房地产企业土地增值税筹划和管理研究

王勇

摘要：在国家宏观调控以及税制改革大背景下，房地产企业在激烈的市场竞争中实现稳步发展，则需要做好土地增值税筹划，控制企业总体税负，降低企业面临的税务风险。本文主要围绕房地产企业土地增值税筹划和管理进行研究，首先分析土地增值税基本特征，其次讨论设计土地增值税筹划方案，最后，提出加强土地增值税管理的策略，旨在于提升房地产企业土地增值税筹划和管理质量，减少税务成本，助力提升企业的经济效益。

关键词：房地产企业;土地增值税;筹划和管理

土地增值税是房地产企业所有税种中最复杂的一种，同时国家针对土地增值税出台多项政策和规定，且不同地区的政策规定也不相同，因此土地增值税筹划空间大、管控思路丰富，房地产企业执行优质的税筹方案能够促进实现降本增效。在国内税收风险控制体系升级以及房地产企业的经营环境向具体化、一体化方向变化的影响下，企业税务筹划和管理的重要作用越来越突出，房地产企业应结合实际情况筹划土地增值税，减轻企业的税负压力。

一、房地产企业土地增值税的基本特征

房地产企业土地增值税的基本特征主要有以下几点：

第一，一城一策。目前国内所有税种中土地增值税争议最多、差异最大，其他税种很少出现不同地区的执行方式、口径不一致情况。土地增值税的清算单位确定方法多样，代收费用范围划分、土地成本分摊、建安费用成本分摊等在不同地区的计算口径不同，国内土地增值税相关政策执行口径无法统一，导致土地增值税执行出现差异。土地增值税清算方法可以按照清算对象细分为两分法、三分法，其中两分法是将清算对象确定为普通和非普通住宅，三分法则是将清算对象分为普通、非普通住宅以及非住宅[1]。不同地区对房地产企业土地增值税清算方法、成本对象的规定不同，则导致土地增值税清算结果不同，假使房地产企业同一项目分布于不同地区，因政策差异将出现不同的清算结果。

第二，税率高，企业税负重。房地产企业是以房产项目为对象预缴和清算土地增值税，企业在收取房产销售款和预收款时，需要按照规定征收率预缴土地增值税，满足相关条件后进行清算操作，土地增值税征缴遵循多退少补原则。而且土地增值税实行四级超率累进税率，土地增值率越高征收税金越多，增值率低征收少，无增值率不征收税金。比如某房地产企业项目价值15000万元，项目可扣除额2000万元，增值额9000万元，增值额与可扣除金额之比450%，该项土地增值税额：9000×60%-2000×35%=4700万元，企业所得税：（15000-4700-2000）×25%=2075万元，假设企业增值税计算适用一般计税方式，增值税和附加税：（15000-2000）× （9%+9%×12%）=1310.4万元，经过计算分析发现，该项目中的土地增值税在整体税负中占比接近60%。

第三，土地增值税清算体系与结果相互独立。土增税清算申报系统主要包括纳税申报表、清算条件审核表、扣除项目和项目成本结转表等多个单位模块，是相对独立的核算体系，明显区别于会计核算要素[2]。土增税的税务核算将房地产项目的收入、成本细分为多个独立清算单位和产品类型，独立展开核算，同时房地产项目开发费用扣除金额和实际发生数产生差距，土增税清算结果与增值税以及项目整体利润呈现正比例相关关系。在实务中也存在多个项目土增税与项目利润不成比例的问题，从而出现项目不盈利但是需要缴纳高昂的土增税金。

二、房地产企业土地增值税筹划方案设计

（一）加大公共基础设计建设投入，增加可扣除项目

房地产企业可从土增税扣除项目入手进行筹划，在多个扣除项目中拿地支出款项、开发成本据实扣除，开发费用和其他费用则是计算扣除，计算基数是土地款和开发成本总和。按照税法规定，房地产项目竣工后产权属于所有业主，相关成本支出可以在税前进行扣除，因此房地产企业可以利用相关规定，适当增加开发成本，比如通过建设公共基础设施提高产品质量，既改善项目环境，也可提高房产售价弥补增加的成本。合理增加的开发成本费用可以在企业开发成本中列支扣除，土增税可扣除额增加1.25倍，增值额减少，进而企业可少缴部分土增税。此外，利息费用也是房地产企业可扣除项目籌划方向之一，房地产企业的项目多、规模大，项目运行需要大量资金支持，通过银行贷款融资是企业解决资金短缺问题的主要方式，贷款融资势必增加企业账务中的利息支出[3]。而政策中针对利息扣除有专门的规定，一是企业必须能够出具合规合法的贷款证明，二是贷款利率不允许高于同期商业贷款利率水准，满足规定条件后方可据实扣除利息。房地产企业在项目开发前期对自身资金进行评测，确定项目开发建设需要贷款时，则要在贷款之后全面收集相关证明材料、保存利息支出凭证，以便于在计算扣除额时根据凭证足额扣除。

以下主要以S房地产企业a项目普通住宅为例，企业取得土地使用权支付15850.51万元，经过测算该企业需要投入3000万元建设公共基础设施，普通住宅销售收入127532.81万元，分摊的成本费用1780万元，通过建设基础设施增加开发成本，进而提高房产价格，弥补成本。该企业按照市场公允价格计算普通住宅的应税收入应当增加值1290.35万元。加大公共基础设施投入后，a项目普通住宅需缴纳土地增值税计算过程：

销售收入=127532.81+1290.35=128823.16 万元;

房产开发成本46880.98万元，房产开发费用=（15850.51+46880.98）×10%= 6273.15万元;

转让环节缴纳的税金=128823.16× 5%×（7%+3%+2%）=772.94万元;

加计扣除额=（15850.51+46880.98）×20%=12546.30万元;

扣除项目金额共计=15850.51+46880.98+6273.15+772.94+12546.30=82323.88万元;

增值额=128823.16-82323.88= 46499.28 万元;

增值率=46499.28÷82323.88=56.48%，税率为40%，计算扣除系数5%，应缴土增税额=46499.28×40%-82323.88×5%= 14483.52万元。

通过对比未筹划之前该项目普通住宅缴纳土增税额为15013.52万元，筹划之后节税530万元。

（二）利用代收费用开展筹划

房地产企业自获得销售房产后资格后面向大众进行销售，购房者向企业支付相关费用，费用内容除过房款以外，还包括其他代收费用，比如住房基金、配套设施费用等。通常情况下房地产企业代收费用有两种收取方式，一是将所有的费用折算为房价，二是向购房者详细说明支付费用名目后进行收取，两种收取方式获取的房产项目收入在缴纳土增税时有一定区别[4]。在《土地增值税暂行条例》中规定以房价为名目收取代收费用，则土增税清算时将其作为清算收入，基于此计算应缴税额，如实收入代收费用则不归入清算收入，也无法纳入扣除项目进行加计扣除。

（三）确定销售定价的临界点

根据税法规定，房地产企业建设和销售普通住宅，其增值额未能超过可扣除项目的20%时，可免征土增税，从税务筹划层面分析，房地产企业可以设计科学的销售方案，巧用土增税临界点控制增值率。例如，A房地产开发公司开发建设普通住宅，该公司的普通住宅项目全部售出，项目占地面积1.5万平方米，公司暂定房产售价2000元/平方米，销售收入3000万元，可扣除金额为2410.7万元，增值额589.3万元，增值率24.44%，高于临界点。该公司选择调整房产售价，将价格定为1925元/平方米，增值额476.8万元，增值率19.78%，低于土增税起征点，该项目不需缴纳土地增值税。

（四）注册合营公司

房地产企业可对组织形式进行筹划，通过注册合营公司的方式减少企业应缴纳的土地增值税额。在筹划之前，房地产企业需要对项目所在地的税收政策和相关减免规定进行调查分析，提前测算综合税负，准确分析税务风险，进而制定组织形式筹划方法。比如对房地产开发企业而言，其集开发建设和销售于一身，每个项目的增值额较高，能够为企业增加收益，同时也伴随较高的税负压力。房地产企业可以考虑建设销售公司，将建设开发环节和销售环节分离，单独成立公司可实现低税经济效益，并且享受业务招待费用和广告宣传费用等税前扣除优惠，但是房地产企业在筹划组织形式时需要提前与当地税务机关沟通。除过建立销售公司之外，房地产企业也可成立建筑安装公司，分解项目增值额，购房者与房地产企业签订两份合同，分别是与房地产企业和建筑部安装公司签订购房、装修合同[5]。

（五）合理选择土增税清算时间

现阶段国内土地增值税先预征后清算，房地产项目具备预售资格后按照规定预征率预缴土地增值税，企业在计算土地增值税预缴额和实际所缴额时，需要明确土地增值税预缴和清算平衡点。在实务中，房地产企业应该根据具体的项目开发建设情况，预判土地增值税清算时间，加速企业资金回笼，控制企业财务风险。但是需要注意以上行为都需要在房地产项目具备清算条件后方可开始。

三、房地产企业加强土地增值税管理的策略

（一）规范会计核算制度，夯实税务筹划基础

房地产企业需持续规范会计核算制度，健全会计控制系统，一方面应对经营管理要求，另一方面应对税务筹划风险。房地产企业的土地增值税筹划管理过程中伴随一定的税务风险，且风险对企业税负的影响程度较深，因此房地产企业需要通过规范的会计核算工作，使用信息系统收集整合各个经营环节的数据信息，汇总分析后为税务筹划人员提供可靠的会计数据，方便税务筹划人员能够准确筹划土地增值税，同时也能够应对税务机关的检查。

（二）强化各部门的协调配合

房地产企业的项目开发建设涉及多个部门，土地增值税的筹划、核算需要相关业务的详细数据支撑，仅凭财务部门一己之力难以有效应对土地增值税筹划要求，所以，房地产企业有必要强化各部门的协调配合，部门之间沟通协作，提升土地增值税筹划的整体性和全面性。在项目立项之初，房地产企业的税务筹划负责部门需要与工程部门就项目规划建设问题进行沟通和协商，进一步确定项目成本费用投入额以及分攤方法。在房地产项目销售阶段，筹划人员需要与销售部门或是销售公司对接联系，针对房产销售定价问题进行决策[6]。在各个经营环节，房地产企业部门之间都应该保持良好沟通交流，共同推进土地增值税筹划和管理工作，防控土地增值税筹划风险，减少企业经济损失。房地产企业应该在内部管理制度中加入税务筹划和管理内容，在制度约束下促进各部门员工积极参与土地增值税筹划工作，配合税务筹划人员。企业将税务筹划工作内容和责任划分给相关部门，分配相应的工作指标，并且辅以绩效考核机制和激励机制，督促企业员工为降低企业土地增值税负作出贡献。

（三）加强与税务机关的日常沟通

国内税收制度和法律体系还未完善，而且土地增值税一城一策，归属于地方财政管理，由各地政府结合实际情况调整土地增值税相关政策。房地产企业的税务筹划方案主要是以企业利润最大化为核心目标，整体以企业利益为主，但是企业提交的税务筹划方案需要税务机关审核，税务机关拥有自主裁量权，如果税务机关与企业在税务筹划方面存在认定偏差，则企业的税务筹划方案无法通过实施，进而难以实现预期的利润目标。在实际筹划期间，房地产企业应该积极与税务机关沟通，了解税务机关的裁定标准，并且税务筹划人员可以就土地增值税筹划方案中的问题向税务机关咨询，了解最新的土地增值税政策，寻求专业意见，保证企业的税务筹划方案能够顺利执行。房地产企业必须及时落实税务机关提供的税务筹划方案整改意见，及时对土地增值税筹划方案进行调整改进，保证筹划方案的灵活性，控制税务筹划成本。另外，房地产企业需要具有忧患意识，在筹划土地增值税期间应该更多地从税务部门角度出发，提前检查税务筹划方案中的漏洞或是不合理内容，做到未雨绸缪，避免与税务机关产生较大矛盾而不得不调整企业的经营决策，最大限度地降低企业税务风险。

（四）提高涉税人员的业务素养

土地增值税是房地产企业内部最复杂的税种，土地增值税筹划涉及较多的科目、覆盖范围广泛、复杂度高、伴随较多的風险，因而对税务筹划人员的能力要求较高，房地产企业需要对现有的税务筹划人员能力进行评测，基本掌握其税务筹划工作水平以及工作问题，进而设计合理的培训方案，对税务筹划人员进行培训指导。税务筹划人员不仅仅包括财务人员，还包括企业管理层、业务人员等所有参与企业土地增值税筹划的人员，分批组织员工参加专业培训，以及培训后的考核。从财税知识的吸收掌握程度来看，房地产企业的财务人员能力明显优于管理人员和业务人员，但是财务人员与业务人员都有一个共同的不足之处，即缺少全局观，管理人员则更看重企业整体发展进步，习惯于从全局角度考虑问题。因此，企业的税务筹划培训应该全面且具有较强的针对性，做到“因材施教”，实现培训效果最大化。除过对内部参加税务筹划人员进行培训之外，房地产企业也可从人才市场、高校引进新型税务人才，提高人才准入门槛，吸收高质量税务人才，不断壮大内部税务筹划队伍，为企业的税务筹划团队注入新鲜血液。

四、结束语

综上所述，在新经济形势下，房地产企业面对政府宏观调控政策以及逐步严格的税收征管要求，迫于利润最大化、价值最大化经营目标，房地产企业可以在税收法规政策允许范围内对经营活动进行安排调整，降低企业税负和成本压力。土地增值税筹划企业房地产企业税务筹划工作中的重要内容，在筹划过程中企业需要注意对涉税事项进行全方位的安排计划，考虑可扣除项目、临界点定价、清算时间点安排等筹划方案，结合企业房产项目的开发建设情况，优化筹划思路，并做好风险防控准备，既要保证筹划效益，也可避免出现筹划过度现象。在后续经营期间，房地产企业应该高度重视土地增值税筹划工作，紧跟政策变化调整税务筹划内容，提高企业的税务筹划质量。

参考文献：

[1]徐礼芳.营改增后关于房地产企业土地增值税清算的思考[J].财经界，2021 （34）：165-166.

[2]刘四海.房地产开发项目土地增值税纳税筹划风险及策略分析[J].纳税，2021，15 （29）：4-6.

[3]王妙娟.新时期房地产企业土地增值税的税收筹划及清算技巧[J].纳税，2021，15 （23）：29-30.

[4]苏进伟.房地产土地增值税清算及其税收筹划风险研究[J].纳税，2021，15 （23）：35-36.

[5]李海燕.全生命周期视角下房地产土地增值税纳税筹划路径探讨[J].商业观察，2021 （21）：49-51.

[6]时玉萍.房地产项目土地增值税清算纳税筹划及风险探讨[J].会计师，2021 （14）：116-117.