企业数字化转型与审计质量研究

陈大坤 新沂市正泰会计师事务所有限公司

引言

信息时代，以互联网、大数据、区块链为代表的信息技术，成为推动经济增长的重要引擎。依据中国数字经济发展报告，2021 年全年我国数字经济规模达到45.5 万亿元，占GDP 比重为39.8%[1]。“十四五”规划指出：发展数字经济，推动产业数字化，促进数字经济与实体经济高度融合。企业数字化转型过程中，能获得更多有价值的信息，提高财务会计的透明度；但同时战略风险也在增多，为会计确认、计量、报告带来了不确定性。因此，关于企业数字化转型与审计质量两者的关系，目前尚无统一定论。

一、企业数字化转型与审计质量概述

（一）数字化转型

简单来说，数字化转型是开发数字化技术及支持能力，建成一个新型的数字化商业模式。2020 年5 月，国家发改委发布“数字化转型伙伴行动”倡议，提出政府和社会各界联合起来，带动中小微企业数字化转型，加快打造数字化企业，支撑经济高质量发展。通过数字化转型，对企业的经济发展具有积极影响，体现在生产效率、企业绩效、公司治理、盈余管理等方面，是企业的重要战略发展方向和目标。

（二）审计质量

审计是对企事业单位的重大项目和财务收支进行独立性的经济监督，其目的是改善经营管理水平，提高经济效益。审计质量是评价审计效果好坏的指标，审计质量应具有客观性、可靠性、准确性、充分性等特征。然而，实际工作中影响审计质量的因素较多，例如管理体制、人员素质、理论研究、实践经验等[2]。

二、提出假设

（一）数字化转型、经营风险与审计质量

企业数字化转型包括三个阶段：第一阶段是获取数字资源，引入先进的数字技术和软硬件设备。第二阶段是变革组织结构，涉及业务流程、人力管理、客户关系维持等，可能与原有的制度和流程产生冲突。第三阶段是数字化成长，打造数字化平台，重新确定业务和组织边界。企业通过数字化转型，一方面有利于资源的优化配置，提高使用效率，增强企业的竞争优势；另一方面能推动技术创新，打造新产品、开拓新市场，更好地适应市场环境，降低经营风险。

站在注册会计师的角度，审计质量就是发现重大错报并且报告这些错误的概率，其决定因素有两个：一是重大错报的复杂程度。二是注册会计师自身的能力[3]。在注册会计师能力一定的条件下，企业的经营风险越大，重大错报发生率越高，其会计信息质量越低、审计质量越低。反之，企业的经营风险越小，重大错报发生率越低，其会计信息质量越高、审计质量越高。

（二）数字化转型、信息透明度与审计质量

积极角度看，企业数字化转型后，可以获取更多的财务会计信息，通过数据分析和数据挖掘，将非结构化数据转化为可视化信息，提高了财务信息的透明度。注册会计师在审计时，能得到更多有价值的信息，更好地识别风险，从而提高审计质量。消极角度看，数字化转型会伴随着人员变动，增加交易复杂程度，为会计处理带来更多困难，会影响交易确认、计量和报告的及时性、可靠性[4]。可见，如果数字化转型能增加信息透明度，则有助于审计质量提高；反之，审计质量降低。

（三）提出假设

综合数字化转型与经营风险、信息透明度之间的关系，提出假设1：其他条件保持不变，企业数字化转型对审计质量有明显影响。

三、研究设计

（一）数据来源

选择2011-2022 年在沪深A 股上市的公司为对象，需要剔除以下企业：（1）主营业务与软件有关的企业，如计算机、互联网、高新技术等。（2）金融类企业。（3）ST 类企业。（4）行业内数量＜15 家公司的企业。（5）相关变量缺失或无法获得的企业[5]。最终得到样本数15622 个。

（二）确定指标

1.企业数字化转型指标

以数字技术的应用、商业模式的创新为核心，作为企业数字化转型的两个必备要素。该指标的确定主要是提取关键词，分为三步：第一步是结合现有研究文献，采用第三方自然语言处理库，对中文文本分词进行计算，根据分词的词频-逆文档频率（TF-IDF）对分词排序，排名前5 位的词进入候选名单。第二步是根据企业数字化转型的文本特征，从候选关键词中人工抽取出领域关键词，通过深度学习计算词向量的相似度，经人工筛选确定最终的关键词库。第三步是阅读年报，判断数字化技术和商业模式创新的时态，已经实行或完成的予以保留，尚未实行的予以剔除。

2.数字化转型指标的衡量方式

企业数字化转型的衡量方式，目前没有形成统一意见。本研究采用文本挖掘法和人工判断法，首先，根据企业是否数字化转型构建哑变量，是取1，否则取0。然后，确定数字化技术运用（DT）、商业模式创新（BM），作为企业数字化转型的特征。最后，参考相关研究成果，把数字化转型划分为底层技术运用（KDT）、技术实践运用（ADT）两个层面，前者体现在技术架构上，后者体现在业务场景中[6]。

（三）构建模型

企业发展受到经济政策、市场环境的影响，他们的数字化转型时间节点不同，因此构建多时点双重差分模型（DID）进行检验：

相关变量定义：（1）企业是否数字化转型（Digit）是解释变量，是取1，否则取0。（2）审计质量（DACC）是被解释变量，选择盈余管理作为代理指标，用琼斯模型计算得出的可操纵性应计利润的绝对值。（3）控制变量包括10 个，分别是：企业规模（Lnsize），取公司总资产的对数；财务杠杆（LEV），取负债总额与资产总额的比值；盈利能力（ROA），取净利润与总资产的比值；是否亏损（Loss），当年净利润＜0 取1，否则取0；企业性质（SOE），国企取1，否则取0；两职合一（Dual），董事长兼任总经理取1，否则取0；独董比例（DLDS），即独立董事占董事会人数的比例；是否增配股（SEO），当年有增股或配股取1，否则取0；事务所规模（Big 10），属于前十大事务所取1，否则取0；业务复杂度（RECINV），计算方法是（年末应收账款+存货）/年末总资产。

四、实证分析

（一）描述性统计

15622 个样本中，数字化转型排名前3 位的行业是制造业、批发零售业、房地产业，三者总占比超过75%；排名靠后3 位是文化体育和娱乐业、餐饮住宿业、修理和其他服务业，三者总占比不足2%。

针对变量的描述性统计结果见表1，分析可见：（1）样本企业应计盈余管理的平均水平为0.072，不同样本之间的差异较大。（2）企业数字化转型均值为0.523，中位数是1，说明超过50%的企业进行了数字化转型。

表1 描述性统计结果

（二）回归分析

回归分析采用固定效应模型，结果见表2。分析可知：“是否数字化”一列是解释变量为Digit 的回归分析结果，其回归系数是-0.003，在1%的水平上显著。说明：企业通过数字化转型，显著提高了审计质量。原因在于数字化转型是一种发展战略，通过合理设计、谨慎实施，可增强企业的风险抵御和应对能力，为审计人员提供有价值的信息，有助于全面准确识别企业的应计盈余管理行为[7-8]。另外，“数字化程度1 和2”两列，是解释变量企业数字化转型程度（数量Digit-Num、类别Digit-Freq）的回归分析结果，其回归系数均是-0.004，在1%的水平上显著。说明企业数字化转型程度越高，应计盈余管理水平越低，审计质量就越高。因此，假设1 得到验证。

表2 数字化转型与审计质量的回归分析结果

（三）稳健性检验

稳健性检验主要采用以下两种方法：

一是替换变量的衡量方式。除了替换解释变量，本研究还替换被解释变量。其中，选取审计收费的自然对数（lnFee）、经琼斯模型计算的操纵性应计盈余（DAROA）作为审计质量的替代变量。检验结果显示，回归分析结果在10%的水平上显著。

二是平行趋势假设检验。绘制多时点DID 模型的平行趋势图，分析图形可见样本企业在数字化转型之前，企业特征、审计风险等方面没有明显差异；数字化转型之后，这些方面出现明显差异。因此，本研究构建的多时点DID 模型通过了平行趋势假设。

结语

综上所述，本次研究选取2011-2022 年在沪深A 股上市的15622 个公司为对象，构建多时点DID 模型，分析了企业数字化转型对审计质量的影响。得到的结论是：企业实施数字化转型，通过运用数字技术、创新商业模式，一方面能降低经营风险，另一方面能增强信息透明度，从而提高审计质量。而且，企业的数字化转型程度越高，其审计质量越高。