主线，为巡察提供专业支持。对涉及问题的原因背景分析、责任界定方面由巡察组充分运用个别谈话、实地走访等方式进行深挖细查，督促被审计单位找准病灶、堵塞漏洞，实现巡察监督与审计监督提质增效。“巡审纪法”结合过程中发现的重点问题和事项，由四方共同商议、印证疑点、锁定问题、联动处置，有效提升“巡审纪法”结合工作的质量和效益。

三是通过四方联动，打破信息壁垒，巡察、审计、纪检、法务人员合署办公，定期召开联合监督工作推进会，就工作进展、疑点发现、问题核查等情况进行充分交流、互通有无，并统筹审计、巡察人员对重点事项和重点问题集中力量攻坚，切实提高发现问题的精准度。

四是联合监督，借助审计“三表一单”（审计发现问题整改表、审计风险提示表、审计建议采纳表、审计问责清单），建立监督整改长效机制，进一步压实被监督单位整改主体责任，切实推动问题整改在建机制、防源头、优治理上下功夫，充分发挥综合监督警示作用，实现联合监督发现问题闭环管理，使内部监督真正成为改善公司管理、堵塞漏洞、防范风险的“助推器”，推动企业合规管理再上新台阶。

②以研促审提升问题定性的精确度。

一是以“政策—资金—项目”为主线开展研究型审计，注重把握工程项目建设中的政策目标、资金使用和项目实施这三个层面，将主线研究正反双向贯穿于审计全过程，提升问题定性的精准度。通过透彻分析研究公司政策方向，对政策做出准确把握，通过研究，找准重点、难点和关键环节，寻找政策法规依据，从“业审融合”角度，聚焦工程项目重点工作，找准研究型审计的方向。聚焦主责主业，通过经济视角，对审计项目涉及的资金投入、资金流向、资金使用、资金管理等方面可能存在的风险点进行分析。紧紧围绕资金的拨付、使用、结余，贯穿资金流动链条，全面分析评价工程项目政策落实情况。在审计实践中，充分把握工程项目政策落实情况，对工程项目建设资金使用情况进行监督，密切关注政策有效落实、资金合规使用和项目高效运营，及时发现问题、揭示违法违规行为，从事前项目投标、资金预算管理及政策措施效应等方面分析原因、提出对策，调整和优化项目开展。

二是针对审计对象的行业特点、组织架构、内控管理进行研究，针对具体问题、特殊问题开展专题讨论，一项目一方案一做法，将经济责任审计与专项审计相结合、资料查证与现场跟踪检查相结合，将审计、造价、管理三个专业有机整合，及时整理、研究审计工作中发现的问题，将其中的代表性问题整理作为典型案例写入手册，进一步促进审计质量提升。

③大数据赋能，提升审计精准度。

一是深化审计信息化运用，基于公司登高管理平台构建数据中心，对接各类经济数据关口，实时获取数据资料，通过大数据技术对数据预处理、统计、分析，并保持职业敏锐度，对事前可能存在的风险进行识别、评估和预警。

二是构建大数据分析模型，在审计实施前提前锁定被审计单位业务数据与财务数据的异常现象与疑点问题，针对疑点线索进行现场取证，识别和揭露疑点背后的潜在风险，减少审计人员外勤工作时间，提升审计工作效率。

（3）提升经济责任审计评价问题的精准性。

①多方式多维度“经责画像”。

持续深入探索“经责画像”评价体系及运用路径，提高审计监督服务水平。构建“经责画像”体系，统筹考虑领导人员任职期间贯彻执行党和国家有关经济方针政策、决策部署以及上级单位重大决策部署、党风廉政建设、财务收支、对企业制定和执行重大经济决策情况、内部控制、高质量发展等情况，采用问卷调查、民主测评、访谈等多种手段精准画像，为干部监督提供重要参考，助力公司高质量发展。

②运用“一书两函”，促进审计成果转换。

一是针对审计发现的普遍性、典型性问题，依靠项目层面无法完成整改的问题，根据问题性质以审计委员会名义给公司序列部门出具问题督办提示函、警示函，由序列部门督导整改，审计部做好提示函、警示函问题整改落实的跟踪。

二是针对项目共性问题，给公司业务部门出具管理建议书，帮助序列部门加强制度建设，提升业务管理水平，从源头上规范管理，减少“屡审屡犯”。

三是联合业务部门，从审计发现问题以及风险的特点和影响度等方面进行多维度分析，查找制度、流程、合同的漏洞和缺陷，并出具审计管理建议书，进一步完善规范公司管理制度，为企业优化体制机制提供参考依据。

四是用好“一书两函”，做实同级监督，对发现的问题加强整改，堵住管理漏洞，完善管理机制，实现PDCA（计划Plan—实施Do—检查Check—处理Act）管理闭环。

③压实整改责任，强化线索移送。

一是通过召开审计问题联席通报会，对审计发现问题及风险进行复核、梳理，明确整改方案、整改责任人、督导责任人，形成“审计部门牵头、序列部门分工督导，被审计单位落实”的审计整改长效联动机制，充分发挥部门合力，促进整改落地。

二是定期召开审计整改专题会，通报审计发现问题整改情况、各序列对审计发现问题督导情况，查出重大问题的线索移送情况，移送问题整改反馈情况，研究解决审计整改工作的难点，对标对表限期抓落实，确保审计发现问题整改工作做到“件件清”，压实审计整改工作责任。

三是对属于业务管理问题或业务共性问题的，由审计部门出具审计移送处理书，及时移送业务部门，由业务部门分析原因，制订专项整改措施与方案，积极配合完成审计整改工作。

四是对审计查出的无法进行追损或重大违规违纪问题，及时移送纪检工作部进行处理，同时要求各业务部门对移送事项处理完成后，将结果反馈给审计部备案。

五是对于前期已提示预警，后期依旧“屡审屡犯”的问题，要点名道姓，通报曝光，加重处罚，严肃追责，采取必要的雷霆手段；对典型的违纪违规问题要及时移交公司纪委追责，按照“问责一个、教育一批、警醒一片”的原则，全力落实好业务监管责任，确保监督取得实效。

四、结语

本文运用“BSC+HSM”模型，以“发现问题—分析问题—解决问题”思路构建了工程项目经济责任审计质量评价体系：运用BSC模型识别经济责任审计中的工作亮点和存在问题，并分析问题产生的原因；利用HSM模型从三个维度针对性提出提升经济责任审计质量的路径。在此过程中，研究团队始终以党和国家、上级监管单位的经济责任审计管理规定、实务指南为工作指导，通过提升识别问题程序的先进性、揭示问题的深透性和评价问题的精准性，促进各项审计任务扎实开展，为推动审计高质量发展，提升审计质效，提高审计监督效能，进而促进公司高质量发展提供参考路径。

（作者单位：中铁十一局集团第一工程有限公司，邮政编码：441104，电子邮箱：674933237@qq.com）

主要参考文献

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