基于目标成本法的国有制造企业战略成本控制体系建设

刘文全 成都成发科能动力工程有限公司

引言

目标成本法由丰田公司于20 世纪60 年代创建。该公司利用目标成本法管理方式加强自身成本管理的同时，确立了国际市场竞争的优势地位。至此，该成本管理方法被日本国内企业纷纷效仿，通过其自身的不断努力，利用价格优势使得日本本国产品在欧美市场得到了客户的赞誉。目标成本法得以有效应用的同时，我国国内企业——邯郸钢总厂结合自身的实际情况开始引进该方法并在1991—1995 年度共计取得了10 亿元盈利，从而掀起了学习“邯钢经验”、推进目标成本法应用的热潮。

一、目标成本法概述

目标成本法是指企业对其某一产品成本的预期。亚当·斯密将市场称作“一只看不见的手”，企业参与市场竞争中只有遵循市场规律、满足客户的需求，才能最终赢得市场。企业在经营管理中，结合产品的市场状况，以目标价格为基础，并由此设定目标利润，从而制定目标成本。从产品设计开始，通过职能部门、工艺流程、至供应商的选择等过程的管控，实现目标成本的控制目标。将该方法应用于国有制造企业的战略成本控制体系后，可以实现降本、增效、促改革的作用。具体目标成本法应用流程如下：

二、目标成本法对于国有制造企业战略成本控制体系建设的必要性

（一）优化内部管理

国有制造企业运用目标成本法的重点在于降低成本，对于企业自身产品设计、规划、研发过程实现严格控制。国有制造企业为了确保目标成本的真实性，目标成本法的实施过程中对于企业内部管理提出较高的要求，主要是要求企业管理层、执行层以实现成本控制目标为目的，合理配置企业各类资源，包括人力、物力、财力等多个方面，提供并落实企业目标成本的所有资源，为企业目标成本的控制工作提供相应目标及标准。目标成本法的引用，能够有力地促进企业管理方式的优化，对于国有企业拥有的有限资源加以利用，不断提高企业内部管理水平。

（二）健全岗位考核机制

随着数字化、智能化时代的到来，生产方式已发生革命性变化，生产效率得到大幅提升，高科技的应用，为企业实现管理创新提供了便利。同时，现代企业管理体制下，国有企业为了进一步提升经济效益而制定了相应的各类管理制度。然而，机械设备更新，制度的创新都需要员工的操作完成，人员因素在国有制造企业中发挥着决定性作用。目标成本法的实施可以在一定程度上明确企业员工工作职责，助推企业建立更合理的成本考核体系，进一步提高企业员工积极性与创造性。这样一来，目标成本法对提高企业员工工作效率，提高企业利润都有着极大的促进作用，间接降低了企业成本，实现目标成本管理的目的。

（三）提升成本控制水平

国有制造企业目标成本的有效应用，源于企业确立目标利润的前提下，在收入相对稳定、不变的基础上形成的目标成本概念。国有制造企业，只有将目标成本作为其发展的战略与方向，并将相关的成本任务分解至业务部门、事业部甚至是各重要岗位、责任人员，才能确保成本目标的实现，在保证产品质量的前提下，有效控制成本，实现企业的目标利润。

三、国有制造企业目标成本法应用中存在的问题

（一）国有制造企业目标成本意识亟待提升

（1）管理层对于目标成本的应用重视程度亟待加强。成本控制对于国有制造企业而言固然重要，但是国有制造企业管理层，将日常的主要精力放在对外开拓市场、积极争取客户、努力扩大销售，通过技术改造与革新，完善生产工艺，提升企业劳动生产率方面。而对于成本管控工作，缺乏系统性和整体性，往往流于表面和形式，无法取得预期成效。一些管理层将成本控制归集于财务部门的主要工作，而在目标成本法的应用方面缺乏相应的制度、跨职能机构及专业人才，有限的资源投入，导致国有制造企业目标成本的引入无法充分发挥其作用。

（2）业务部门对于目标成本的定义缺乏应有的支持。国有制造企业存在职能部门的设置较多，人员队伍较为庞大，综合协调和跨部门配合有一定难度。由于市场经济大环境下，国有制造企业与其他性质企业站在同一起跑线上，导致国有企业外部竞争压力重重，使得许多业务及职能部门将工作重点放在完成自身工作任务及企业日常绩效考核方面，而对于目标成本缺乏应有重视和配合积极性，使得目标成本法在国有企业应用过程中显得困难重重。

（二）业财融合能力亟待加强

（1）财务部门与业务部门沟通工作有待加强。财务部门通过目标成本法实现成本的控制，关键在于了解产品的制造工艺、工序、材料标准、工时定额及流程，否则其成本管理工作将无法开展。日常业务工作中，财务部门由于缺乏与业务部门，如生产、技术、采购、仓储等部门的沟通与协调，导致其通过目标成本法实施成本控制中无法抓住关键。

（2）工作标准和激励政策不明确。目标成本的确定需要设计、工艺、采购等多部门协同配合，如企业不针对性制定清晰并切实可行的工作标准和考核要求，相关部门的工作主动性、积极性不高，财务等管理部门孤掌难鸣，目标成本法的实施效果将大打折扣，尤其是目标成本确定后的实施阶段，如缺乏有效的制度保障，产品的成本开支水平将逐渐偏离最初的成本设定和利润规划。

（三）成本管控方案不完善

制造企业成本除了包括原材料、人工、制造费用、研发成本之外，还涵盖了诸如运营、仓储、物流、销售等方面的成本。目前，部分国有制造企业应用目标成本法开展成本管控过程中，仅针对产品制造过程的料、工、费进行相应的控制，而忽视了其他相关成本，体现出成本管控方法相对单一的问题。如，某汽车生产企业为了进一步扩充市场占有率，管理层决定关闭老车型生产线，实施新车型研发。然而，新车型研发过程中，研发费用比重较高，企业管理层十分重视此部分成本管理，要求财务部门精准核算研发费用支出，但产品的经济性、实用性，后期的宣传推广及持续改进费用同样不可忽视，应综合考量。在产品研发过程中，产品设计不稳定因素多，导致企业的成本控制方法发生变化，单一的成本管控方法不适合研发阶段的成本控制。同时，由于企业运营环境较为复杂，应当综合考虑研发、生产及营销等因素，制定综合性的财务管理方案，否则不利于企业健康稳定发展。

四、目标成本实施策略

（一）确定成本目标

首先，企业要对目标成本有所认知，使得企业成本管理中合理使用目标成本法。企业在开展市场调研过程中，根据市场情况计算目标成本，国有制造企业在面对市场竞争中，应以市场变化情况决定产品价格。由于产品价格与市场运行特点有着密切联系，受市场供需双方所决定，企业要考虑自身产品在市场中的定位。

其次，目标成本的确定。销售收入扣除目标利润后即可获得目标成本，企业成本管理中需要明确管理目标，以尽快获得预算利润。成本目标管理中应该从以下三个方面开展工作。①结合历史获利情况进行。即综合分析相同或类似产品的历史平均盈利水平，以确定相应利润指标。②根据企业产品的市场竞争及企业自身的核心竞争力来确定预算利润。企业若想取得目标利润，需要结合市场变化与企业的成本战略构建体系进行。③结合销售价格明确与销售量的关系，对于市场竞争情况有明确认知，并以此为基础获得目标利润。

（二）注重业财融合

首先，财务部门要主动沟通业务部门。财务部门在日常工作中应与业务部门取得沟通与联系，第一时间掌握业务部门关于成本管理方面的最新动向。与此同时，财务部门还要派人员参与了解企业产、供、销、储、物流等方面的运营过程，对于各个生产经营环节的各类成本费用发生做到掌握并熟识。

其次，各业务部门必须积极参与，并具备一定专业能力。现代企业管理体系下，对于财务人员的要求日渐提升。财务人员在全面掌握本专业知识、技能的前提下，要对于信息化技术、大数据、云计算等先进技术进行自我培养。同时，从企业自身战略目标、经营特点、运营方式、成本管控等方面入手，不断提升自身的综合业务能力。另外，各业务部门也必须具备生产管理、工艺流程管理等先进理念，做到全员全过程参与到整个成本管理工作中去；最重要的是，企业一定要制定清晰的工作标准和明确的激励机制，以形成闭环。

（三）强化目标成本管理体系建设

首先，要用目标成本约束产品设计。因为产品设计环节可决定产品制造成本的80%甚至更高，所以设计的经济合理性至关重要，比如某型号的工业用轴流压缩机设备，研发部门对结构、气动设计一旦完成，设备壳体厚度尺寸确定后，用不锈钢或碳钢消耗量已基本确定，动静叶片的级次数量一旦设计定型，叶片数量就无法更改，成本压缩空间仅能从采购、原料切割、安装等环节着手，所以研发工艺部门必须以目标成本为出发点，采用最合理可行的产品设计方案。

其次，企业要引入价值工程技术进行产品设计。价值工程技术主要应用于产品的设计分析，目的在于权衡产品特征与产品成本两者之间的关系，结合客户需求、产品的实现途径及方式（批量或订制），通过产品设计以提升产品对于客户的综合价值。对于客户而言，在这里产品价值主要包括使用价值和形象价值，价值工程分析的主要意义在于使客户综合价值最大化的同时，达到最优的成本目标。

最后，目标成本实施后要进行持续改善。一是定期分析目标成本的偏离程度，分析原因，将目标成本控制在一定范畴，使成本管理具有稳定性。二是结合产品生命周期成本管理理念，对产品销售及售后服务的成本进行综合考虑。三是组建跨职能部门的综合团队，作为成本管理的组织机构保障支撑。

（四）案例

基于AT 公司液压产品的目标成本法设计。该公司成立于1990 年，系市属国有制造企业，主要生产液压产品，年收入20000 万元。

现阶段，由于液压产品市场竞争较为激烈，该公司产品受到市场严峻考验，鉴于此，公司管理层经研究决定采用目标成本法开展产品成本控制工作。

（1）成立成本控制联合小组。由公司常务副总经理牵头，由设计、生产、采购、仓储、财务、人力、行政、销售等部门一把手作为组员参与联合小组工作。

（2）设定目标成本。第一，确定售价。根据销售部门提供的市场信息，结合自身产品在市场中的定位，设定销售价格；第二，确定目标利润。公司根据历史数据、目前所处的市场环境确定目标利润；第三，通过确定的售价与目标利润确定目标成本。

（3）分解目标成本。将产品成本的材料、人工、费用进行分解。如，材料采购中在确保质量的前提下，选择质优价廉的材料；工人的配置上，要严格定岗、定员、定薪，人力部门控制人工成本。另外，对于销售费用控制，应该考核至销售人员，设定每人的销售费用指标不得超支。

（4）目标成本考核。公司以目标成本为依据，将其分解到相关岗位、员工之后，将目标成本的完成与企业经济效益完成相挂钩。若完成成本控制目标给予相应奖励，否则将进行处罚。

（5）成果。该公司通过目标成本法的应用，于2021 年当年实现盈利5000 余万元，较上年同期增长5.60%。

结语

目前，国有制造企业成本管理水平还有很多的提升空间。国有制造企业作为我国经济建设的主力军，理应发挥技术创新、管理创新的领头羊作用。目标成本法对于国有制造企业的完善成本管理，提高成本控制水平具有积极的实践指导意义，如能一以贯之，可助推企业创造更大的价值。鉴于此，国有制造企业应该从本身经营特点出发，提高对目标成本的认识，明确各产品成本目标、注重业财融合、强化目标成本管理体系建设等方面做起，不断打造完善科学合理的战略成本控制体系。