国有企业内部重组会计与税务处理研究

刘畅

有序推进内部重组不仅有利于国有企业增强企业的核心竞争力，也能够为企业培育新动能，增强企业发展活力。但从目前的情况来看，企业内部重组过程中还存在相关的会计问题、纳税问题和潜在的税务风险。

一、国有企业内部重组的必要性

在我国的国民经济体系中，国有企业占据着重要地位，推进国有企业的纵深改革已然成为共识。此外，国家也多次下达关于国有企业改革的相关文件，以深化改革工作，激发企业活力。

（一）推进专业化整合，提高企业核心竞争力

国有企业内部重组是一种较为常见的整合资源的方式。通过加大资源整合力度，不仅能够推进国有企业的专业化整合，为企业发展注入新的活力，也能够提高国有企业的核心竞争力，使国有企业的抗风险能力有所增强。

（二）有利于解决现存矛盾，迎合国家改革发展

国有企业为我国提高综合国力作出了巨大贡献。但从目前的情况来看，国有企业中尚未健全现代企业管理制度，企业运营的效率也有待提升，甚至还出现了国有资产流失等严重问题。而推进国有企业的内部重组，不仅能很好地解决这些现存矛盾，也能够迎合国家的改革与发展，顺应经济发展的趋势。

二、国有企业内部重组中存在的相关会计与税务问题

国有企业内部重组是目前新发展时期下的必经之路，也能够保证国民经济健康、稳定发展。然而，国有企业内部重组中还存在着诸多问题，包括会计与税务方面所存在的争议，使国有企业的内部重组工作受到一些阻碍。

（一）公允价值的计量问题

国有企业进行内部重组包括整体资产的置换。在资产置换过程中，需要确定资产置换是否属于普通的非货币性交易，还应严格按照会计准则要求，判断资产是否具有商业实质、公允价值能否可靠计量，以此决定是否采用账面价值入账。

（二）流转税问题

在国有企业的内部重组中，大多数税种都在税法或其他法规中有明确规定，处理方法较为简单，但资产转移中形成的流转税问题往往存在争议。在流转税方面，现行的税收制度对国有企业内部重组大多采用优惠的税收政策：企业产权的交易行为不需要缴纳增值税；若企业以不动产、无形资产投资的方式入股，在接受投资方利润分配的前提下，股权转让不需要缴纳增值税。

（三）产权转移过程中形成的税务问题

为了使国有经济健康稳定发展，国家大力推进国有企业的深化改革，帮助国有企业在实际的发展进程中优化现存资源、降低发展风险。对于国有企业中转让机器设备等资产转让实现的收益，政府不仅大力支持，还给予了相应的税收优惠政策，以鼓励这种资本流动。

三、国有企业内部重组的会计处理研究

国有企业必须严格按照相应会计准则的要求与指导，对企业内部重组做出规范处理。以下将从同一控制下的吸收合并与资产无偿划转两个方面分析国有企业内部重组的会计处理。

（一）同一控制下的吸收合并

在同一控制下，企业的吸收合并本质上属于非交易性的集团内部重组。因此，按照会计准则规定，其会计处理应该使用账面价值来计量。对于合并方企业，其会计处理为：借记资产类相关科目，贷记负债类相关科目与权益类相关科目。对被合并方企業，其会计处理为：

借记负债类相关科目与权益类科目，贷记资产类相关科目。对于母公司来说，其会计处理一般借记长期股权投资—合并方，贷记长期股权投资—被合并方。

（二）资产无偿划转

《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》规定：企业国有产权的无偿划转是指国有产权在政府机构、国有独资企业、国有独资公司、事业单位之间的无偿转移。因此，国有独资企业、独资公司以及下属各级国有独资企业之间的内部重组，只要是涉及产权调整的整合，都可以采用资产的无偿划转方式。

对于划入方，其会计处理为：

借：长期股权投资

贷：资本公积（资本溢价）

对于划出方，其会计处理为：

借：资本公积（资本溢价）

贷：长期股权投资（被划拨企业）

另外，资本公积不足以冲减，需要依次冲减盈余公积、未分配利润。

四、国有企业内部重组的税务政策研究

对于国有企业内部重组的具体方式及分类，会计准则的要求与税法上的要求其实是存在差异的，也因此增加了国有企业的涉税风险。本文将从以下四个方面进行分析：

（一）企业所得税

2015年《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》规定，企业债务重组、法律形式改变、资产或股权收购、合并、资产无偿划转、分立等，将根据具体条件的不同，适用一般税务处理或者特殊税务处理。因此，国有企业应当对此重视起来，具体问题具体分析。

（二）契税

契税是指不动产的产权发生转移、变动时，向新业主所征收的一次性税收。现行的财税政策规定，国有企业及事业单位合并、破产、分立、资产无偿划转等符合一定条件的，可以减征甚至免征契税。因此，国有企业要明确相关政策，恰当处理涉税问题，避免造成不必要的税费损失。

（三）增值税

国有企业在内部重组的过程中往往将债权、负债、实物资产、劳动力等分开进行转让，以保证各项资产明确。这样一来，不仅导致各项债权、负债、实物资产等全部处于增值税的征税范围，同时也增加了内部重组的成本。实际上，国有企业通过合并、置换等方式将债权、负债、实物资产、劳动力等一并转让给其他公司或个人，就不属于增值税的征收范围，从而节省税费，推动内部重组有效进行。

（四）印花税

在国有企业的内部重组过程中，可能会由于合并、分立或改制而形成一些新企业，这些企业因改制而签订的产权转移书据是免于贴花的，资金账簿已经贴花的部分也不需要重复贴花。

五、国有企业内部重组的实证分析

（一）同一控制下的吸收合并

例如，位于上海的H公司是一家国有企业，其业务范围非常广泛，包括旅游业、服务业以及运输业等。截至目前，H公司有多家全资和控股的子公司，管理链条也相对比较复杂。同时，H公司层级较多，近年来还合并了房地产行业相关公司X公司。H公司试图通过X公司的合并来开辟房地产业务，并且在实际的发展过程中通过X公司来进行相关项目的管理工作。然而，近年来房地产行业整体的发展呈现下滑趋势，使得X公司在实际发展过程中亏损严重，人员大量流失。多方面影响因素使得X公司发展艰难，针对这种情况，H公司对其进行了资源的优化与整合，实施了同一控制下的吸收合并，同时派遣相关的工作人员直接控制X公司中的项目。在进行吸收合并前，H公司持有60%的X公司股份，账面价值总计6000万元，并以定向增发股票的方式购买了X公司40%的股权。其中每股面值1元、公允价值8元。目前，X公司的银行账面存款共计300万元，投资性房地产大约28500万元，其他应收款900万元，交易性金融资产300万元，其他应付款12000万元。H公司对X公司进行同一控制下吸收合并的具体会计处理如下（单位：万元）：

借：银行存款 300

交易性金融资产 300

投资性房地产 28500

其他应收款 900

贷：长期股权投资—X公司 6000

股本 900

资本公积 11100

其他应付款 12000

抵消分录：

借：其他应付款—H公司 12000

贷：其他应收款—X公司 12000

在税务处理方面，若吸收合并时的股权支付金额不低于总金额整体的85%，则需要采用特殊性的税务处理方式来处理所得税。在此案例中，企业股东在企业吸收合并发生时取得的股权支付金额不低于交易支付总金额的85%，适用于国有企业内部重组的特殊税务处理方法。因此H公司不需要确认递延所得税。

（二）资产无偿划转

在百分之百直接控制的母子公司之间，母公司向子公司划转其所持有的股权、资产，并按照賬面价值计量时，母公司没有获得任何股权、非股权支付，这种情况属于母公司向子公司的资产无偿划转。企业在接受这种资产无偿划转时，应按照会计准则规定确认为当期收益，若接受控股股东或控股股东的子公司直接、间接划转，应作为权益性交易，相关利益计入所有者权益（资本公积）。

例如，C公司为一家国有企业，D公司是其全资子公司，2021年底，D公司实收资本为800万元，账面净资产为1000万元。2022年初，C公司将自身不动产无偿划转给子公司D，不动产的账面原值为1200万元，已累计折旧200万元，公允价值5500万元。资产无偿划转后，D公司的注册资本不变。按公允价值计算增值税，共应缴增值税500万元，其中C公司与D公司均不是房地产行业相关公司，业务处理不涉及土地增值税。

对划入方来说，其会计处理为（单位：万元）：

借：固定资产 5000

应交税费—增值税（进项税额）500

贷：资本公积 5500

对划出方来说，其会计处理为：

借：固定资产清理 1000

累计折旧 200

贷：固定资产1200

借：长期股权投资1500

贷：固定资产清理1000

应交税费—增值税（销项税额）500

六、结 语

总而言之，国有企业应意识到新经济形势下推进内部重组的必要性，采取有效措施来不断优化企业的内部结构，激发企业活力，从而迎合国家的改革发展。同时，在推进内部重组的过程中，国有企业也应严格遵循各项财税政策，解决相关的会计问题与纳税问题，避免税务风险，并选择适合自身的重组方式，这样才能最终实现国有企业的良性发展，提高企业市场竞争力。