基于行政事业单位视角的管理会计应用的探讨

○青岛市市北区市场建设服务二中心 刘 群

随着财政改革的不断深化和政府会计准则制度、预算绩效管理的全面实施，行政事业单位财务管理工作面临的组织运行、监管环境、能力要求等都发生了显著不同于以往的变化，亟需跟上时代发展大势，大力推进管理会计实施。

2014年财政部印发《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》(财会[2014]27号)，拉开了企业和行政事业单位管理会计应用的序幕。2018年财政部又发布了《管理会计应用指引第803号——行政事业单位》(财会[2018]38号)，此后，各地行政事业单位审时度势，纷纷结合单位自身现状开展了形式多样的管理会计活动，一时间管理会计在行政事业单位中的应用蔚然成风。经过近几年的努力，管理会计在行政事业单位预算编制、执行、决策分析和评价等工作中取得了一系列成果，切实提升了财务管理能力。然而，在实务工作中，行政事业单位的管理会计应用与财政部全面推进管理会计体系建设的意见和目标还有较大的差距。因此，有必要对当前行政事业单位应用管理会计过程中遇到的问题予以抽丝剥茧地剖析，并对标对表管理会计体系框架，有的放矢地拿出有效措施，提升管理会计应用能力和水平，力促财务管理转型。

一、行政事业单位应用管理会计掣肘问题分析

(一)管理会计应用的文化软环境建设不足

管理会计应用的文化软环境主要包括管理会计理念、管理会计应用意识、全员参与和支持管理会计的应用等。在当前的行政事业单位财务管理中还普遍存在着缺乏管理会计理念的情形，认为管理会计应用是企业的事，管理会计的应用是为了进一步降低企业生产成本和费用、最大限度地攫取经营利润，与行政事业单位的组织定位和功能设置目的不匹配，难以在思想上引起足够的重视。行政事业单位应用管理会计的意识也存在一定程度上的不足，主要表现在不能主动地选择和使用管理会计工具，或者即使有现成的管理会计工具也难以结合实务工作因地制宜、因时制宜地灵活运用，工作受传统思维的束缚尚无法脱离预算会计业务处理模式的窠臼。各行政事业单位职能不同，不同领域的单位业务处理难有相似之处，不像企业内部组成部门和员工都是始终围绕盈利开展业务活动，导致行政事业单位的工作人员很难自发地全员参与管理会计开展，本能地以单位赋予的工作岗位职责为限开展工作，甚至对单位财务部门主导的管理会计推动不能全力支持。管理会计应用的文化软环境建设不足直接阻碍了行政事业单位管理会计工作的有效开展。

(二)管理会计应用的组织体系建设滞后

管理会计应用的组织体系包括组织架构的设置、责任主体的确定、责任权限的划分以及实施方案的落地。在当前行政事业单位中，即使是在管理会计工作开展发展势头良好的单位也普遍存在组织体系建设滞后的情况。具体表现在，没有完整的管理会计组织架构和明确的责任主体设置，很多行政事业单位甚至直接把管理会计的组织和主体责任强行安排在财务管理部门，人为割裂业务部门或其他辅助支撑部门与管理会计活动开展的关系；在管理会计的责任设定上不清晰，混岗混用，管理会计工作的承接开启随机模式，主要以财务管理人员为主，业务部门的人员鲜少参与，且根本不考虑具体实施人员的财务专业水准和协调能力水平，难以有效保障管理会计实施的效果；在管理会计的方案实施上更是缺乏全局性谋划，没有相对规范的组织程序、明晰的既定目标和实施的“时间线”、“规划图”，一般都是边走边看，甚至随行随改，缺乏管理会计实施的严肃性，以致后续管理会计责任难以落实，效果亦难以得到有效保障。

(三)管理会计应用的实施力度存在欠缺

管理会计的实施主要包括内部管理制度的建立健全、方法和工具的选择以及成果的应用。从当前行政事业单位管理会计的组织实施看，这些方面尚不同程度地存在一些欠缺。管理会计内部管理制度包括预决算制度、资产管理制度、财务管理制度、绩效管理制度等，在很多行政事业单位这些内部管理制度的制定都是参照上级单位政策执行，没有结合本单位实际情况进行本土化或本地化的落地，制度的条款大都以普适性、通用性为主，鲜少能充分反映本单位的管理特色和实际；在管理会计的适用方法和工具选择上，不少行政事业单位也是照搬照抄同行业或者上级单位指令性的管理会计方法和工具，在创新性上没有突破，多是亦步亦趋地被动执行，以完成上级交代或者考核为己任，没有从切实提升自身单位管理能力和水平出发，管理会计工具应用的立足点和出发点出现偏颇；在管理会计成果的应用上，更是没有对本单位组织的管理会计活动和案例进行充分、细致、及时地总结，没有亮点，没有可借鉴性，普遍缺乏推广的价值和意义。

(四)管理会计应用的人才队伍建设薄弱

管理会计的人才队伍建设主要包括练好“本脑”和用好“外脑”两部分。练好“本脑”主要是指对现有财务管理人员能力框架及知识储备的内部培养。当前，行政事业单位在政府会计准则制度和预算绩效管理全面实施的背景下，业务处理的复杂度较之以往有了大幅度的提升，对财务管理人员的能力提出了更高的要求，然而行政事业单位尤其是基层的行政事业单位财务管理人员还普遍存在学历低、职称低、年龄高的“两低一高”现象，加之受编制约束进出壁垒较高导致财务人员新知识获取和学习意愿不足，知识体系难以实现升级迭代，造成整体上人员专业素养不是很高，能独立开展管理会计活动的人才较少，不能满足当前单位管理会计实施的总体要求。用好“外脑”主要是指畅通人才引进渠道和充分借助事务所专业优势。目前行政事业单位还没有形成直接从高等院校引进管理会计人才的专属渠道，在面临复杂管理会计业务开展时，尚不能实现与会计师事务所或注册会计师的有效对接，实务工作不能及时借助“外脑”、“外智”，外力作用的发挥有限。

(五)管理会计应用的信息技术手段落后

管理会计信息技术的应用主要包括系统的建设和大数据的使用分析两部分。目前，管理会计在行政事业单位中的推进对信息化提出了更高的使用要求，很多行政事业单位的信息化建设难以有效支撑管理会计活动的开展，主要表现在以下几个方面：一是行政事业单位的管理会计信息化需求没有纳入管理会计信息化规划，业务部门的信息系统与财务部门的信息系统处于相互隔离的状态，没有实现数据接口的串联，难以真正从源头上防止“信息孤岛”情况的出现；二是具备信息技术研发能力的特定或大型行政事业单位没有充分发挥自身现有专业化分工和信息技术优势，具备条件的单位没有组建财务共享中心，大数据汇集难以形成；三是对大数据的使用分析力度不足，对业务部门产生的大量业务管理运营数据不能做到精准地提取、筛选，不能实现数据间的有效整合，导致行政事业单位会计职能依然处于重核算的阶段，管理决策的职能拓展力度不足，无法对管理层提供有效的决策支撑；四是部分行政事业单位与会计软件公司和有关中介服务机构在拓展管理会计信息化服务领域的合作方面联系不紧密，导致管理会计信息技术手段落后。

二、行政事业单位深入应用管理会计的对策建议

(一)提升文化软环境，营造管理会计应用良好氛围

文化软环境建设是管理会计有效推行的根基，行政事业单位在管理会计应用文化环境建设上要坚持多措并举、多管齐下，一是切实树立管理会计理念。要深刻认识到管理会计不是企业实施的“专利”，管理会计的职能定位在于价值创造，是在基于解析过去、控制现在与筹划未来的基础上通过提供数据支撑的方式辅助管理决策，是行政事业单位管理效能提升的重要手段，必须在思想意识上达成共识、引起重视；二是培养管理会计应用意识。管理会计应用意识不仅包含使用主体和使用领域的选择，更要包含管理会计方法和工具的选择，不拘泥于固定程序，各行政事业单位可根据自身管理环境的特殊性采用灵活多变的形式在特定管理环节或特定阶段推进管理会计开展，凡是科学的、经验证有效的管理会计方法和工具都可以拿来为我所用；三是发动全员参与并积极支持管理会计实施。要加大管理会计应用在单位内部的宣传，不让任何部门、任何个人游离于管理会计应用体系之外，形成人人重视、人人参与的良好氛围，对财务部门或者特定业务部门、职能部门开展的管理会计，相关部门和人员都要主动参与、积极支撑，群策群力做好本单位管理会计实施工作。

(二)完善组织体系，打造管理会计应用坚强后盾

完善的组织体系建设是管理会计有效实施的保障，行政事业单位在组织体系建设上要确保密织建强。一是要充分盘点行政事业单位自身的组织架构特点，成立以单位主要领导为组长，涵盖党组成员、各部门主要负责人和能够满足管理会计活动所需的财务、业务等相关人员组成的管理会计领导小组，形成常态化办公机制，有条件的单位可以尝试设置自己的管理会计机构，组织开展管理会计工作；二是及时明确管理会计的应用主体和责任权限，应用主体以管理决策主体和决策事由确定，可以是单位整体，可以是单位内部的责任中心，也可以因地制宜、因时制宜实施随时转换，对管理会计责任权限的界定要充分予以明确，不能将责任全部放置于财务管理部门和财务管理人员，要视管理会计活动开展的不同赋予财务部门和业务部门不同的职责权限，坚持权、责、利相互对等的原则，充分调动全员实施管理会计的积极性和主动性；三是在管理会计的具体方案制定和实施上，更要做足做好前期调研，及时制定好“时间线”和“规划图”，不能“脚踩西瓜皮”滑到哪算哪，提前规划好实施细则，确保管理会计实施和运行始终在既定的框架内稳步推进。

(三)选择恰当的方法和工具，灵活开展管理会计应用

管理会计的应用方法和工具有其较大的灵活性，不像财务会计那样有填制凭证、登记账簿、编制报表等较为固定的程序与方法。在行政事业单位管理会计的组织开展实施中，首先是要充分考量本单位管理环境，以适配性和灵活性为原则，以有用性和有效性为目的，梳理管理会计相关的内部管理制度，进行必要的查漏补缺，对不适应管理环境的及时进行修补完善，构建起以预决算制度、资产管理制度、财务管理制度、绩效管理制度为主体的制度体系和框架，确保单位管理会计活动稳健开展；其次是在《管理会计基本指引》和《管理会计应用指引第803号——行政事业单位》文件规范的管理会计工具中结合自身单位的管理特色和实际选择最佳管理会计方法和工具，条件允许、能力具备的情况下可适度开展创新，切实提升自身单位的管理能力和管理水平；最后对管理会计活动开展中积累的案例及时进行充分、细致地经验总结，形成内容丰富、示范性强、实践性强的案例库，帮助其他行政事业单位更好地理解和应用管理会计，以期达到共同提升单位管理会计价值创造能力的最终目标。

(四)推进人才队伍建设，带动管理会计应用有序发展

人才队伍建设是驱动管理会计应用的关键因素，行政事业单位要牢牢抓住管理会计人才匮乏这一关键问题，通过改进和加强会计人才队伍建设的方式，培养一批适应需要的管理会计人才，带动管理会计发展。在具体的措施上，一是可以针对政府会计准则制度和预算绩效管理实施中的难点问题和重点问题进行广泛培训，扫除业务处理上的操作障碍；二是鼓励现有财务管理人员积极通过继续教育和职称评审提高综合专业素养，创造条件推荐青年业务骨干参加各种类型的高端会计人才培养项目，多措并举提升专业技能；三是加强与高等院校或科研院所的密切联系，采用委培的方式定向培养专业人才，或在本单位建立高等院校或科研院所的管理会计人才实践培训基地，不断优化管理会计人才培养模式；四是加强与会计师事务所、税务师事务所和评估师事务所的密切合作，对复杂的、难度较大的把握不准的管理会计业务，积极与中介机构对接，充分借助其专业能力和优势，破除技术障碍，推动单位管理会计实施总体效能的提升。

(五)抓牢信息系统建设，推动管理会计功能有效发挥

现代化的信息系统是推进管理会计有效发挥的重要工具。“大智移云”信息技术的快速迭代，让行政事业单位的信息系统建设成为可能。对行政事业单位信息系统的建设一定要充分依托财务与业务的有机融合，一是梳理盘点各自单位管理会计信息化需求，从整体上做好规划，通过新建、整合或改造现有系统等的方式，将财务管理信息系统、预算管理信息系统、业务管理信息系统等进行对接，实现数据接口的串联畅通，从源头防止出现“信息孤岛”；二是具备信息技术研发能力的特定或大型行政事业单位可探索组建财务共享中心，发挥专业分工和信息技术的优势汇集大数据，利用大数据实现会计职能从重核算向重管理决策拓展转变；三是结合业务部门常态化开展经营分析活动，选择恰当的管理会计工具对通过信息系统建设形成的各项财务数据和业务数据进行精准地提取、筛选，以管理层的决策有用性为导向，形成管理决策支撑建议，实现行政事业单位管理会计应用的价值创造；四是保持与会计软件公司和有关中介服务机构的密切联系，加强信息化建设领域的合作，在提升管理会计信息技术水平的同时实现管理会计功能的有效发挥，更好地服务于行政事业单位的运营管理。

三、结束语

行政事业单位管理会计的顺利实施和功能的有效发挥不是一朝一夕的事情，既要提升文化软环境，营造管理会计应用良好氛围；又要完善组织体系，打造管理会计应用坚强后盾；也要选择恰当的方法和工具，灵活开展管理会计应用；还要推进人才队伍建设，带动管理会计应用有序发展；更要抓牢信息系统建设，推动管理会计功能有效发挥，只有多措并举、多管齐下才能实现管理会计在行政事业单位中的深入应用。