新时代高校开展研究型审计的实践路径探析

蔡永茂，聂挺进

（1.常州大学审计处，江苏常州 213164；2.华泰资产管理有限公司，上海 200120）

研究型审计是审计实务界基于审计实践的需要不断探索的产物。2009 年，审计署驻南京特派办首次提出开展研究型审计[1]的观点，十余年来，研究型审计实践在审计领域不断深化和发展。2021 年，审计署年度工作要点及审计长的讲话中也多次对开展做好研究型审计提出了明确的要求。同年，中央审计委员会办公室、审计署印发《“十四五”国家审计工作发展规划》（以下简称“规划”），规划明确提出要“转变审计思路，创新审计理念，积极开展研究型审计，既要善于发现问题，更要注重解决问题，推动审计理论、审计实践和审计制度创新”[2]。

内部审计是审计监督体系的重要组成部分，开展研究型审计是新时代内审工作发展的必然选择。2022年12 月，中国内部审计协会年度总结交流大会重点对“内部审计探索研究型审计”实践案例进行展示，一方面希望广大内审人员学习审计实践中的经验和做法，同时也是倡导审计人员加强探索内部审计研究，不断提升内部审计能力建设[3]。目前，随着高校办学形式多样化，资金来源的多元化，高校的管理风险也在增加，内部审计工作在高校治理体系中发挥的建设性作用还不是很强，内部审计需不断拓展服务和管理职能，针对高校经济活动和内部管理中出现的问题，有针对性地避免风险，提出改进建议和加强内部控制制度建设。这就需要高校不断加强内部审计人员配备，进行审计理论和实践研究，培养研究型思维习惯。

一、高校开展研究型审计的必要性

（一）高校开展研究型审计是审计新定位和新要求的必然选择

近年来，随着审计是党和国家监督体系的重要组成部分这一定位的进一步明确，在深化推动国家治理体系和治理能力现代化方面起着举足轻重的作用；审计监督在站位、广度、深度、精度上的不断提升和拓展，从而使审计工作由传统的以查错防弊、风险防控为主的合规导向、制度导向、风险导向审计，逐步全面拓展并向着以促进完善治理、增加组织价值为主的治理导向转型。

内部审计与国家审计作为审计监督系统的组成部分，共同服务于实现高质量发展的时代要求。内部审计进一步拓展监督范围，扩大到内部控制、风险管理领域，更加关注党和国家重大政策措施和重大决策部署贯彻落实情况；更加关注自然资源资产管理情况；更加关注管理绩效情况等方面[2]。在新要求下，高校内部审计工作也要按上述内容为主而开展重大政策措施审计、内部控制审计、新型经济责任审计、建设工程管理审计、绩效管理审计等方面进行拓展深化，通过探索审计工作的新方法、新手段、新路径，开展研究型审计已成为适应新时代和新要求的必然选择。

（二）高校开展研究型审计是促进提升审计质量和效率的内在需求

2020 年3 月，教育部公布的《教育系统内部审计工作规定》，对在教育系统内部开展审计工作提出了新的要求。内部审计最根本的目标是要促进单位完善治理，而不再是简单地揭示问题、提出建议。内部审计作为高校治理过程中的重要环节，在工作中需注重加强党的领导，提高审计质量，强化结果运用。这就需要审计主体能守正创新、不断提升专业能力，在审计工作中站位高远、视野开阔，推进审计成果精准高效。而要达成上述目标需要审计人员掌握深入思考、系统调研、敏锐洞察、整体把握、科学处置等研究型审计的基本思路和方法，而传统审计工作的经验依赖模式已经举步维艰。高校开展内部审计研究工作对于提高审计效率、提升审计质量，推动新时代高校内部审计工作高质量发展具有重要意义。

二、研究型审计的概念内涵和主要特征

（一）概念内涵

研究型审计的概念和内涵源于审计实务界对审计实践工作的探索，目前尚未形成统一的界定，相关文献的表述各有不同。戚振东等认为是研究的思路方法，“研究型审计基本出发点是创造更高的审计价值，以研究的思路方法开展审计，更好服务国家治理现代化。”[4]他从转变审计新理念、探索审计新模式、创新审计新思路等角度提出政策建议，构建研究型审计分析框架。郑石桥等认为是研究的方式，“研究型审计是以研究的方式开展审计工作。”[5]他从审计工作、审计客体分别进行研究分析，提出实现研究型审计的审计价值对审计客体相关专业知识要求更高，进而提出在培养审计人才的时候，要更加注重“审计+”的培养模式，培养审计和其他专业相结合的复合型人才。商思争认为是新审计范式，“研究型审计本质上是基于实质理性和价值理性，以审计机构和审计人员为主体进行的，旨在推动治理现代化的一种新审计范式。”[6]他认为通过深入推动这种审计范式，将带来审计理论和实践的深度变革，实现审计高质量创新发展，推动国家治理体系和治理能力现代化。

笔者认为研究型审计本质上是一种审计工作理念、审计模式，而非具有严格定义的学术概念。研究型审计的“研究”之意在于以广泛学习为基础，以深入思考和系统调研为关键，以整体把握为灵魂，并在此基本框架之下辅之以敏锐洞察、有效交流、科学处置等方法运用，从而将审计业务的各要素、环节、流程、事项等系统化、逻辑化、体系化乃至理论化的过程和方法。研究型审计是以提升审计质量和效能为核心目标，在审计业务全链条过程中，运用研究的思维和方法，通过调查研究在审计实践中充分调动审计人员的主观能动性，将审计研究成果与审计实践高度融合的审计工作范式，其内涵和外延将会随着对这一理念、工作模式的倡导、认同和应用不断丰富和发展。

（二）主要特征

研究型审计是在研究的基础上，通过审计实践加以拓展的一种工作范式，具有以下几个特征。

第一，研究型审计具有政治性与宏观性。《“十四五”国家审计工作发展规划》中提出要增强政治意识，研究型审计必须牢牢把握“国之大者”的基本内涵[7]，按照规划要求，要围绕各级党委政府重大决策部署谋篇布局，准确把握政策导向和政治要求，不断加强政治判断力、政治领悟力、政治执行力[8]，精准确定审计项目，立足宏观层面，重点揭示体制、机制存在的问题，服务于宏观决策需要，助力治理能力提升。

第二，研究型审计具有系统性与科学性。研究型审计要“真研究问题，研究真问题”[9]，树立系统观念、坚持问题导向对审计项目全过程开展调查研究，做到一体推进揭示问题、解决问题、规范管理、促进改革，发挥审计建设性作用。在审计揭示问题、分析问题、解决问题的过程中，要始终树立科学的工作理念，审计方案要科学、审计方式要科学、审计评价建议要科学，最终提交高质量的审计报告[10]，发挥审计在服务国家治理体系和治理能力现代化中的作用。

第三，研究型审计具有实践性与创新性。研究型审计不是一事一议的课题式研究，也不是纯理论的学术性研究，而是与审计实践有机融合的应用型研究，通过实践运用与调查研究，收集大量有用的相关数据，从中归纳分析出普遍规律，这是研究型审计的根本。此外，研究型审计通过审计思维、审计内容、技术方法和审计管理等方面的创新，聚焦主责主业，实现审计事业高质量发展。

三、高校开展研究型审计的实践路径分析

（一）加强审计对象研究，促进审计过程定性的准确程度

对审计对象分析研究的不断深入，是搞好研究型审计的前提和基础，需要在审计实践中不断加以完善和提高。随着高校不断进行扩招扩建，各类财政拨款和招生收入以及各项教育经费支出等都导致高校内部管理难度和运营风险加大。目前，高校部分审计报告的审计建议针对性不强，削弱了审计部门的权威性，只有加大对审计对象的研究力度，全面提升研究型审计的深度和层次，才能更好地发挥审计监督效能和作用。

首先，系统了解。学习审计对象相关宏观政策、行业基本情况、具体业务和业务政策、规范、制度，包括部门组织架构、治理结构、业务流程、财政财务数据、重大投资项目、重大决策事项、重点业务范围、重点工作任务、内部规章制度、年度工作报告、重点目标责任书等主要信息，同时要结合实际，体现审计对象的特点，开展系统分析研究。其次，深入剖析。对审计对象精准画像，运用多种技术手段和审计方法开展研究分析，既要及时全面揭示典型问题，又要注重横向和纵向对比分析，深入研究审计对象存在问题的具体表现、突出特点、变化规律和发展趋势。最后，溯源整治。深入探究问题产生的具体原因和背景，对于一些普遍性、典型性、倾向性问题，善于分析机制及制度缺陷，不断完善相关管理制度，健全内部控制措施，有效堵塞管理漏洞，推动源头治理。

（二）加大审计实施环节内容研究，规范审计工作的组织与实施

整个审计实施环节（审前、审中、审后），是对审计项目全生命周期的一种流程管理。审计过程中，审计人员需要运用逻辑性思维解决具体审计问题，运用大数据思维拓展审计方法，运用系统性思维满足审计全覆盖需求，运用宏观性思维研究审计成果转化[11]。对高校审计工作而言，更需要灵活运用多种审计思维，将研究贯穿审计项目的始终，才能进一步规范审计工作的组织与实施。

第一，审前阶段要做到研究先行。充分重视审前调查，对审计项目所涉及的相关业务知识和政策、规范、制度要学深悟透；利用对审计对象的精准画像，明确审计思路，找准审计重点。结合本单位实际情况，既要对以往审计成果进行全面检索分析，也要评估当下审计环境的变化，对采集的数据进行预测分析，横向纵向比较，寻找数据特征及相关问题的线索，揭示风险隐患，科学制定具体、详细的审计方案。

第二，审中阶段要做到调查研究。“没有调查，就没有发言权”，在“治已病、防未病”的审计定位与职责下，对审计业务实际运行情况深入调查研究，做到掌握实事、了解实情。对审计中发现的重大问题线索进行系统分析，聚焦潜在的、现实的风险和问题，敏锐洞察、精准研判、系统把握、有效锁定风险和隐患。对其产生的根本性原因，研究审计认定事项和审计证据的关联性和逻辑性，注重审计调查取证的完整和规范，确保审计证据充分、客观、可靠。

第三，审后阶段要做到研究整改。以审计报告和审计信息为主体，从宏观的角度科学定性问题、合理确定责任，研究并细分整改分类管理，对需整改的问题按难易程度、工作周期等分为“立行立改、分阶段整改、持续整改”三类审计整改清单，分门别类提出有建设性的整改意见和建议。完善整改全周期管理机制，实行清单化动态管理和对账销号制度，对“问题分类—问题挂账—整改反馈—审核认定—对账销号”等全流程进一步明确，加强对审计整改的持续跟踪，实现整个流程的闭环管理。另外，内部审计整改和结果运用需不断强化，加强整合校内纪检监察、巡视巡察、组织人事等部门的监督力量，贯通协调机制，形成整改合力，提高审计整改的质量和效率。

（三）研究掌握审计工作新技术、新方法，全面提升审计工作质量和效能

党的二十大报告中指出，加大发展数字经济，促进数字经济和实体经济深度融合。内部审计必须以数字化转型为抓手，适应新趋势和新要求，推动审计方式方法创新。当下，面对海量化、多样态的信息现状，审计业务对信息处理全样本、个性化的需求使得审计工作对信息化、数字化、智能化技术的学习、研究、掌握和应用日益迫切、不可或缺。虽然高校内部审计部门在稳步推进审计信息化建设工作，但是大部分高校审计信息化建设工作才刚刚起步，远远跟不上外部环境发生的变化。

推动内部审计信息化建设，首先，高校要建立统一的信息化平台、建立较为完善的数据库，以便审计数据的收集、分析和处理。其次，在大数据环境下，既要从信息化系统应用能力培训和大数据审计业务角度加强对现有审计人员的培训，也要积极引进“计算机+审计”复合专业的人才，培养审计数据研究分析团队。通过智慧审计，不仅可以减少审计数据采集和分析的时间，大大减少审计工作中的重复性操作，而且审计人员利用大数据的全面分析能力、高效的自动化处理能力、对业务风险的智慧洞察能力，可以关注更加重要的关键问题，提出具有创造力和更有价值的管理对策建议。因此，审计新技术、新方法已成为审计工作优质高效开展的必要和有效支撑。

（四）提升审计队伍素养和能力，整合审计团队资源，做好研究型审计核心保障

功以才成，业由才广。人才是第一资源，审计人才必然是开展高校内部审计工作的第一要素，也是推动各项审计项目得以实施的核心保障。目前，高校内部审计人员较少，且专业结构单一，难以满足新时代高校对复合型研究审计工作的需求。因此，面对新的审计研究环境，高校应通过加强审计自身队伍建设和借助外部审计力量来壮大审计团队，进而提升审计队伍素养和能力。

第一，加强审计自身队伍建设，培养坚实的审计基础。通过定期开展政策法规解读、案例研究指导、专题研究成果分享、审计论坛等活动，在内部审计部门创造良好的学习和研究氛围，切实提升审计人员敏锐洞察、科学处置的综合素养。此外，要对审计队伍的专业结构进行优化，按照教育系统内部审计文件要求需合理配备具有审计、财务、经济、法律、管理、工程、信息技术等专业知识的内部审计人员，以便适应新时代的研究型审计要求。

第二，自身审计力量不足时，内部审计机构可以根据工作需要向社会中介机构购买审计服务，借助外部审计力量来共同完成审计项目。但是购买社会审计服务，并不意味着审计业务全部交给外部审计机构来完成，而是在审计的过程中，由内部审计部门指派1-2 名人员作为组长，参与研究整个项目的组织实施方案，深入调研审计现场，监督审计完成质量。利用内部审计人员对学校实际情况的了解与外部审计的专业技术水平，双方互学互鉴，以审促学、以审促研，不断提升内部审计人员的思考能力、钻研能力、持续学习能力和统筹协调能力[12]，综合提升内部审计人员素养和能力。