民办高校教学活动成本核算框架设计——以S学院为例

何亭 广西中医药大学赛恩斯新医药学院

引言

随着时代的变革，社会赋予了民办高校高要求和新期待，既希望民办高校能稳步发展，又能发挥教学资源的优势，培养出多才多艺、为社会所用的大学生。民办高校为了满足社会需求，不断深化教学改革，调整教学战略目标，努力创造浓厚的教学氛围，这一切的教学投入离不开充足的资金支持。民办高校与公办高校一样具有教学活动成本信息需求，期待通过教学活动成本进行核算，掌握教学活动成本信息，当高校管理者在权衡资金投入成本与创造价值关系时，能作出合理的判断，有效控制教学活动成本，合理配置教学资源。

一、教学活动成本信息的需求

S 学院是一所全日制本科医药学院，自2002 年起创办，至今已超20 年，随着校园硬件设施逐渐完善，其发展的焦点逐渐倾向于教学业务的提升，逐渐增加教学活动资金的投入，引进优质的师资队伍，更新教学仪器设备，开展丰富多彩的教学活动等。对此，S 学院也开始关注教学活动资金的情况，如教学活动资金来源是否充裕、教学活动成本分布是否均匀、教学资源是否得到合理配置等问题。目前，S 学院办学资金来源仅依靠举办方投资、学费、住宿费收入及少量的财政拨款，资金来源是有限的，即便它具有类似企业的独立法人权，可以自由选择资金投向，不受财政预算控制，但自负盈亏，不允许无节制地铺张浪费，此时，科学获取教学活动成本信息，然后对教学活动成本进行合理控制成了S 学院的内部需求。

2022 年，财政部为了促进会计改革，规范高等学校成本核算工作，发布了《事业单位成本核算具体指引——高等学校》（以下简称高校指引）[1]，要求符合条件的公立学院执行成本核算工作，也即是成本核算是公办高校的必然需求。S 学院作为一所民办高校，虽不在高校指引的要求范围内，但其与公办高校拥有同样的上级主管部门，如教育厅、物价局等。随着公立学院普遍展开成本核算工作，一旦上级部门将成本信息作为评估或衡量各学院教学质量的指标数据，要求各学院按照固定的成本报表格式对外报送成本数据时，或会对S 学院推送同样格式的成本报表要求填报，届时S 学院才开始筹备成本核算工作显然有些滞后，为了避免仓促核算，造成成本核算数据误差大的现象发生，S 学院可与公办高校同步，顺势展开成本核算工作，以满足外部对成本信息的需求。

二、教学活动成本核算的现状问题

深入高校指引研究，发现成本核算并不是一项简单的数据归集、汇总平均计算的工作，而是一项烦琐、精细、耗时长、关联性强的工作。但目前，S 学院还存在整体成本核算意识淡薄、核算基础薄弱等问题，制约着成本核算工作的开展。

（一）成本核算意识淡薄

目前，正处于高校指引实施的初期阶段，S 学院对成本核算的关注度并不高，整体意识比较淡薄，对成本核算的概念也很模糊，认为S 学院与公立学院同属于非营利性性质，不像企业那样追求投入产出效益，成本核算显然没那么重要，且认为成本核算是财务与资产管理处的工作，与其他内部部门观念关联不大，对成本核算支持力度低。S 学院人员少，且身兼多职的现象普遍存在，教师除教学外，还有科研任务，行政岗位人员除行政工作还有可能承担教学任务，一旦学院组织全员参与成本核算，员工们势必对新任务产生排斥行为，参与积极性欠佳，易将工作直接推回财务与资产管理处，但财务与资产管理处掌握的成本具体信息并不全面，核算起来较费劲，且核算结果不完整，且误差大。毕竟教学活动成本涉及的范围广，不仅要收集资源的耗费信息，还需要考虑资源分配的影响动因，这些数据来源需要相关部门配合完成。

（二）成本核算基础薄弱

S 学院是处于转设过渡期的独立学院，出于其他因素考虑，暂时仍执行以收付实现制为基础的《高校会计制度》，即对本期发生但未支付的费用不予以确认，不利于真实地反映当年的收入与费用，在财务实务中存在许多历史遗留问题，包括未对应收账款计提坏账准备、未对保险和租金等“待摊类”费用进行摊销，为后续成本的归集带来了困难，导致会计信息不真实、成本核算数据准确性差[2]。

S 学院内部机构多，但工作人员少，平均每个员工分担的工作量大且杂碎。为了简化员工们的工作，例如部门预算工作，S学院会笼统地将工资薪金、津贴补贴、社保费用、工会费、办公费、通信费等费用直接归集在“学校”这个预算部门中核算，产生经济业务耗费时，学院会计为了匹配预算安排也选择“学校”作为核算部门，没有细化具体部门核算，这不利于后续收集及获取教学活动相关成本信息。

三、教学活动成本核算框架设计

为了解决成本核算意识淡薄、核算基础薄弱的问题，S 学院可先从组建人才队伍开始，通过集中学习培训，提高他们成本核算意识，并落实他们成本核算的任务，推进成本核算工作的进展；然后，沿着高校指引提供的思路，确定成本核算对象、核算周期和方法；接着，采用权责发生制的财务会计制度，设置成本核算项目及经济科目；最后，从财务管理软件中获取和收集成本信息，编制教学活动成本报表，满足S 学院成本信息需求。

（一）组建人才队伍，落实成本核算工作任务

在激烈的社会竞争中，S 学院认真履行教书育人、服务社会的职责，在追求高质量、高标准发展时，严控成本，实现资源的有效配置，而严控成本必须依靠人才队伍推进完成，可以说人才队伍建设是成本核算工作的第一步。首先，财务管理部门领导与学院管理层与会传达高校指引文件精神，讨论成本核算的意义及需求，征得管理层认可与支持；管理层组织成立成本核算领导小组，由财务管理部门人员和其他部门优秀代表组成成本核算人才队伍，他们率先学习成本核算相关文件，领悟文件精神，探讨成本核算的需求及重要性，意在提高成本核算意识和达成共同参与的目的。其次，成本核算小组初步形成核算工作方案，探讨方案的可行性，具体划分工作事项。再次，组织学院全员召开成本核算动员会，明确工作目标，落实工作责任，下达核算任务。最后，各成员参与核算工作，各司其职，配合整理和收集成本核算工作，推动工作有效进行。

（二）划分核算部门，确定成本核算对象、周期、方法

为了进一步深化部门预算，扎实成本核算基础，参考高校指引，可将S 学院18 个内部机构分三类部门进行成本核算：1.教学部门：医学系、药学系、公共管理系；2.教辅部门：图书馆、网络中心、档案管理中心、教学实验中心；3.行政后勤管理部门：党政办、人力资源管理处、审计处、采购处、招标管理处、学工处、教务处、财务与资产管理处、后勤保卫中心、附属门诊、基建处。

按业务活动性质划分，业务活动一般分为教学活动、科研活动，但因为S 学院是全日制的本科院校，以教学活动为主，科研活动极少，暂不考虑科研活动，可直接以教学活动为核算对象，考虑到财务会计报表、年度预决算均以公历年为报送期限，拟以公历年为核算周期，以业务活动费用与单位管理费用中教学相关部分作为教学活动成本核算范围，采用完全成本法[1]，将教学活动相关部分费如教师薪酬福利、五险一金、师资培训费、外聘教师课酬、教学实验耗费、教辅管理费、学生管理费、学籍管理费、行政及后勤管理费、资产折旧费等归集分配至教学活动成本。

（三）以权责发生制为基础，规范设置成本项目及经济科目

无论是为了满足成本核算的需求，还是为今后转设做前期准备工作，当前形势下，S 学院都有必要以权责发生制为基础，执行《政府会计制度》或《民间非营利组织会计制度》等会计制度，规范设置成本项目及经济科目。根据高校指引，S 学院设置业务活动费、单位管理费、经营管理费、所得税费用等成本项目，在各项目下再分别设置工资福利费用、商品服务费用、对个人和家庭补助费用、固定资产折旧费、无形资产摊销等科目及相应的明细经济科目，因经营管理费、所得税费用与教学活动不挂钩，不纳入核算范围。业务活动下明细经济科目可如下设置：

1.业务活动费——工资福利费用——工资/绩效/津贴补贴/五险一金/外聘教师课酬/教师奖励等；

2.业务活动费——商品服务费用——本科业务费/教学耗材/实验耗材/资源共享费/教师培训费/教学设备维修费等；

3.业务活动费——固定资产折旧费——教学用房折旧费/教学仪器设备折旧费等；

4.业务活动费——无形资产摊销费——教学软件摊销费等。

同理，单位管理费的经济科目也可以如上设计，可适当补充一些与教学活动相关的管理费用，如在商品服务费项目下增加学生管理费、学生活动费、交通车辆使用费、校园意外险等，在对个人和家庭的补助费用下增加学生奖助学金、勤工俭学工资等费用。

（四）各部门配合细化部门预算，便于会计做成本核算

完成经济科目设置后，S 学院已初步搭建了成本核算框架，接下来需要各部门配合完成成本核算基础数据的采集工作。目前，S 学院采用的是内部控制财务管理软件，各项经济业务开支需在部门预算安排下进行，然而现仍有部分开支归于“学校”这个预算部门核算，显然不利于教学活动相关成本信息的收集。由此，需要各部门配合细化部门预算，协助收集教学活动相关成本信息。具体操作如下：人力资源部编制工资福利费用部门预算时，将教职员工分教学、教辅及行政后勤部门三类部门做预算安排，在编制工资福利费用发放表时匹配预算安排，将费用归集分类于相应部门核算；后勤管理处在收集水、电表数据时，分别对教学、教辅及行政后勤部门实际用水、用电量进行划分，计算相应部门耗费；资产管理处在计提固定折旧费时，也能根据教学、教辅及行政后勤部门三类部门分别统计相应部门的折旧费用等；

之后，财务会计可以根据各部门提供的发票、报销单及清单数据，将相应的教学耗费直接归于预算部门核算，如教学实验中心采购实验耗材时，会计记业务活动费-商品服务支出-专用材料费-实验耗材（预算部门-医学系/药学系）；发放工资时，根据不同核算部门，记业务活动费-工资福利支出-基本工资（预算部门-医学系/药学系），或单位管理费-工资福利支出-基本工资（预算部门-后勤保卫处/图书馆/人事处）等。

（五）从部门明细账中读取成本数据，设计并填报教学活动成本报表

完成预算部门核算后，S 学院可通过财务管理软件“部门明细账”读取教学部门、教辅部门相关的教学活动耗费，直接计入教学活动成本。对归于行政、后勤管理部门核算，但又间接影响教学活动的耗费，简称间接费用，包括行政后勤人员的工资福利支出、办公费、教学用水电费、学生宿舍管理费、交通车辆的运行保养费等，因它们无法直接归于教学、教辅部门核算，需要先从行政、后勤管理部门中提取耗费数据，再经过数据分配、归集才能计入教学活动成本。研究发现间接费用的分配可采用参数分配法，参数根据高校实际情况，协同业务部门讨论后确定[3]，而间接费用占比大、动因复杂，现行理论研究侧重于用作业成本法进行成本核算，通过整理成本项目，确定作业中心，分配耗费至作业中心，分配作业成本至成本对象的方式，将耗费逐步分配计入成本核算对象[4]。

为了让管理者更直观、更清晰地掌握教学活动成本信息，S学院依托财务管理管理软件，先分类、归集教学部门、教辅部门、行政后勤管理部门相关的教学活动成本，如下归集：

1.教学部门的成本，分专任教师工资福利费用、教学活动耗费、教学仪器设备、教学软件折旧费等；

2.教辅部门的成本，分教辅人员工资福利费用、图书馆管理费、网络中心管理费、教室实验室管理费等；

3.行政后勤部门教学相关成本：分行政后勤部门人员福利费用、学籍管理费、学生管理费、教学用水电费、教学行政用房折旧费等。

加计汇总上述三类部门的成本，即可计算得出教学活动成本，然后，设计教学活动成本报表，报表含单位名称、核算周期、核算部门、成本项目、相应经济科目、成本金额等内容，待将相应的成本数据填制在成本报表后，S 学院即可从报表中获取到教学活动成本信息，包括教学活动项目、成本金额、成本分布情况等数据。

结语

S 学院开展教学活动成本核算，最终目标是为了核算院系教学成本、各专业学生成本，满足多维度的成本信息需求。而成本核算工作是一项长期的、综合性强的工作，S 学院今后还需不断深入实践工作，逐步完善成本核算框架设计。随着成本核算框架的不断完善，S 学院可高效、便捷地采集到准确的、全面的成本信息，这为优化成本结构、合理配置教学资源提供有力的数据依据。