“在建工程”一般业务和特殊事项的会计处理

王艮珍 （四川金通工程试验检测有限公司 四川成都 610000）

当前很多工程企业存在着对“在建工程”承包模式和自营模式了解不足和重视不够的问题，同时对“在建工程”转固定资产的会计处理、“在建工程”专门借款资本化和增值税转型后的涉税会计处理等问题也知之甚少，影响了在建工程的准确核算，因此本文就以上内容谈些看法，最后提出建议。

一、“在建工程”的基本概念

“在建工程”，是会计的专业术语，实质上是指企业或者单位在工程扩建、设备更新和技术升级等方面下产生的工程项目费用。由于“在建工程”一般金额巨大，会对企业财务状况造成重大影响，因此需要企业或者单位高度重视“在建工程”，积极对影响项目费用支出的因素进行控制，以提高企业经济效益、降低财务风险。

工程建设有承包与自营两种建设方式。自营，即企业自身对工程建设进行负责，项目的质量管理、成本控制由企业直接负责；承包，一般为总承包模式，即企业将工程委托给他方进行建设，他方需要对工程的整体业务流程负责，要结合合同规定做好地形勘察、图纸设计、材料采购、施工管理和竣工验收等工作，同时对工期、造价和质量进行管理，使其满足合同规定。在对承包商进行管理时，需要工程单位建立基本账户项目，对实际的项目资金、工程材料、项目进度等方面加强财务管理。在进行“在建工程”会计核算时，要求是：一是“在建工程”科目要体现工程基础设施的建设情况，同时基于项目中的成本开支和建筑成本落实一定的技术升级和管理优化等工作，包括涉及总承包费用开支部分、固定资产部分等。二是设备还在安装状态，同时对每个项目的建筑工程、安装工程和待摊支出等方面进行详细的会计处理。需要注意的是，土地购置费、临时设施费、研究监督成本、手续费、公证费和管理费需要核算相关关税费。三是在借方对“在建工程”的待摊费用进行反映，在贷方对“银行存款”等进行反映。

二、“在建工程”一般业务的会计处理

“在建工程”的一般业务处理是指承包模式下“在建工程”的会计处理和企业自营模式下“在建工程”的会计处理。

（一）企业承包模式下“在建工程”的会计处理

当前“在建工程”承包模式下存在对承包模式不够了解和重视、流程不合理、环节控制不科学等问题，本文主要对企业承包模式下的“在建工程”的会计处理结合案例进行探讨。在企业承包模式中，主要为EPC总承包模式，是由承包方完成对工程的成本核算，在实际的“在建工程”中，科目的核算实质上反映出业主发包方和施工承包方的项目核算需求。简单讲，业主发包方需要借助“在建工程”中的科目核算对详细的工程成本加以了解，做好对承包方的结算并使其获得工程款，因此业主在落实发包方的具体职责时，需要对工程的进度进行了解，充分借助EPC总承包合同对总承包方进行结款进度、预付备料款等方面加以管控。具体包括以下几点：第一，当业主为总承包单位进行预付款支付时，若存在预付备料款项，需按照工程物资的实际成本进行会计处理。第二，在发包方将待安装设备给予承包方时，设备工程成本要借记“在建工程——在安装设备”科目、贷记“工程物资”科目。当发包方业主和总承包方进行工程价款结算时，需补充支付的工程款项，借记“在建工程——建筑工程”科目、贷记“应付账款”等科目。第三，进行竣工交付时，会计处理可以细分为以下几方面：在出现预计工程款项、计算全部工程款项和支付进度款项时，要借记“在建工程——出包工程”科目、贷记“银行存款”科目。在竣工验收将在建工程所发生的成本费用转化为固定资产时，要借记“固定资产”科目、贷记“在建工程——已包工程”科目。在工程为大修理项目时要在项目验收后，借记“递延资产”和“预提费用”等科目、贷记“在建工程”科目。

例：某企业A需要进行厂房建设，考虑各方面因素最终决定发包给B企业，基于合同内容A企业要向B企业预付50万元工程款，在最终竣工验收后，再向B企业补付20万元工程款。对于A企业而言，需要进行以下会计处理：

1.工程款项预付：

借：在建工程——建筑工程 500 000

贷：银行存款 500 000

2.工程款项补付：

借：在建工程——建筑工程 200 000

贷：银行存款 200 000

3.工程完工且交付使用：

借：固定资产——厂房 700 000

贷：在建工程——建筑工程 700 000

（二）企业自营模式下“在建工程”的会计处理

企业自营模式当前理论和实务研究得较少，很多企业既不了解模式特点，也不了解模式价值，本文结合实际过程进行分析。

1.“在建工程”有关原材料的会计处理。对于自营中出现的工程物资领用和原材料领用时，需基于企业实际成本进行会计核算，借记“在建工程”科目、贷记“原材料”等科目。实际施工中出现水电、运输等方面成本时，借记“在建工程”科目、贷记“应付利息”和“生产成本”等科目。工程建设中满足资本化条件的利息借款费用，借记“在建工程——待摊支出”科目、贷记“应付利息”等科目。

2.“在建工程”物资设备购置的会计处理。当企业发生设备材料和材料采购但没有支付货款（或没有开取发票）时，借记“在建工程——工程物资——专用机器设备”等科目、贷记“应付票据”“应付账款”等科目。在企业进行大型设备预付款时，借记“在建工程——工程物资——预付大型机器设备”科目、贷记“银行存款”等科目。

3.“在建工程”物资毁损、报废时的会计处理。当突发不可抗拒的原因工程设备、材料及建筑发生毁损时，需要结合单项在建工程的整体价值并扣除保险赔付计算出实际的净损失数值，借记“在建工程——待摊支出”科目、贷记“在建工程——安装工程”等对应科目。当企业筹办期间存在工程报废时，借记“递延资产——开办费”科目、贷记“在建工程”科目。在企业生产经营过程中出现在建工程报废情况时，要结合实际的净损失，借记“营业外支出——非常损失”科目、贷记“在建工程”科目。

4.“在建工程”竣工验收阶段的会计处理。第一，需要结合实际负荷联合试运营的费用进行会计处理，借记“在建工程——待摊支出”科目、贷记“原材料”等科目。在工程会计核算中，如果遇到增值税相关事项，需要做好增值税的结转，要关注在建筑完工对外售卖工程物资时，应该先进行物资进项税额结转，借记“应交税金——应交增值税”科目、贷记“在建工程——工程物资”科目。

三、“在建工程”特殊事项会计处理的探讨

“在建工程”的特殊事项主要有“在建工程”转固定资产、“在建工程”专门借款费用资本化、“在建工程”增值税转型后的涉税会计处理，以下进行具体探讨。

（一）“在建工程”转固定资产

“在建工程”转固定资产的会计处理需注意以下方面：第一，在不能进行深层次的分析和判断待转在建工程清单的有效性下，会出现待转在建工程清单和固定资产实物不匹配的问题。第二，信息数据会存在暂估的倾向。当工程交付的固定资产使用条件存在局限时，由于需要基于所有数据才能全面获得数据进行转固定资产工作，牵扯时间、精力太多从而出现暂估倾向。第三，在不能明确施工中的监督与管理工作职责、义务时，会存在工期延缓、质量不合格等问题，且在建工程转入固定资产管理效率也较低，不利于提高“在建工程”的施工落实效果。

在实际的“在建工程”转固定资产的会计处理中，需要落实以下几点：第一，需要对固定资产的运用时间和种类进行明确，例如是属于房屋建筑运用的器具还是车间使用的工具等，同时需要确定固定资产的所属类别并据此确定折旧率，确保资产处理的准确和统一。第二，需要明确工程中的相关税费，降低其他类型建筑物和房屋建筑物之间的税费问题影响。第三，一般在工程项目竣工后，要进行固定资产折旧计提，不过部分企业在多方面因素的影响下，需要依托暂估固定资产的原价进行计提折旧。基于暂估入账的方式，企业财务要针对工程结算单据进行入账处理，提高固定资产的计提折旧效果。

（二）“在建工程”专门借款费用资本化

目前“在建工程”借款费用资本化存在以下几点问题：第一，允许资本化的借款范围较小，不利于更好地满足“在建工程”对借款费用资本化的需求。第二，借款费用资本化的适用范围较小，不利于促进“在建工程”的落实。第三，部分规定存在不明确的问题，如借款费用资本化停止节点不明确、会计制度不完善，不利于发挥专门借款费用资本化的价值。第四，借款费用资本化会计处理不一致问题。具体为各项借款费用开始资本化的时点不一致、借款费用资本化与资产支出的关联处理不一致等。

本文提出以下建议：第一，需要对资本化日的时间进行明确，一般有资金支出发生日、借款费用发生日和工程正式开工日三种，需要结合实际需求进行应用。第二，需要确认停止资本化的条件，比如，实体建造已全部完成或基本达到了设计要求。第三，关注资本化率问题，对涉及多笔一般借款的，要计算资本化率，也就是常说的加权利息率，需要明晰资本化处理策略。比如，在发行债券折价或溢价的摊销资本化处理中，针对固定资本应予资本化的费用金额和账务处理，计算出债券发行期间应付的债券利息，同时也要计算出应摊销的折价金额、加权平均利率、专门借款本金加权平均数、累计支出和加权平均数，并将建造支出计入“在建工程”，最后进行汇总做会计分录；在专门借款汇兑差额资本化的处理中，企业要按月对借款费用资本化金额进行计算，同时会计处理中要计算银行存款与短期借款的借贷情况，并明确在建工程和银行存款的借贷情况、外币借款本金的汇兑差额等方面；在辅助资金资本化的处理中，结合其重要性，在金额较小时可直接计入当期财务费用中。

（三）“在建工程”增值税转型后的涉税会计处理

在增值税转型后，仍存在部分“在建工程”的涉税会计处理问题，原因在于对涉税会计处理不了解、不重视，因此需要基于增值税的折扣政策，正确认识并做好“在建工程”中动产、不动产的会计处理工作。

第一，需要正确认识增值税的转型，具体在考虑增值税相关的涉税问题处理时，关注固定资产进项税的抵扣仅限于一般纳税人，同时也要关注增值税抵扣要以开具增值税发票的日期为准，最后对准予抵扣的固定资产范围加以明确，提高会计处理的质量。

第二，在建工程“动产”的涉税会计处理。要结合《增值税暂行条例》明确生产设备在工程中是否属于非增值税应税项目。同时，外购的工程物资、应税劳务的进项税额可以抵扣，且在领用原材料时进项税额不能转出。例如，当企业购入设备物资时，验收入库时需要结合运杂费和包装费等方面费用，通过“工程物资”“应交税费——应交增值税”等科目核算，在工程领用时转入“在建工程”科目。

第三，在建工程不动产的涉税会计处理。从本质上讲，纳税人对不动产的修缮、新建和扩建工作，属于不动产在建工程。不动产在建工程属于非增值税应税项目，部分工程的进项税额不抵扣，例如外购工程物资和应税劳务等方面，同时原材料的进项税额需要进项税额转出。

四、“在建工程”会计处理需注意的事项

（一）关注专门借款费用要求

针对“在建工程”的借款费用，在允许开始资本化时需要满足三个条件：资产支出的发生、借款费用的发生和生产活动的发生。当且仅存在一个或者两个条件符合需求时，不能实现进行借款费用资本化处理，也无法计入当期损益。需要注意的是，当资产符合资本化条件并在生产、构建中出现中断时间连续超过三个月或者非正常中断下，需要对借款费用的资本化进行暂停，计入当期的损益。

（二）有效发挥土地使用权

对于很多中小企业的发展而言，当成功获取土地使用权后，不管是企业进行建筑发包还是自营，都应该将土地的使用权确认为无形资产，同时，需要结合制度对土地使用权和土地上建筑物，按年限提取折旧、摊销费用。另外，基于我国当前中小企业的实际发展情况，要针对“在建工程”出台一系列标准，确保中小企业的“在建工程”具有合理的工程确认、报告和计量，加大对施工建设项目成本的有效控制。

（三）关注科研项目“在建工程”的对应会计处理

部分企业或者单位是行业中的领跑者，在实际发展中较为关注科研项目的投资建设，进而在新技术、新理念的支持下，不断提高行业竞争力，促进行业实现更好的发展。结合新时代经济发展的需求，我国为了促进各行业的发展，在财会相关文件中规定可以在“在建工程”科目中对科研项目费用进行抵扣，因此可以借助专项应付款对国家专项科研资金进行核算，且在研发成功和形成固定资产后，再将科研项目的支出费用归集到“在建工程”科目中。同时，科研项目完成后核销与结转固定资产工作，需要落实分类的会计处理，确保会计处理的有效性。具体包括以下要点：第一，当企业收到对应的科研款项时，需要借记“在建工程”科目、贷记“银行存款”等科目；第二，当工程项目已完工不过尚未形成长期资产需要核销部分时，借记“专项应付款”科目、贷记“在建工程”科目；第三，在有效科研并形成长期资产后，要借记“专项应付款”科目、贷记“资本公积”“股本溢价”“资本溢价”等科目。

五、结语

实现“在建工程”有效核算，可实现对建设成本的有效控制，能更好地发挥企业工程建设的经济效益和社会效益。对于“在建工程”，需要企业关注承包模式与自营模式，同时需要正确处理“在建工程”转固定资产问题、专门借款费用资本化问题和增值税转型后的涉税问题，且要留意专门借款费用要求和科研项目费用的会计处理，以期提高财务管理水平和会计核算效率，满足企业发展需要。