发票电子化背景下防范“暴力虚开”的对策*

杜 鹏

（国家税务总局重庆市綦江区税务局，重庆 401420）

1994年我国全面实施增值税以来，虚开增值税专用发票问题一直是困扰税收治理的难点。据公安部2019年统计，虚开增值税发票犯罪占涉税犯罪总量的90%左右，其中，“暴力虚开”因其主观恶意强、违法成本低、危害后果大，日益成为虚开违法行为的高发类型和司法机关查处打击的重点。所谓“暴力虚开”，是指不法分子通过空壳企业，在没有真实交易的情况下，按开票额一定比例收取开票费的方式简单粗暴地对外虚开增值税发票，并在不申报纳税的情况下迅速走逃，逃避监管。

当前，税务部门正在积极落实《进一步深化税收征管改革的意见》，以发票电子化改革为突破口推进智慧税务建设，改革的主要内容是推行全面数字化开具、交付、查验的电子发票（简称“全电”发票），配套推出一系列优化服务和创新监管措施。随着“全电”发票的推行，防范“暴力虚开”面临新的形势，有必要开展前瞻性研究，为防控风险提供新的政策工具。

一、“全电”发票是税收服务与监管的重大创新

按照税务总局部署，广东、上海、内蒙古从2021年12月1日起开始“全电”发票试点。和传统的纸质发票相比，“全电”发票具有以下突破性的改进。

1.服务更加精细便捷。传统纸质发票的申请使用要经过票种核定、最高开票限额审批、购买税控盘、发行安装开票系统等环节，需要办理的事项多、程序繁、耗时长。纳税人完成登记注册后，往往少则数天，多则一月才能办完发票领用手续。“全电”发票采用智能算法，有效打通了“用票难”这一税收营商环境堵点。一是发票种类“自动核”，在纳税人完成开业信息报告和一般纳税人登记后即由系统自动核定票种。二是开票金额“授信制”，采用核定开票总额的方式控制开票行为，纳税人无需再办理最高开票限额审批。三是发票开具“去介质”，纳税人登录电子发票综合服务平台即可开票，无需购买税控盘，减轻了负担。四是发票号码“实时赋”，完成开票后，系统实时分配唯一的发票号码，纳税人无需事先领用纸质发票或申请发票号段。这些创新举措取消了开票的前置条件，实现了纳税人开业即可开票。

2.监管更加精准到位。“全电”发票秉持“以数治税”理念，以大数据、云计算等信息技术为支撑，以“信用+风险”监管为基础，推进发票监管从经验式、无差别管理向分类精准管理转变。一是按风险等级核定开票总额。建立全国虚开发票风险特征数据库，将高风险企业和相关自然人纳入数据库，根据综合信用等级和风险特征在发票申领环节评估纳税人的风险等级，对风险较高的纳税人从严控制开票总额。二是对开票人员加强监控。建立可信身份认证体系，预设风险控制策略，对触发不同级别风险预警的纳税人分别采取要求开具人员刷脸认证、推送警示信息、阻断开票等管控措施。三是快速应对虚开风险。建立增值税发票风险全链条快速反应机制，利用风险指标模型和大数据技术扫描发票基础数据和开票行为数据，快速识别和处理风险纳税人和异常发票，及时阻断异常开票行为。

3.数据更加可靠易用。电子发票综合服务平台可“一站式”为纳税人提供开具、交付、查验以及用途勾选等系列服务，还为纳税人建立了专属数字账户，实现发票数据的“一户式”归集，为后续税费申报自动预填奠定了数据基础。“全电”发票去除了版式要求，在基本数据要素之外，可以根据不同的业务场景增加特定数据要素，发票样式也可根据不同业务进行差异化展示，满足纳税人的个性化需求。此外，纳税人还可根据电子发票数据规范和接口标准，自主进行技术开发，将发票数据与财务软件直接对接，实现发票报销、入账、归档一体化操作。

二、“全电”发票面临虚开反弹的潜在风险

近年来，税务部门联合公安、海关、检察院、人民银行等部门持续开展打击“假企业”“假出口”“假申报”专项行动，极大震慑了虚开违法行为。据中国裁判文书网数据，2019—2021年三年间法院一审判决虚开发票犯罪案件分别为4421件、3674件、1251件，呈逐年下降趋势。随着“全电”发票的推开，不法分子极有可能利用发票服务便利化的可乘之机，大肆虚开后走逃，扰乱税收征管秩序，影响深化征管改革的平稳推进。

1.发票自动核定让不法分子获得发票更加便利。“全电”发票在票种核定环节主要依靠预判纳税人的风险等级来甄别虚开企业，对无风险的纳税人实行自动受理办结，极大地方便了纳税人。由于系统预设的风险监控模型和指标往往有一定的滞后性，很难做到全面准确识别，因此发票自动核定实际上是一把“双刃剑”，在方便守法纳税人的同时也方便了不法分子。不法分子可以利用非法获取的自然人身份信息，通过中介机构注册空壳公司申领发票，对监控节点和指标进行试探，一旦试探出来，就能轻易规避监控，大量注册“假企业”方便快捷地骗领发票。

2.核定开票总额的监管方式在一定程度上放大了虚开风险。“全电”发票采用核定开票总额取代了核定最高开票限额和发票份数，且该开票总额由专用发票和普通发票共用，可开出的专用发票金额比纸质发票大幅增加。例如，原来新办企业初始核定每月可领用25份专用发票、50份普通发票，开票限额均为10万元，最多可开出专用发票250万元、普通发票500万元。“全电”发票模式下，开票总额相应核定为750万元，最多可开出专用发票金额750万元，是纸质专用发票可开金额的3倍。不法分子甚至可以在一张发票上开出全部金额后迅速走逃，放大了“暴力虚开”风险。

3.可信身份认证体系的防控作用有一定的局限性。可信身份认证是“全电”发票开具环节的重要监管手段，可以有效防范高风险人员直接实施的虚开行为，但在虚开作案团伙化、专业化的形势下，这一手段的局限性也比较明显。比如，在取得一般纳税人资格后，幕后主谋可以通过社交网络雇佣在校大学生办理发票申领、开具等相关事项，全程不露面，虚开违法行为很难被及时发现，即便发现，追踪查处幕后主谋的难度也较大。

4.增值税发票风险全链条快速反应机制的灵敏度有待提升。快速反应机制主要靠预设风险模型和预警指标来快速锁定虚开企业。从近年来查处的“暴力虚开”案件看，虚开行为不再集中于医药、农副产品、废旧物资、纺织服装、电子产品等传统高发领域，有向全行业扩散的趋势，大量顶格开票、一次性集中开票等特征不再明显。从国家鼓励“双创”的实际看，新的商业模式和生产工艺不断涌现，进销不匹配、有销无进等监控指标也难免挂一漏万。此外，快速反应机制属于事后应对措施，在任务下发前要经过系统扫描分析、人工审核确认等环节，等到任务层层下发至税务所，税务人员上门应对时，虚开企业往往已走逃失联，无从查实，处置风险的及时性和应对手段都有所不足。

三、着眼制度创新有效防范“暴力虚开”

“暴力虚开”得以存在必须同时具备两个条件，一是有利可图，二是有操作空间。“暴力虚开”没有真实交易，不会向对方收取销项税，通过卖票收到的只有开票费，开票后不缴税立即走逃是其获利的主要方式。我国增值税采用的是“事后申报制”，即开具发票在前，申报缴税在后，时间差最长可达45天（如遇节假日还可能更长），这在制度层面为“暴力虚开”提供了操作空间。

按照深化税收征管改革的工作部署，“全电”发票将于2022年全面推开，到2025年基本实现发票全领域、全环节、全要素电子化。随着“全电”发票覆盖面的扩大和更大力度留抵退税政策的实施，通过虚开洗票骗取退税的风险可能成倍放大。目前从技术和机制上采取的防范风险措施虽然有一定效果，但没有消除“暴力虚开”的利益空间和操作空间，难以从根本上解决问题。另一方面，“全电”发票实现了发票数据按户归集，可以实时计算纳税人的开票应缴税款，为加强监管创造了有利条件。因此，从开票产生的应缴税款着手，实施票税一体监管，压缩虚开非法套利的空间，推动“管发票”向“管钞票”转变，是防范“暴力虚开”的治本之策。

1.建立以增值税应缴税款监管为核心的防范虚开机制。依托全国统一的电子发票服务平台，实时计算企业开票产生的增值税应纳税额，同步对其等额资金实施监管，确保企业到期能足额纳税。具体设想如下。（1）票税一体监管的基本业务流程。企业开具发票时，电子发票系统实时归集包括本张发票在内的累计销项税和累计已勾选抵扣的进项税，计算出开票应纳税额，向企业开户银行业务系统发送监管请求。银行业务系统查询企业的账户余额，如果余额大于监管额度则监管成功，允许企业正常开具发票，反之则监管失败，不能开票。企业在勾选抵扣进项税额、发票冲红时，相应的税额从监管额度中释放。监管额度内的资金所有权属于企业，但只能用于缴纳税款，不能用于其他用途。超过监管额度的资金，企业可以自由支配。企业按期办理申报纳税、票表比对相符的，立即解除监管；企业逾期不办理申报纳税的，税款监管账户系统发起扣款指令，将开票应纳税额扣缴入库。（见图1）（2）按照“信用+风险”监管的要求分类确定监管范围。对新申请使用“全电”发票的纳税人，电子发票系统根据其信用等级和风险等级，判断是否纳入监管。纳税信用B级以上企业不纳入监管，固定资产投入较大、走逃风险低的纳税人通过设置白名单的方式免予纳入监管，除此以外，一般应纳入监管。（3）在企业缴税账户的基础上赋予其增值税税款监管功能。为避免加重企业的负担，可以在企业现有缴税账户的基础上增加税款监管功能，采用签订电子协议的形式，方便快捷地办理。对应当纳入监管的，税款监管账户系统向企业、银行推送签订资金监管协议，明确相关各方的权利和义务。协议签订结果回传电子发票系统，作为实施监管的依据。（见图2）

图1 票税一体监管基本流程

图2 税款监管账户开立和发票核定流程

2.适时完善相关法律制度。（1）修订《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称《发票管理办法》），为实施增值税应缴税款监管提供法律依据。政府部门依法对企业的资金实施监管早有先例。比如在房地产开发领域，住建部门建立了预售资金监管制度，要求房地产开发企业取得的预售款必须全额缴入监管账户，会同银行实施第三方监管，对保证预售款用于开发项目建设，防止开发项目烂尾，有效保护购房人权益发挥了积极作用。增值税应缴税款监管可以借鉴上述做法，加快相关立法进程。在2019年底公布的《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》中，已有“纳税人应当依照规定缴存增值税额，具体办法由国务院制定”的表述，为建立增值税税款监管制度预留了接口。建议以发票电子化为契机，推动修订《发票管理办法》，规定风险较高的纳税人在开具发票时应当足额缴存税款，同时明确银行的协同监管责任和各方的权利义务，以及违反规定的处罚措施。（2）加强与现行增值税管理规定的衔接。增值税应缴税款监管的业务流程设计覆盖了一般纳税人辅导期管理的全部功能，在税款监管全面推开后可以废止一般纳税人辅导期管理制度。加强纳税申报管理与税款监管的衔接，“票表比对”相符后及时将应缴税款信息推送到银行，自动划缴税款入库。

3.强化信息技术支持保障。实施增值税应缴税款监管涉及大量频繁的数据处理，需要稳固强大的信息系统作为支撑。（1）建设税款监管账户管理系统。税款监管的数据流量要与纳税人开具发票数量成正比，同时还要与电子发票管理系统、税库银系统、税收征管系统、商业银行业务系统等实现无缝对接。实时传递数据，对系统的稳定性、数据的安全性要求很高，需要在深入的论证的基础上选择可靠的技术路线稳步实施。（2）拓展电子发票管理系统。电子发票的推行是税款监管措施顺利运行的基础，在电子发票管理系统的纳税人数字账户中开发增值税税款实时预估功能，以便纳税人留足监管资金，同时预留与专用监管账户系统的接口，为税款监管制度的落地创造有利条件。（3）升级税收征管系统。按照高集成功能、高安全性能、高应用效能的要求，建设全国统一的电子税务局，实现票表自动比对，发票风险自动分析推送，驱动发票服务与风险防控深度融合、高效联动。

注释

①在部分虚开案件中，为使虚构交易看起来更真实，受票方会向开票方划转资金，开票方扣除开票费后通过个人账户向受票方回流资金。这种情形下开票方实际收到的仍然只有开票费.