企业所得税纳税筹划应用

任思锜

摘要：纳税筹划是结合相关政策，实现科学筹划以降低或延迟企业缴纳税款为目的的企业经营行为。我国房地产行业市场竞争激烈，企业所得税是房地产企业税负中的重要税种，因此对所得税缴纳进行科学合理的筹划是企业发展的必然需求。文章首先从多维度概述了房地产行业各类企业所得税筹划的不同方式;其次，以房地产企业H公司为案例，具体分析并优选了该公司适用的纳税筹划方式;最后，分析了纳税筹划中的风险因素，并针对性地提出了防范策略。

关键词：纳税筹划;企业所得税;房地产行业;企业经营;风险识别;防控策略

一、引言

依法纳税是企业应尽义务，税收的无偿性让企业资金净流出，所以企业在追求净利润的同时必须考虑税负支出。企业要追求利益最大化，不仅要考虑自身经营成果，如何通过合理的纳税筹划实现合法节税也是保障企业长足发展的必要课题。企业所得税是针对我国内资企业及经营单位生产经营所得和其他所得征收的一类税收，企业以提供劳务或出售商品等方式取得的收入作为来源缴纳企业所得税。

纳税筹划是指纳税人因有降低税负意愿而进行企业管理的一种利好行为，涉及经营、法律、财务等的多项经济行为。针对于房地产行业的企业所得税筹划，国内外学者进行了大量研究。任海静围绕“营改增”税收政策，深入分析了纳税筹划相关理论，提出了房地产企业增值税及土地增值税纳税筹划思路。符庆鑫阐述了财务管理视角下房地产企业纳税筹划的重要性，进而分析了房地产企业纳税管理问题，并提出了相应解决策略。本文将以H房地产企业为案例，开展详细的纳税筹划分析，提出风险管控策略，以期为房地产行业纳税筹划提供一定借鉴。

二、房地产行业企业所得税筹划

（一）企业组织形式

从组织形式上，企业可以选择子公司和分公司两类。子公司具有独立法人资格，是承担民事法律责任与义务的实体;而分公司不具备独立法人资格，需要由总公司承担法律责任与义务的实体。具体筹划可以概括为四类，第一，在优惠税率地区设立分支机构，以子公司形式进行单独纳税。第二，在非优惠地区设立分支机构，若盈利则以分公司形式，汇总到总公司再进行纳税，从而对总公司或其他分公司的亏损进行补偿;此种筹划方式下，即便下属公司均有盈利，虽然此时汇总纳税不会有节税效应，但可使企业办税成本得到下降，进而促进企业管理效率提升。第三，基于建设成本等其他因素综合考虑在非优惠地区设立分支机构亏损，此时分公司形式成为最佳选项，汇总纳税的亏损可以利用其余分公司或总公司的利润进行补偿。第四，在优惠税率适用区设立分支机构亏损。此类情况，须对分支机构扭亏为盈的能力进行充分考量，如果短期内有较强扭亏能力则优先采取子公司形式，反之则优先采取分公司形式。

（二）折旧方法

折旧的定义是为了对固定资产损耗进行补偿而转移到成本或期间费用中计提的一部分价值，具备抵税作用，因此应用不同折旧方法，对应所得税税款也不一样。一般情况下，房地产行业属于重资产行业，正确选择折旧方式可以显著降低企业税负。具体上，降低折旧年限可增加回收成本的速度，使得后期成本得以前移，前期会计利润后移。假设税率能够保持稳定，所得税的递延缴纳无异于使企业获得了无息的借款。此外，“三免三减半”等惠企政策的实施，可延长折旧期限促使后期利润获取于优惠期内，进而开展税收筹划，减轻企业税负。最常用的折旧方法有直线法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法等。

（三）借款利息费用

房地产行业通常都会面临资金需求大的问题，解决方案包括向银行或金融机构借款或向投资者募集资金等不同的筹资方式。根据《企业所得税暂行条例》第六条（一）项规定：“纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发行数扣除;向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。”因此，房地产企业若面临资金运转困难，可在自身承受能力的情况下适当考虑向银行或金融机构借款，并妥善保存利息费用凭证，在企业所得税核算时据实扣除。

（四）业务招待费

业务招待费是企业在生产经营过程中为了满足日常需求产生的合理费用而需要支付的招待费。房地产行业为了推销商品房往往在广告费和业务招待费的投入较多。《企业所得税法实施条例》第四十三条：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。许多房地产企业在核算企业所得税时，会出现不能把业务招待费与员工培训、员工差旅、会议及业务宣传等相关费用分门别类地处理的弊端，致使业务招待的费用超额而无法抵减。房地产企业需要合理划分业务招待费范围，单独核算宣传费和会议费等，对当前纳税年度的业务招待费进行合理预估。

（五）固定资产租赁费

《企业所得税税前扣除办法》第38条规定，纳税人以经营租赁方式从出租方取得固定资产，符合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。房地产行业进行商品房开发，需要使用大量固定资产，比如吊车、挖掘机等大型机械，此类固定资产不仅购置费用高昂，同时耗损十分严重。所以，房地产企业可以优先考虑经营组人固定资产，租赁费用可以在税前扣除，同时也可以减轻企业的资金压力。

三、H房地产企业的纳税筹划方案

H房地产公司成立于2015年，注册资本为5000万元，企业所得税征收率为25%。主要经营业务为房地产开发和物业管理，其纳税业务多元化，资金和劳动力需求密集度高。H房地产开发项目多，經营地区广，对资金需求量大，主要通过预售房产和向银行贷款获取资金，收入靠出售商品房和收取物业管理费，其企业经营涉及费用包括生产建设、销售、管理及财务等相关成本。下文将进行具体案例分类分析论证。

（一）利用税收洼地设立分支机构

H地产公司体量大，涉及项目广泛分布于全国各地。结合本文第二部分分析发现，该公司在国家优惠政策覆盖地域开发项目时设立单独核算的分支机构。在霍尔果斯注册公司，享受的政策是五免五减半，五年内企业所得税可得到免除，第二个五年企业所得税按原50%进行征收，增值税奖励给企业地方留存的50%。苏北地区在全国税收洼地奖励比例中也是较高的且政策稳定，企业所得税奖励地方留存部分的50%～80%;企业所得税地方留存部分为40%，企业60%需上缴于国家。

（二）采用不同的折旧方式

H房地产企业为了简便核算采用年限平均法计提折旧，尽管折旧都是在有效时间内进行摊销，但考虑时间价值，不同折旧方法会影响企业整体利润。下面以具体案例进行分析。H公司于2018年年末购入一台价值100万的吊车，使用年限预测为5年，无净残值。由于吊车损耗大，企业可利用加速折旧方法进行税务筹划。表1～表3分别为考虑时间价值情况下采用年限平均法、双倍余额递减法以及年数总和法三种折旧方式进行对比的具体情况，其中复利现值系数计算如式（1）所示。从表1～3数据分析发现，年数总和法和双倍余额递减法抵税金额折现都比年限平均法多，是因为两者均在前期计提折旧多，利用货币时间价值，达到了延迟纳税的预期效果。

f=■（1）

式中：i为贴现率，无因次;n为期数，无因次。

（三）优选借款对象

H房地产公司在2019年年初某个项目资金周转困难，预计需筹资3000万元。银行同期同类贷款利率6%。H房地产公司主要有三个贷款对象：非关联非金融公司、商业银行和关联方，下文对三个筹资方案进行具体分析。

筹资方案一：向非关联非金融公司借款，利率为8%。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第三十八条：非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。通过粗略计算，H房地产公司2019年需支付借款利息240万元，但可抵扣金额为3000×6%=180万元，其中60万元不得抵扣。

筹资方案二：向商业银行贷款，贷款利率为6%。根据上述条例，H房地产公司在2019年支付180万利息可全额税前扣除。

筹划方案三：向关联方借款，借款利率为6%。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第三十六条规定：纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。

H房地产行业注册资金为5000万，即借款金额利息可抵扣不得超过5000×50%×6%=150万元，其中30万元不得抵扣。

通过对比发现，方案二相较于方案一，可节税60×25%=15万元，相较于方案三可节税30×25%=7.5万元。H房地产企业规模较大，信用较好，对借款费用进行纳税筹划时可优先考虑向商业银行借款的方式，此类方式借款来源有保障，也可促进相关税负的降低。

四、纳税筹划风险与防范措施

（一）风险分析

根据前述对于H房地产企业各类税务筹划方式分析发现，其税务筹划存在着一定风险。首先，从国家层面来说，房地产企业税收至关重要，国家将立足于市场环境对税法及税收政策进行优化。房地产企业税务筹划必须以合法性为前提，新旧税法、国家相关政策的调整容易使房地产企业在调整初期不能适应而产生税务筹划问题，进而增加企业运行风险。进一步，各个税种之间不是完全割裂的，其间有着紧密关联。例如，所得税筹划是为了增加某些费用的扣除获得节税效益，但会提高增值税税基，使增值税税负增加，企业整体税收筹划效果降低，进一步造成人力、物力浪费，最终导致纳税筹划出现风险。同时，该房地产企业没有成立独立的税收筹划部门，税收工作由财务部门负责，这也会增加实际操作中纳税筹划出现不全面、不深入问题的可能性，进而引发风险。

（二）风险防范策略

基于对纳税筹划存在风险进行深入剖析，为房地产行业提出了三种防范纳税风险的策略：提高纳税筹划意识、提升纳税筹划能力、健全纳税筹划防控机制。

针对提高纳税筹划意识，房地产企业应该正确认识纳税筹划，纳税筹划不是偷税漏税，而在依法纳税的基础上享有的一种权利。房地产企业首先应该对纳税筹划有着深刻认识，要牢固掌握自身业务紧密相关的各类税法，财务人员还应清楚自身项目涉及的政策、地区政策及补贴政策等信息，这些都与纳税筹划息息相关。此外，房地产企业要认识到纳税筹划的最终目的是最大化税后收益，必定不可为控制纳税成本而忽略了风险识别。针对纳税筹划能力的提升，H房地产及类似企业可以选择利用薪酬奖励，建立专业人才培养机制，提升企业纳税筹划能力。首先，企业可以成立专门纳税筹划部门，组织定期的税收政策学习及培训，鼓励专业员工为企业纳税筹划积极地出谋划策。其次，企业应尽量让相关人员参与纳税筹划全过程，以便于对纳税筹划实施效果及时诊断，也能及时根据国家新出台政策作出快速响应。对于防控机制的健全工作，所有的纳税筹划都应在税法规定的范围内，一旦出现偷税漏税情况，企业会因小失大面临严重处罚。一方面，H房地产公司应当搭建与当地税务机关沟通渠道，以便于第一时间了解最新税务政策及执行标准，同时密切关注政策变化，可邀请税务专管员上门指导工作。另一方面，企业自身应该保证各项财务数据真实可靠，完善自查工作，确保每个纳税筹划方案都有法可依，有理可循。

五、结语

根据上述分析发现，税务筹划是房地产企业降低税负重要手段。为了合理合规达到企业节税的目标，企业可以利用税收洼地设立分支机构、采用不同的折旧方式、优选借款对象等方式来实现。同时，纳税筹划过程必然存在一定的风险，此时需要合理评估税务筹划的难度，准确识别风险。具体上，房地产企业可以通过提高纳税筹划意识、提升纳税筹划能力以及健全纳税筹划防控机制等方式以达到识别进而控制筹划风险的目标。本文研究主要以H房地产为案例对该公司的税务筹划进行了深入分析并提出了相应的风险识别及防范策略，然而各房产公司所属地方政策存在一定差异，企业在进行税务筹划时，还需立足于国家、地方政策的正确理解，同时不断提高自身筹划水平，进而促进企业的良性可持续发展。

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（作者单位：西南交通大学希望学院）