“营改增”税制改革下企业税务风险分析及对策

覃 艳

(海南经贸职业技术学院，海南 海口 571127)

1 引言

“营业税改增值税”是我国在2012年1月1日开始试点运行，在2016年5月1日全面实施的税制改革政策，是指以前缴纳营业税的应税项目改缴增值税，目的在于：通过“减少重复征税”的方式，减轻企业的税负压力，在全社会范围内形成更好的良性循环，使企业能够依法获得更多的经济利益。尽管此种税制改革政策是党中央、国务院根据我国社会经济发展新形势做出的深化改革总体部署，具有深远影响，以实现深化供给侧结构性改革为最终目的，但不可否认，由于现实情况极其复杂，“营改增”税制改革之后，很多企业的税负压力不减反增，故围绕企业的税务风险进行全面梳理存在时代意义。

2 “营改增”税制改革内涵简析

2.1 “营改增”的主要内容和基本目的

“营改增”全称“营业税改增值税”，是指在此种税收制度实施之后，企业以前在经营过程中缴纳的营业税应税项目改为缴纳增值税[1]。这其中涉及两个概念——营业税和增值税。所谓“营业税”是指针对我国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，围绕其所获得的营业额所征收的一种税，是流转税之下的主要税种。传统征收营业税的过程中，最大的特点以及最大的问题在于，经常出现“重复征税”的情况。比如一家房地产企业A将某商品房卖给个人甲，获得了对应的营收(达到一定额度)。在此种情况下，该房地产企业A依法缴纳营收额对应的税款。在此之后，个人甲因某种原因将从地产企业A处购买的商品房(与A的交易已经完全结束，甲依法享有对商品房的所有权利)依法售卖给个人乙，同样获得了相应的营收钱款。与A企业相同，个人甲也需要缴纳增值税。在这个过程中，由于用于市场流通(交易)的物品只有一套商品房，在并没有出现新产品的情况下，国家税务部门实际上是对一套商品房征收了两次营业税。这种现象实际上存在一定的不合理性。基于此，党中央和国务院做出了“营改增”的税制改革调整政策，“增值税”正式取代营业税，成为新的缴税机制。依据以上述案例进行说明。同样是一套商品房，A企业售卖给个人甲时，已经依法缴税。而甲将之售卖给乙的过程中，只需针对乙付给甲的购房款中超过甲向A企业支付款的部分缴税即可，此即为“营业税改增值税”。由此可见，“营改增”的最终目的在于降低税负压力，使企业或个人获得更多的经济利益。

2.2 “营改增”后企业的税率

“营改增”主要涉及的范围包含陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输在内的交通运输业以及包含研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务在内的现代服务业。在税率方面，增值税增加了两档低税率，分别是现代服务业的6%和交通运输业的11%。根据试点期间反馈结果来看，交通运输业转换的增值税税率水平整体能够控制在11%～15%；现代服务行业的增值税税率水平整体控制在6%～10%。考虑到“降税”的需求，故均取最低值。此外，由于引入增值税抵扣，相较于之前的营业税全额征收模式，在3%征收率的情况下，相较于之前的营业税率虽然低了两个百分点，但也有部分企业确实出现了税负不减反增的情况。

3 “营改增”税制改革下企业面临的税务风险简述

3.1 当前税制中存在“税负刚性增加税负重感”的问题

我国是世界上唯一建成“全工业体系”的国家，且随着新冠肺炎疫情的暴发，越来越多的人逐渐认识到制造业的重要性(只有源源不断地生产出商品，具有供于“消费”之物，社会整体才能维持正常运转。而受疫情的冲击，包含欧美诸多发达国家在内，制造业已经陷入停摆状态，长此以往必定发生恶性通货膨胀，引发金融危机之后，最终受苦的还是基层人民群众)。在我国，制造业占据实体经济的核心地位，与就业和税收息息相关。总体来看，我国的主流税制是流转税，主要表现在商品生产和流通环节中的“成本费用”以及“资金占用”两个方面，决定企业的盈利水平。在“营改增”税制改革下，受经济增速下滑的影响，我国制造业产业结构整体面临结构调整。如果制造业资产回报率下滑这一情况无法得到扭转，则必定会对诸多实体制造业企业形成“刚性成本压力”。基于“成本费用”和“资金占用”角度考虑，可得出一个结论——绝大多数行业企业的利税税负水平的决定因素在于“税收优惠”和“税种结构”两个方面。前者一般包含加税费减免、收入减计、折旧加速、提免税额等。对不同类型的企业来说，结构性效应存在差异，需具体问题具体分析。所谓“税负刚性”是指在制造业整体处于盈利能力下滑的局面下，企业的利润税负水平却呈现出上升的趋势，由此便导致很多制造业企业感到“税收压力较大”。目前的情况是，不同类型的制造业企业利润税负水平方面存在差异，这主要受税收优惠、征税种类结构差异的影响，与利润水平的直接关联度并不高。尽管有关部门已经出台了多种税收优惠政策，但包含高新技术类制造业、外向型企业、创新成长型企业享受的整体利润税负优惠政策在整个制造业中依然处于较低水平，税负压力相较于第三产业依然较高较重，在一定程度上切实降低了这些企业的进取之心。在综合运营成本增加的情况下，一些传统的资源型行业企业以及劳动密集型企业面临的税负压力更大。如果此种情况长期无法扭转，很可能出现大规模裁员的情况。因此，财税政策的调整方向必须重点考虑“如何降低企业的税负感和税负刚性”。

3.2 “营改增”后部分企业税负压力并未从初期的“较重”逐渐转化成“较轻”

2016年5月1日，“营改增”政策在我国正式实施，营业税正式退出历史。当年的财政报告显示，在2016年上半年，组织税收收入同比增长9.4%；但到了8月，全国税收收入陷入负增长状态，增长率达到-3.3%[2]。在原本的计划中，此种税收收入负增长的情况随着“营改增”阵痛过后供给侧改革的全面实现得到根本性的扭转。但时至今日，“营改增”后部分企业税负压力并未从初期的“较重”逐渐转化成“较轻”，税负压力依然较大。国内外经济学者对此种情况进行分析后认为，增值税的本质是“间接性”，尽管具有较强的“转嫁性”，但增值税本身是否能够构成企业的负担长期存在争议。比如法国经济学家萨伊给出的结论为间接税无法全部转化，原因在于：任何一种物品的价格都无法按照全部税额增高。不仅如此，《经济学原理》(曼昆著)一书中指出：政府征收增值税的过程实际上便是获得财政收入。在这个过程中，市场供求双方的福利会在一定程度上损失，可能造成的后果为：原本能够进行的正常交易活动可能被迫取消，政府原本能够征收的税款可能在无形中会消失。根据“增值税是间接税，通过价格渠道转嫁企业运营压力”这一说法，并不能直接得出“增值税不构成企业负担”的结论，原因在于：对很多企业来说，增值税作为生产流通环节中“产品增值部分对应的税额”，表面看似能够降低企业的税负压力，但这必须建立在一个前提条件之上——企业的经营情况必须处于“良好”状态，一个显著特点为——企业自主生产或从上游企业购买而来的产品决不能出现“找不到下游合作对象(销售环节出现问题导致产品积压)”的情况。一旦超过一定规模的产品以“库存”的形式出现(比如在白酒行业存在一句至理名言：任何卖不出去而积压在库房中的白酒与废水无异)，则增值税便无法实现全部转嫁，企业各方面的压力必定增加，自然也包含税负压力。

3.3 企业现时经营中出现“过度管制实质成为另一种税”的情况

我国企业当前发展的过程中面临诸多制约，甚至在很多方面都存在“过度管制”的情况，由此令企业支出的运营成本实际上可被视为“另一种税”。比如近年来成为舆论爆点的“女性就业歧视”问题。对很多企业而言，“不愿意雇用女性员工”的情况切实存在，具体原因为：女性一旦休产假，企业照付工资的同时，还需寻找合适的人用以顶替休产假女性员工的工作。这实际上形成了“一份工作，两个人做，支付两个人的工资、保险，收获一个人工作成果”的局面。更有甚者，一些女性员工在刚刚办理完入职手续(签订劳动合同、五险一金均正常缴纳)的极短时间之内便开始休产假。如果企业不予批准，则这些女性员工便可能向有关部门检具，导致企业承受更大的损失；当休完产假之后，这些女性员工可能迅速离职，可谓“吃尽企业提供的福利，没有为企业创造任何价值”。对很多民营企业而言，此种情况产生的所有支出都是依法必须缴纳的内容，实际上可被视为一种“另类税种”，同样会增加企业的压力。

4 应对“营改增”税制改革下企业新增税务风险的有效策略

4.1 进一步推进税制改革，鼓励支持发展创新

针对上文提到的“营改增”税制改革下企业新增的税务风险，政府应积极应对，尽量降低企业的税负压力。首要措施在于：进一步推进税制改革，鼓励支持发展创新。比如针对制造业企业整体呈现总资产报酬率下滑的现象，政府有关部门需要在财税、金融、劳动力等方面给予综合政策扶持。可行性方法为：考虑增设“综合就业解决系数”，以此为基础，决定企业的税收减免程度。此外，还可以采用“降低土地使用成本和进行就业创业补贴”的综合支持做法，将“失业、再就业补贴”提前补贴给企业[3]。

4.2 围绕企业税负典型问题进行深度规范，契合实际给予政策层面支持

4.2.1 企业增值税征收方面

企业当前面临的最大税收压力问题在于，增值税税率较高，并未实现“营改增”的目的。因此，降低增值税税率迫在眉睫，且针对增值税征收的法律法规应进一步完善，切实保证纳税人真实交易过程中的增值税抵扣权。

4.2.2 企业税收征管方面

在企业税收征管方面，应善于利用大数据和云计算等技术实现自动化处理。比如采集发票的全要素信息，追踪纳税人的资金流、票据流等。做好上述工作的目的在于，将现行的“以票控税”机制逐步转变为“以信息控税”机制[4]。但在此种转变的过程中，必须格外重视纳税评估、信用评级相关规则透明程度较低等问题，最终成功扭转企业税负压力过大的局面。

4.3 有关法律法规应切实考虑企业经营过程中面临的难题，政策的指向性应该更加全面、完善

上文提到了在“营改增”后，企业面临的“另一种税压力”，比如某女性员工刚刚入职并签署劳动合同后立刻休产假，在尚未为企业创造出价值的情况下，提前享受企业给予的福利待遇。从长远发展角度来说，这类行为最终会对整个女性群体以及广大私人企业造成伤害。一旦出现“休完产假后立刻辞职”的情况，则企业平白产生损失。针对以上述案例为代表的问题，政府有关部门在制定法律时，应尽量全面考虑，有关政策的指向性应尽可能地全面、完善。比如充分考虑企业所属行业，在税负方面给予更多实惠，帮助企业真正降低税负压力，能够以更加轻松的姿态进行运营以及参与市场竞争。在立法层面，包含《劳动法》在内的诸多法律的实施目的在于：保护相关方的权利不受侵害，但不应鼓励“占便宜”等行为。如果法律武器成为一些个别人伤害企业的“工具”，则说明法律条文中已经出现不合理或过时内容，需要加以调整，对企业的合法权利进行保护。

5 结论

必须承认，“营改增”的实施初衷和最终目的是积极的，是党中央、国务院从我国社会发展现实需求出发，希望加快财税体制改革，进一步降低企业的税负，从而调动社会各方的积极性，最终推动以科技为代表的(高端)服务业的发展，实现产业和消费升级，使我国社会发展出现新动能，最终实现供给侧结构性改革，令我国市场长期繁荣昌盛。但任何一项政策在实施过程中都会遭遇“阵痛”。“营改增”导致的问题在于，部分企业的税负压力不减反增。造成此种情况的原因较为复杂，既包含历史因素，同样也受当前政策完善性不足的影响。为解决相关问题，只有实事求是，进一步鼓励支持发展创新，深度推进税制改革，并以政策为引导，切实解决企业面临的问题，企业税负风险才会降低，社会活力才会真正显现。