高校成本核算存在的问题及对策研究

2022-11-04甘美芳

中国管理信息化 2022年16期

甘美芳

（南昌师范学院，南昌 330000）

0 引言

2019 年以前，高校采用收付实现制进行会计核算，即根据资金收付时间来处理账务，财务数据不够准确，高校成本核算工作无法高效开展。新的《政府会计制度》自2019 年1 月1 日起在全国各级各类行政事业单位中施行，其中规定采用二元化会计核算方式，真正将权责发生制引入行政事业单位。权责发生制的引入为高校成本核算提供了理论依据。高校的成本核算工作受到社会各界的关注，实际上也有人提出高校要尽快推进成本核算工作。2019 年12 月，财政部印发了《事业单位成本核算基本指引》（以下简称《指引》），其中包含成本核算原则、成本对象、核算范围、归集方法和分配等内容，为高校开展成本核算工作提供了标准和规范。现阶段，虽然《指引》已出台，但目前我国多数高校没有开展成本核算工作，尽快开展成本核算工作成为高校当务之急。

1 高校成本核算现状

2019 年以前，高校在会计核算过程中采用《高等学校会计制度》，会计核算以资金收付时点为基准，无法进行成本核算，如学费收入未进行分摊、资产未折旧减值等。2019 年1 月1 日，我国新的《政府会计制度》开始施行，高校实行“双功能”“双基础”“双报告”的会计核算体系，既有收付实现制，又有权责发生制，高校成本核算从理论上变得可行。尽管理论上高校可以开展成本核算工作，但现实中多数高校并没有开展成本核算工作，还停留在探索阶段。之所以出现上述情况，原因有多方面，如缺乏针对高校成本核算的会计制度，高校管理人员成本核算意识薄弱，财务信息化建设不到位，成本核算对象、分摊方法难以确定，财务人员素质不高、对成本核算有抵触心理，相关管理部门尚未建立可行的绩效考核机制，等等。

2 高校成本核算的意义

高校开展成本核算工作有助于提升高校整体财务管理水平、提高资金使用效益、优化预算管理，对高校未来高质量发展意义重大。在我国现行的教育体制下，财政拨款是高校教育经费的主要来源。因此，对高校成本进行核算是成本管理和绩效考核的基础，直接影响到高校财政拨款使用效果。高校进行成本核算对于提升高校预算管理水平和绩效管理水平尤为重要。

2.1 提升高校整体管理水平

高校开展成本核算，将各项成本准确分摊到各院系、行政部门，从而使学校领导能更加了解各院系、部门管理情况。当前，高校对各部门的管理主要是通过考核其预算执行情况，而实际上学校对各部门资金使用是否合理、高效，以及投入与产出是否匹配并不清楚。高校通过成本核算，可以建立投入与产出相匹配的考核机制，促使各部门提升管理水平，进而提升高校整体管理水平。

2.2 提升高校学费定价标准的公信力

在高校办学中，学费收入是其一部分经费来源。对于公众而言，其对高校的收费标准仍存在较大的疑惑，如学费是如何构成的，学费最终使用到哪些方面，这些问题公众都想了解。高校通过成本核算，可以将教育成本量化，对所有支出进行准确的成本追溯，并有针对性地区分不同学科、不同专业的实际成本，进行规范的生均培养成本归集与分配。高校通过准确的成本核算，及时向社会公布成本信息，对于学费收费标准透明化、满足家庭及社会合理诉求具有非常重要的意义，也有助于提升高校学费定价标准的公信力。

2.3 提升财政资金的使用效率，促进高校收费透明化

高校开展成本核算，有助于高等教育主管部门掌握各高校相关教学成本数据和财务管理状况，以成本绩效为依据，对高校教育资源进行优化分配，提升财政资金的使用效率，提高教育质量。此外，在新的《政府会计制度》下，高校开展成本核算有利于教育主管部门对高校进行监督，促进高校收费透明化。

3 高校成本核算存在的问题

3.1 缺乏成本核算操作指南

目前，除了2019 年12 月财政部印发的《事业单位成本核算基本指引》文件，现阶段高校并没有针对性更强的成本核算操作指南，且高校业务活动相比一般事业单位更复杂，高校业务特殊性使得《指引》参考性不大。现有的《政府会计制度》内容只涉及财务会计核算和预算会计核算，对于成本核算没有要求。目前，高校缺乏统一的、有针对性的成本核算操作指南。

3.2 高校成本核算意识淡薄

大多数高校属于事业单位，经济来源主要是财政拨款和学生学费收入。高校并不像企业，有经济利润的压力；高校管理者也不像企业管理者，有强烈的成本控制意识。部分高校重预算、轻成本核算，甚至年末会出现突击使用预算资金的情况。在高校管理者的管理思维里，成本核算水平与高校切身利益的相关度较低。高校对成本核算的认知不够全面，且受传统思想、传统理念的影响，大部分高校财务人员没有积极主动培养个人成本核算的技能和意识，甚至在潜意识里对成本核算有抵触。

3.3 成本核算方法选择困难

目前，高校没有可遵循的成本核算细则，虽然《指引》中明确指出单位可以根据成本核算信息需求选择完全成本法或制造成本法，但是如何分摊成本、如何正确选择成本核算方法，以及如何确定核算范围等都没有统一规范。再加上高校业务具有复杂性，如涉及教学成本、管理成本、科研费用、学生工作费用等内容，具体到每一个学校怎么选择核算方法，各高校有不同的意见。

3.4 财务软件缺少成本核算模块

成本核算离不开智能化财务软件的支撑。近年来，高校比较重视财务管理信息化建设，但由于早期财务人员信息化能力较差，难以高效使用财务软件开展工作，高校财务信息化水平远没有达到预期效果。另外，高校目前使用较多的财务软件功能不全，以天财财务管理软件为例，该软件缺少配套的成本核算模块，导致成本核算工作难以有效开展，从而影响高校成本核算工作的效率和质量。

4 高校成本核算问题的对策

4.1 完善成本核算操作指南和成本管理制度

在《指引》的指导下，政府相关部门应尽快出台针对高校成本核算的操作指南,结合新的《政府会计制度》，使成本核算更具操作性。同时，高校自身也要注重内部财务管理工作的开展，完善成本管理制度，在高校成本管理中引入相应的考评机制，将成本管理和绩效评价相结合。高校可以借鉴企业成本管理方法，逐步完善内部成本管理工作制度，学习企业成本分配方法，确保学校的成本管理制度和方法能推动成本核算工作的开展。

4.2 增强成本核算意识，加强对成本核算的重视

高校要树立成本核算意识，转变领导层和基层工作人员的认知，促使他们从观念上改变对成本核算的认识。例如，将成本核算理念融入日常工作考核中，结合预算绩效一体化体系，制定成本核算考核评价标准，激励工作人员在预算执行过程中有效控制成本，从而在日常工作中增强全体人员的成本核算意识。另外，当地高校主管部门可以将教育成本与财务指标纳入学校考核中，倒逼学校加强对成本核算的重视。同时，高校也可将各部门成本核算工作与部门人员的绩效挂钩，定期或不定期对成本核算人员开展技能培训与技能考核，促使学校员工重视成本核算、监督学校收支的合理性与必要性。

4.3 明确成本核算关键点和成本核算方法

高校要明确成本核算关键点，根据自身特点，选择合适的成本核算方法，促进成本核算工作有效开展。成本核算关键点在于确定成本对象、会计分期、成本核算范围、成本归集和分配方法。

（1）确定成本对象，根据高校业务类型和项目类型，多维度、多层面分析高校成本核算对象。高校可以将全体学生确定为成本核算对象，也可以将不同院系学生作为不同的成本核算对象，还可以将项目作为成本核算对象。

（2）明确会计分期。高校可以将会计分期与学生培养期保持一致，即每年9 月1 日至次年8 月31 日为一个会计分期。

（3）明确成本核算范围。新的《政府会计制度》下，财务会计费用主要包括业务活动费用、单位管理费用、经营费用、资产处置费用等。对于高校而言，确定成本核算范围，就是要确定哪些费用应计入成本。根据实际情况，笔者认为以下支出应计入成本：教学教辅人员费用、教学业务费用、教学部门的日常费用折旧摊销费、学生奖助学费用以及其他可以归属于教学和学生的费用。

（4）选用作业成本法进行核算。按照《指引》，高校可以选择制造成本法、完全成本法进行成本核算。由于高校具有成本组成复杂、核算对象多元化、间接费用占比大等特点，其可以选用成本法进行核算。在成本法下，直接成本按对应项目直接归集，如教学成本；间接成本采用作业成本法进行分配，如行政部门、后勤部门等部门产生的费用。作业成本法按成本形成的原因及过程进行具体的动因分析，分配到各级作业中心，具体操作如下。

第一，确定作业中心。高校可以学校行政部门、教学部门、教辅部门、后勤保障部门等职能部门为主体构建校级作业中心，将全校所有的作业归集到作业中心。

第二，确定作业消耗资源。工资福利性支出、商品和服务性支出、对个人和家庭补助支出，以及资本性支出这4 类资源是高校主要的作业消耗资源，高校可按照经济内容进行分类。其中，工资福利性支出资源主要是指各类人员经费，如基本工资、津贴补贴和社会保险费用等。商品和服务性支出资源是指高校日常办学中发生的与之相关的商品和服务费用，如办公费、印刷费、水电费、差旅费、物业费、培训费、维修费以及劳务费等。对个人和家庭补助支出资源主要包括离退休费用、生活补助、奖助学金等，离退休费用与培养学生无关，应在核实时剔除。资本性支出资源是指固定资产在使用过程中所计提的累计折旧和无形资产计提的累计摊销、债务利息等。

第三，作业资源动因分析。作业动因是作业消耗成本的原因，决定作业成本如何分配给核算对象，是将各项成本分配给相应作业的直接依据，相应的动因根据具体作业对象的属性，将作业成本分摊到实际消耗资源的核算对象上。

第四，计算动因分配率，归集成本。动因分析后，结合动因分配率将资源分配到作业中心。作业成本法将资源分配到作业中心有3 种情况：一是直接成本不需要通过作业中心分摊，直接计入对应对象；二是间接成本应分配到各个作业中心，结合动因分配率计算特定对象成本金额；三是对于各作业中心共同耗费的资源，根据公式计算出作业动因比例，归集成本。