我国开展生物多样性审计面临的问题及对策

2024-04-07王丽庄尚文

会计之友 2024年8期

王丽庄尚文

【摘要】物种的灭绝、遗传多样性的丧失、生态系统的退化，都直接或间接地威胁到人类的健康、发展甚至生存。因此，保护生物多样性已成为生态文明建设的重要任务之一。生物多样性审计作为资源环境审计的重要组成部分，是国家和地方政府监督、鉴证和评价生物资源是否得到有效管理、人类活动是否合理规范的有力工具。鉴于目前国内外有关生物多样性审计的理论研究较为有限，文章对我国开展生物多样性审计面临的主要问题进行了探讨，并分析了20世纪七八十年代以来美国、加拿大、澳大利亚等国家有关生物多样性的审计实践报告，借鉴他们的审计经验，提出推进我国生物多样性审计的对策，以期为我国开展生物多样性审计推进生态文明建设奠定重要基础。

【关键词】生物多样性审计；资源环境审计；生物资源管理；生态文明建设

【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2024）08-0122-06

一、引言

党的二十大报告指出，中国式现代化是人与自然和谐共生的现代化。生物多样性是人类赖以生存和发展的基础，是实现可持续发展的必要条件，保护生物多样性也是生态文明建设的重要任务之一。然而，目前受经济、社会和气候等多重因素的影响，全球生物多样性面临严重威胁和挑战，“地球正迅速接近不可逆转的临界点”。从保护进程来看，全球生物多样性保护任重而道远。根据《中国生物多样性保护战略与行动计划》（2011—2030年），我国生物多样性也面临着部分生态系统功能不断退化、物种濒危程度加剧、遗传资源不断丧失和流失等威胁。尽管全球爱知生物多样性目标实现不太理想，但我国执行情况高于全球平均水平。2015年《生态文明体制改革总体方案》强调，将保护生物多样性上升为国家战略，形成“政府引导、企业担当、公众参与”的保护模式，不断深入生物多样性主流化；系统治理山水林田湖草沙冰，实施生物多样性保护重大工程和濒危物种拯救工程，建立并深化“一带一路”“南南合作”等多边合作交流机制，持续加大生物多样性保护力度。

作为世界上生物多样性最为丰富、又是受到威胁最为严重的国家之一，开展生物多样性审计刻不容缓。生物多样性保护的关键问题是生物资源的有效管理和人类活动的合理规范，而生物多样性审计正是國家和地方政府监督、鉴证和评价生物资源是否得到有效管理、人类活动是否合理规范的有力工具。我国生物多样性审计起步较晚，相关实践也较为有限，如审计署于2004年针对西双版纳国家级自然保护区和盐城国家级珍禽自然保护区的管理状况开展专项审计，其他与生物多样性相关的审计一般都是合并在与生态环境相关的审计项目中。当前我国已经进入生态文明建设的新时代，生物多样性审计相关法律法规制度也逐渐完善。2009年《关于加强资源环境审计工作的意见》（审农发〔2009〕147号）明确将生物多样性减少作为资源环境审计重点关注的问题，2017年《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》关注领导干部生态文明建设情况，2021年新修订的《审计法》明确审计报告应当“按照有关法律、行政法规的规定报告对国有资源、国有资产的审计情况”。

为了有效应对我国当前生物多样性保护面临的突出问题，深入推进生物多样性审计尤为迫切，生物多样性审计作为资源环境审计的一个重要领域，实务与理论界应给予更多的关注和研究。目前，我国的生物多样性审计还在发展阶段，如何界定和实施生物多样性审计还缺乏理论和实践上的探索。本文拟在分析我国推进生物多样性审计所面临问题的基础上，通过概括和借鉴国际上生物多样性审计的先进经验，提出相应对策，以期为我国更好地开展生物多样性审计从而助力生态文明建设提供重要参考。

二、文献回顾

目前国内外专门针对生物多样性审计的理论研究较为有限。国外有学者对生物多样性审计方法以及将生物多样性审计纳入地方保护战略的方法进行了探讨，如Paul et al.[1]提出的生物多样性审计方法为确定物种保护的优先次序和节约成本提供了一个客观的模式，这种方法适用于生物多样性特征良好的欧洲地区。Liam et al.[2]探讨了把快速低成本的生物多样性审计纳入地方保护战略的方法，他们建议将生物多样性审计纳入全球人为景观的规划过程，特别是欧盟2030年的生物多样性战略，他们还敦促决策者支持生物多样性审计，把生物多样性审计作为制定有效的自然恢复战略的常规性步骤。此外，他们还指出如果他们提出的建议得到广泛采用，可以增强全世界许多区域的生物多样性战略规划和实施的权力。此外，也有学者对森林和海洋相关的审计进行了探讨，如Bryan et al.[3]按照经核实的碳标准对森林碳抵消项目进行了审计，主要关注了审计影响和彻底性两个方面。研究结果表明，审计显著减少了造林/再造林/恢复和改进森林管理项目从事前估计到事后核准的抵消数；审计的彻底性几乎随着项目类型抵消估计数的增加而增加。最后他们根据审计影响给森林碳抵消买家和审计师提出了相应建议，根据彻底性给森林碳抵消卖家提出了相应建议。Florin et al.[4]通过分析认证报告对森林管理委员会森林管理认证审计进行了全球评估。结果表明，与证人评估相比，合规性评估的有效性可能较低；认证活动可以捕捉到与审计相关的基本活动中的重大失误，包括审计师的决定，审计师收集、解释和综合证据的能力，以及公开报告的能力；认证过程相关信息的可用性和对认证报告的分析有助于改进认证活动和森林管理审计实践。Holly et al.[5]以澳大利亚海洋生物多样性抵消的研究为例，指出跨政府、产业界、学术界和非政府组织的战略关系管理提高了生物多样性的重要性，但审计过程是否已在环境保护方面发挥作用仍是一个悬而未决的问题。

国内有关于生物多样性审计的研究较少，如邱玲[6]给出了生物多样性审计的具体定义，并且指出实施生物多样化审计是人类对更好生活的要求、是实现可持续发展的要求、是建设和谐社会的要求。王志榕[7]分析了珠三角地区生物多样化及审计现状，并提出了相应完善对策。华金秋等[8]探讨了国家审计维护生物安全的实施路径。此外，王丽等[9]对环境审计工作组（Working Group on Environmental Auditing，WGEA）2019年修订的《生物多样性审计指南》中的10个审计主题共68个案例进行了分析总结，并得出了一些启示，给我国后续开展生物多样性审计提供了一些思路。尽管如此，国内针对生物多样性的相关审计主题的研究还是比较丰富的，如对森林、草原、淡水和海洋等，尤其是近年对领导干部自然资源资产离任审计的相关研究成果颇丰，这里就不一一赘述了。

三、我国推进生物多样性审计存在的突出问题

我国在生物多样性方面的研究成果为开展生物多样性审计奠定了基础。生物多样性审计作为自然资源与环境审计的新兴领域，是实现可持续发展的有力工具之一。但由于开展年限短、经验缺失等原因，我国的生物多样性审计还面临以下问题。

（一）生物多样性审计依据相对不足

《生物多样性公约》和《昆明宣言》的发布表明，生物多样性相关法规取得了一定的进步，但在国家层面，目前仍缺乏针对生物多样性保护的专门法。生物多样性保护法律体系的构建须坚持整体系统观的理论指引，应努力克服立法部门化的倾向[10]。与之相对应，我国生物多样性审计的开展也缺乏权威统一的评价标准和操作规范。尽管审计署发布了一些文件，如《关于加强资源环境审计工作的意见》（2009）和《水环境审计指南》（2011），但生物多样性审计的依据仍然不足[11]。完善生物多样性审计的法律法规和普适性的审计评价体系是进行生物多样性审计的关键，能避免审计人员在审计工作中无章可循，处于被动状态。

（二）生物多样性审计主题较为单一

生物多样性本身包罗万象，因此生物多样性审计涵盖的主题也非常广泛，WGEA在2007年首次编写和2019年修订的《生物多样性审计指南》中均介绍了10个主流生物多样性审计主题[9]。从《生物多样性审计指南》中的审计主题可以看出，生物多样性审计一方面属于自然资源的审计，如对濒危物种、入侵物种、淡水资源、湿地、海洋资源、遗传资源、森林资源的审计，都涉及了与生物多样性相关的自然资源；另一方面，生物多样性审计也属于环境审计，如对淡水生境、海洋生境和保护区的审计，都涉及了相关的环境。我国生物多样性审计起步较晚，开展得也十分有限，如审计署于2004年针对西双版纳国家级自然保护区和盐城国家级珍禽自然保护区的管理状况开展的专项审计，实地考察了保护区中生物多样性保存最完好、管理最严格的区域，审计主题只涉及保护区和入侵物种两类。其他与生物多样性相关的审计一般都是合并在其他审计项目中，如审计署开展的青藏铁路、西气东输等大型建设项目审计[6]。2021年，南京市审计部门在全市自然资源环境审计工作中统筹谋划环境污染威胁生态整治、自然保护区规划建设、物种保护及外来物种防控等事项审计，关注区域自然环境的生态平衡。此外，在领导干部自然资源资产离任审计、经济责任审计中生物多样性保护常作为考核指标。因此，随着国家对生物多样性的重视程度不断加深，生物多样性审计主题的覆盖率也应不断提升。

（三）生物多样性保护和监管职能划分不清

我国的生物多样性保护和监管职能散落在生态环境部（自然生态保护司）、自然资源部（国家林业和草原局、国家公园管理局）、农业农村部（渔业渔政管理局、种植业管理司等）、公安部、海关总署（动植物检疫司）等多个不同的部门，存在交叉管理、多头管理和空缺管理的问题，致使生物多样性审计时存在责任主体难界定、审计标准不统一和相关数据难获取等诸多问题；加之生物多样性保护措施的制定、相关项目的实施以及保护资金的绩效一般由环保督察进行督促并发现问题，审计监督的作用往往被忽视或轻视，因此审计人员在开展生物多样性审计时往往会困难重重、无从下手。此外，我国生态审计内容侧重于后期评估，难以形成有效反馈，限制了生态审计作为战略工具的成效[12]。

（四）生物多样性审计专业性欠佳

由于生物资源自身的特性，需要野外实地调查、观测、实验等专业方法。生物多样性审计项目组调查的内容主要包括该地区的生物多样性现状、该地区生物多样性所面临的威胁、政府对于保护该地区生物多样性制定的对策等，传统的现场审计等审计方法存在较大的局限性，加之生物的栖息地（保护区、河流等）往往跨区域，使得责任界定困难。如在2004年的生物多样性审计中，主要通过访谈、座谈、实地考察等方式，关注自然保护区、林业、环保、管理所等部门建设管理情况[13]。同时，生物多样性涉及生物学、生态学、环境学、地理学、林学、海洋学等诸多学科，因此生物多样性审计涉及的内容也非常广泛庞杂，此时就需要审计人员具备相应的专业知识，而审计人员基本上是审计学和会计学背景，在审计人员紧缺的现状下，現有审计人员欠缺复合型专业知识，存在基础知识和技术方法上的困难。综上所述，审计技术方法、审计人员和审计经费都有限，导致生物多样性审计无法常态化实施。

（五）审计结果运用范围与效果受限

我国的生物多样性审计多围绕对相关法律法规的遵循情况、保护资金使用的真实情况和减轻环境风险情况等，审计结果运用范围具有一定的局限性。以2019年审计署关于环渤海地区生态环境保护审计为例，关注环境保护资金的使用效率、污染防控治理执行情况、生态环境政策实施效果等内容，审计结果的应用范围较为狭窄。生物多样性减少等重大生态破坏问题，危害广、损失大，具有长期性和隐蔽性，需要加大对相关问题的反映力度。2021年10月，《关于进一步加强生物多样性保护的意见》对遏制生物多样性减少提出了很多具体要求。因此，生物多样性审计应突出对重大生物多样性问题风险的揭示，与纪检监察部门联动整改，加强对问题后续整改情况的跟踪检查。

四、生物多样性审计的国际经验

早在20世纪七八十年代，国际上诸多国家便开始开展生物多样性审计，取得了丰富的实践经验。据最高审计机关国际组织（International Organisation of Supreme Audit Institutions，INTOSAI）环境审计工作组（WGEA）制定的《生物多样性审计指南》中的介绍，1993—2003年期间，各国最高审计机关至少开展了180次环境审计，自2007年至2015年，在生物多样性领域完成了约133次审计报告。本文通过分析指南及各国最高审计机构官方网站与生物多样性相关的审计实践报告，为我国后续开展生物多样性审计提供一些思路。

（一）生物多样性审计标准的制定与完善

一方面，完善的法律制度有助于审计细化目标和任务，保障审计人员有法可依。WGEA在2019年修订的生物多样性审计指南附录中列出了16项国际公约和协定以及39项区域生物多样性协定，包括《生物多样性公约》（1992年）、《濒危野生动植物种国际贸易公约》（1973年）、《保护野生动物迁徙物种公约》（1979年）、《湿地公约》（1971年）等；国际上还有一些其他依据，如《2011—2020年生物多样性战略计划》《2030年可持续发展议程》《最高审计机关防治荒漠化的土地利用和土壤质量管理的审计指南（2019）》等。这些现有的与生物多样性相关的国际公约、法律法规、准则、标准、计划、方案和制度等都可以作为生物多样性审计的审计依据。此外，20世纪60年代以来，发达国家兴起了广泛的生态环境运动，相关法律、政策也随之完善。如英国高度重视生物多样性保护工作，在2000年制定了专门的生物多样性保护战略和评估指标。2019年，《欧洲绿色新政》提出的政策包括指引生态系统保护的《欧盟2030生物多样性战略》，从部门、行业、行为体、治理层四个层次阐述欧盟生物多样性保护的治理模式和路径[14]，为评价生物多样性战略治理效果提供了审计依据。欧盟生物多样性战略关注重点从自然本身扩展为人与自然互动关系，出台了相关政策，例如法国的《巩固生物多样性和生态系统服务的欧洲研究区》、德国的《气候变化和未来海岸生物系统服务及生物多样性》。生物多样性审计可以发挥监督职能，为多领域、多部门协同治理提供保障。

另一方面，法律制度的制定推动了生物多样性审计的开展。澳大利亚与生物多样性相关的法律法规多达50多部，堪称完备[15]，在1999年《环境保护和生物多样性保护法》（简称“EPBC”）的推动下，澳大利亚审计署自2003年起陆续对本国生物多样性保护情况开展了29项常规性审计。随着EPBC所涉及保护措施的细致化和深入化，审计主题也由湿地、濒危物种、生态群落、海洋等常规内容逐渐扩大到了淡水、森林、遗传资源和入侵物种等方面。相对应的，随着审计实务的发展，最高审计机关国际组织环境审计工作组定期出台一些具体指南，例如生物多样性审计指南、森林资源审计指南、渔业资源可持续管理审计指南等[11]，从而帮助提高审计人员工作质量和效率。

（二）生物多样性审计主题的选择

通过对美国、加拿大等5个在生物多样性审计领域开展较好的国家的审计实践情况进行分析（表1），可以看出目前国际上生物多样性审计关注较多的有淡水环境及其资源、濒危物种、保护区和海洋环境及其资源，另外生物多样性的国家战略也是审计关注的重点。美国的生物多样性审计几乎涵盖了所有的生物多样性审计主题，其中濒危物种、保护区、淡水生境、海洋生境、森林资源和湿地等领域占到生物多样性审计项目总数的90%以上。相较于美国，新西兰主要集中在国家生物多样性战略、淡水和海洋三个方面。英国主要集中在淡水和入侵物种等方面，气候变化使得英国部分地区面临着严重的水资源短缺问题和洪水风险，因此英国审计署尤其关注水资源的管理、水污染的管控以及洪水风险的管控。值得注意的是，生物多样性审计的内容远不止《生物多样性审计指南》中提及的10个主题，如欧盟审计院（European Court of Auditors）与生物多样性审计相关的主题还涉及了荒漠化防治、农业生物多样性、野生授粉者、生物燃料等方面，美国审计署还关注了农业生产、粮食安全、农产品出口以及农药和化肥的使用等方面，澳大利亚审计署还关注了检验检疫和食品标准等方面。

（三）生物多样性审计客体的划分与延伸

将审计客体由政府保护部门延伸至生物多样性治理全链条的利益相关者，有助于明确各方责任的性质和分工，有效降低审计风险。相较于美国生物多样性审计重点关注美国农业部、美国环境保护局等政府部门保护生物多样性措施的实施效果及其协调和监管职能的发挥情况，英国和欧盟审计机关延伸审计客体范围，保证审计的完整性，充分反映了生物多样性治理的特点和性质。审计过程中，英国审计署重点关注政府不同部门各自承担的相应职责及其各自监督、管理职能的履行情况，审计对象不仅包括政府的下设职能部门，还延伸至相关企业、农场主等利益相关者。在欧盟地方层面，农业和土地相关的行为体占据生物多样性治理的关键位置，农民、与农业和森林相关的政府机构等主体在生物多樣性事务中发挥着重要影响力。

（四）生物多样性审计技术方法与审计人员培养

在审计技术方法层面，国外利用不同学科专业方法实现事前和事后评估。王芸等[12]概括了国际生态审计的三种主流方法，一是生态学方法，二是工艺学方法，三是管理学方法。在审计人员培养层面，国外审计组织通过信息共享实现生物多样性知识的整合和交流。如欧洲搭建“欧洲生物多样性研究战略平台”，为政府、社会和企业获取生物多样性知识，改进研究方法，进行知识分享，提升协同工作效率提供便利，以满足欧洲生物多样性的科学研究需要。

（五）审计结果运用与反馈机制的建立

在审计开展过程中，除了揭示本国生物多样性管理领域存在的问题之外，美国审计署还致力于为生物多样性管理工作的更好开展提供合理有效的建议。美国《对外援助法》要求美国国际开发署（USAID）将防止全球生物多样性丧失列为高度优先事项，USAID发布的《生物多样性政策》为生物多样性援助提供宏观战略指引和明确行动计划，通过及时跟进相关部门的反馈意见，实现国际生物多样性援助。相类似的，新西兰也十分关注审计建议的后续实施进展，新西兰审计署通过定期开展后续跟踪审计，评估相关部门对审计建议的采纳程度，分析整改成果以及仍存在的问题，提出新的审计建议。此外，澳大利亚审计署通过协调保护部门与经济部门的合作，促使经济发展与生物多样性保护双向补给、共同发展。除了充分运用审计结果，加拿大生物多样性审计重视公众的参与，建立了透明、高效的信息反馈机制，公众向审计长办公室提交的环境请愿书，可以帮助审计部门了解到相关重要事项，审计长办公室必须按时向议会和公众通报收到的请愿书和答复状况，请愿流程由公众自发，拓宽生物多样性审计立项渠道，延伸审计监督范围。

五、我国开展生物多样性审计的对策

从前文的分析可以看出，国际上诸多国家很早就开始开展生物多样性的审计，审计主题涉及众多方向。目前我国的生物多样性审计还在起步阶段，相关审计也是依托于其他审计项目开展。随着生态文明建设的推进，我国政府高度重视生物多样性战略目标的进展情况，必然会加大生物多样性保护的投入，而这些都离不开生物多样性审计的监督和评价。鉴于此，本文提出以下對策，期望为生物多样性审计的全面开展提供一些思路。

（一）健全生物多样性审计法治建设，完善制度依据

虽然我国颁布了20多部与生物多样性相关的法律、法规和条例，如《环境保护法》《森林法》《草原法》《生物安全法》《野生动植物保护法》《濒危物种保护法》《水生生物保护法》等，但是还缺乏专门指导生物多样性审计的法律、法规和标准等。首先，随着生物多样性专门法的制定条件趋于成熟，政府可以在适当时候总结生物多样性审计的实践经验，并将相关内容纳入《审计法》。其次，探索建立生物多样性审计准则。审计评价是审计过程中较难的一环，作为审计人员开展工作的指引，审计准则帮助不同背景的审计人员构建统一的操作标准，为探索普适性的生物多样性审计评价体系打下基础。在相关法律法规缺位的当下，审计还可以充分关注生物多样性相关的国际公约、法律法规、准则、标准、政策、计划、方案和制度等，平稳渡过制度建设阶段。最后，审计准则制度应在与国际趋同的背景下，结合我国国情进行完善，陆地和海洋等保护工作需要统筹考虑地方、国家和全球目标。同时，准则制度需要重点关注落实国家层面的生物多样性保护目标，并坚持因地制宜的原则，从而提高顶层设计和基层执行之间的协调能力，实现脱贫致富与生物多样性保护之间的协同。

（二）提高生物多样性审计主题覆盖率，强化问责机制

审计部门可以采取专项审计调查的方式对生物多样性的各个审计主题开展定期审计，不断提高审计主题的覆盖率，扩大审计范围，将生物多样性审计作为资源环境审计的一个新领域[9]。除了《生物多样性审计指南》中介绍的10个主流生物多样性审计主题，审计主题还应关注重大生态问题风险的揭示，如跨流域、跨区域的重大环境污染问题和挖田造湖造景等打着保护生态的名义破坏生态的问题；此外，生物多样性和生态系统状况的评估和监测、生物多样性保护和管理中存在的不足、非法野生动植物贸易、不合理的土地利用和开发等也应纳入生物多样性审计中重点关注的内容；最后，还应发挥好领导干部自然资源资产离任审计的作用，生物多样性审计应落实好领导干部主体责任，及时反映生物多样性和生态环境领域存在的新情况及风险隐患。

（三）健全生物多样性审计客体体系，形成良好审计循环

生态战略的审计实现内在机理在于意识引导、过程控制、绩效评价和结果反馈，构成了一个良性循环体系[16]。从环境利益的受益主体来看，须通过法律规范和调整公共利益、私人利益与国家安全利益的关系，明确保护的优先次序[17]。可以借鉴国外较为系统的审计对象体系，形成“预防、控制、监督、提高”的良好审计循环。因此，我国的生物多样性审计客体主要包括国家和各级地方政府中承担生物多样性保护、自然保护区建设、生态工程建设、濒危物种保护、入侵物种防治等责任相关的生态环境、林草、水利、海洋、农业、自然资源等部门，以及其他与生物多样性相关的企事业单位和机构，如食品、外交、海关、国际贸易等；此外，由于生物多样性本身属于自然资源，相关的领导干部在离任审计时也是审计客体。

（四）充分利用地理信息技术，提升审计效率性和效果性

生物多样性审计专业性强、涉及面广，在充分发挥审计人员主动性的同时，对时间紧、任务重、人手少的工作现状提出挑战。近年来，地理信息技术广泛应用于土地、矿产、森林、海洋等资源的审计，成果在报告中体现的占比达到了三分之一以上。首先，探索生物多样性审计新方法，如基于地理信息系统和遥感图像方面的数据，运用景观格局分析软件生成多种景观指数，刻画生物多样性发展趋势[18]。其次，努力构建统一集中的数据分析平台，加强地理信息技术在审计中的应用，如与遥感院、测绘院签订战略协议购买服务，依托数据中心搭建平台、培养专业团队、开发生物多样性审计系统等，高效应用地理信息技术。最后，依托大数据技术的远程审计，充分发挥生物多样性审计的作用。通过可视化处理分析生物多样性指数变化趋势，从而得出物种多样性变动情况[19]，突破空间上的地理限制；充分利用各级各类数据，构建和完善生物多样性预测预警模型，实现数据共享使用和全流程风险控制，进而提高审计效率。

（五）加强生物多样性审计队伍建设和复合型人才储备

一方面，统筹各方审计力量。政府审计是生态文明建设的关键监督力量[20]，但生物多样性属于公共资源，随着生物多样性审计的深入发展，也应当加入社会审计与内部审计组织的力量，充实生物多样性审计队伍。另一方面，提高审计人员的综合素养。在人才招聘方面，审计部门可以扩充有生物背景的人才，或外聘生物学专家加入审计组，提高整体审计队伍的专业性。在人员培训方面，审计部门可以定期开展生物学专业培训、生物多样性审计案例分享等，同时，联合生物多样性保护部门，针对晦涩难懂的专业事项为审计人员答疑解惑，提高生物多样性审计的效率和效果[18]。

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