白酒行业的税收筹划策略

张倩

摘要：白酒产业是我国的传统优势产业之一，拥有庞大的消费群体。但白酒的酿造需要消耗大量的高粱和小麦，并且过度饮酒将对身体健康造成损害，因此国家并不鼓励白酒行业的发展。近年来，白酒市场的竞争愈发激烈，以及新冠疫情对白酒线下销售的影响，白酒行业面临着巨大的风险和挑战。因此，如何通过纳税筹划为白酒企业减轻税负压力，并在长期竞争中获得稳定收益显得十分重要。文章通过对白酒行业增值税和消费税的分析和探究，设计相应的税收筹划策略。

关键词：白酒行业;增值税;消费税;税收筹划

一、白酒行业纳税现状

白酒行业的税收收入在国家财政收入中占据重要比例，其税收负担较其他行业而言也处于较高水平。目前白酒行业的主要税种为增值税、消费税、企业所得税和教育费附加等，其中纳税占比较大的主要是消费税和增值税。2019年白酒行业18家上市公司共纳税费900.92亿元，同比增长19.14%，超过营业收入16.24%的增长，高于当年全国税收收入同比1%的增长。总体上看，白酒行业营业收入的增速不抵税费的增速，白酒行业的纳税负担较重，因而如何进行有效的纳税筹划保障企业的持续发展，成为当下白酒企业亟待解决的问题。本文将通过具体的案例对白酒企业采购、生产和销售环节的增值税和消费税进行纳税筹划。

二、增值税筹划策略

（一）纳税人身份的选择

我国税法中增值税纳税人的身份有两种，分别是一般纳税人和小规模纳税人，一般纳税人一般按照13%的税率缴纳增值税，而小规模纳税人按照3%的征收率计征增值税。根据税负平衡点理论，纳税人可以通过对自身纳税人身份的选择来降低税负。

该理论中，假设一般纳税人和小规模纳税人承担的税负相同，按照一般纳税人的增值税税率计算出二者税负相等时的增值率点，即税负平衡点，若实际增值率大于税负平衡点，则企业应选择小规模纳税人身份缴纳增值税，一般纳税人企业可以通过设置几个独立核算的小规模纳税人企业来达成;若实际增值率小于税负平衡点，则企业应该选择仍作为一般纳税人企业。税负平衡点的计算公式如下：

（销售收入-购进成本）×一般纳税人增值税税率=销售收入×3%

等式中的销售收入和购进成本均不含增值税，左边表示一般纳税人的税负，右边表示小规模纳税人的税负。将上式变形为（销售收入-购进成本）/销售收入=3%/一般纳税人增值税税率，即增值率=3%/一般纳税人增值税税率。表1根据白酒企业适用的部分增值税税率，计算出每种税率对应的税负平衡点的增值率。

（二）农产品采购筹划

白酒企业每年生产白酒需要消耗大量的粮食，粮食采购在公司采购业务中占较大比重，因而对农产品采购进行纳税规划是必要的。为满足原料需求，大型白酒企业通常会在各地设有多处白酒生产基地，而在生产基地采购粮食时企业可以根据当地的税收优惠政策和农产品抵扣政策合理进行纳税筹划。例如向生产基地的小规模纳税人采购粮食时，企业可以向销售方索要普通发票，也可以向税务机关申请代开增值税专用发票。现举例如下：

2021年10月，A酒厂向甲公司（小规模纳税人）采购一批600000千克的粮食作为原料加工生产白酒，采购单价为10元/千克（不含税），当期全部用于生产。假设A酒厂采购农产品的核定征收方法采用投入产出法，即当期允许抵扣的进项税额=当前农产品耗用数量×农產品平均购买单价×扣除率÷（1+扣除率），扣除率为10%。

A酒厂若向甲公司索要普通发票，则适用农产品核定扣除政策，当期可抵扣的增值税进项税额=600000×10×10%÷（1+10%）=54.55万元;若向税务机关申请代开增值税专用发票，则当期可抵扣的进行税额=600000×10×3%=18万元。即索要增值税普通发票比专用发票可以多抵扣36.55万元进项税额，所以白酒企业在从小规模纳税人处采购农产品时应索要普通发票，避免由税务机关代开增值税专用发票。

（三）销售策略的选择

白酒企业采用的销售策略不同，所计缴纳出的增值税亦不同。目前国内白酒企业常用的销售策略是销售代理制，即通过预先制定好的出厂价供给销售代理商，支付的代销手续费作为销售费用处理，包含在开具的发票中，使得这部分需要缴纳增值税。白酒企业可以选择商业折扣的销售策略获得相同的促销效果，且计算增值税时可以按扣除折扣后的价格，将部分税收转嫁给销售代理商，以此减少增值税。

但需注意的是，税法规定采用商业折扣销售策略时，“销售额”和“折扣额”必须在同一张发票的金额栏分别注明，否则企业不可以按照折扣后的金额缴纳增值税，而应该是折扣前的金额。同时，白酒企业应事先与供应商协商好，在支付价款时仍按折扣前价款支付，折扣部分按应付款项来处理，这样企业不仅可以按折扣后价格缴税，还能在一定程度上起到约束和监督供应商的作用。

三、消费税筹划策略

（一）生产方式的选择

白酒企业在进行生产决策时，可以通过选择不同的生产方式进行消费税筹划。目前我国白酒企业常选择的生产方式为自产和委托加工，其中委托加工又可分为委托加工成半成品和产成品。下面举例说明不同生产方式所缴纳的消费税。

2021年2月，A酒厂收到一笔100吨某种白酒的订单，订单中每吨白酒价格为3万元（不含税），现有四种生产方式可供选择：

方案一：A酒厂自己生产，加工成本为100万元，原料成本为80万元。白酒的消费税按复合计税，即20%的从价税和0.5元每斤的从量税。则A酒厂应缴纳的消费税=3×100×20%+100×1000×2×0.5÷10000=70万元，税后利润=（3×100-100-80-70）×（1-25%）=37.5万元。

方案二：A酒厂委托乙企业加工生产成酒精，收回后继续加工成订单白酒，继续加工费为30万元。原材料成本为80万元，支付的委托加工费为60万元。税法规定，2014年12月1日起，委托加工成酒精环节的消费税不用缴纳。因而A酒厂缴纳的消费税与方案一相同，则税后利润=（3×100-80-60-30-70）×（1-25%）=45万元。

方案三：A酒厂委托乙企业加工生产80吨高浓度白酒，收回后继续加工成100吨的订单白酒，继续加工费为25万元，支付的委托加工费为70万元。则由受托方代扣代缴的消费税计税价格=（80+70+80×1000×2×0.5÷10000）÷（1-20%）=197.5万元。则受托方代扣代缴的消费税  =197.5×20%+80×1000×2×0.5÷10000=47.5万元，A酒厂销售时应纳消费税与方案一相同为70万元，则税后利润=（3×100-80-70-25-47.5-70）×（1-25%）=5.625万元。

方案四：A酒厂委托乙企业直接加工成100吨订单白酒，原材料成本为80万元，支付加工费100万元。因为消费税计税价格（100+80+100×1000×2×0.5÷10000）÷（1-20%）=237.5万元低于出售价300万元。根据税法规定委托加工后直接用于出售的，若出售价高于受托方计税价格，不属于直接出售，委托方需要自己申报纳税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。因而由受托方代扣代缴的消费税 =237.5×20%+100×1000×2×0.5÷10000=57.5万元，A酒厂应纳消费税=3×100×20%+100×1000×2×0.5÷10000-57.5=12.5万元，则税后净利润=（3×100-100-80-57.5-12.5）×（1-25%）=37.5万元。

将上述计算结果整理为表2。通过比较可以发现，方案三A酒厂通过委托加工成半成品高浓度白酒时，所计算出的消费税最多，并且税后利润最低;而委托加工成酒精和成品酒的节税效果与自产相同。因而白酒企业在面临生产决策时应合理比较四种生产方式的节税效果及经济效益，若选择委托加工方式，则应选择直接加工为产成品，避免因加工成半成品带来的二次纳税。

（二）设置独立核算的销售机构

白酒企业在进行销售时若采取直接销售的方式，将承担全部的消费税。白酒企业可以设置多层级独立核算的销售机构，以较低价格销售给关联的销售机构，再由销售机构层层加价销售给消费者，可以在不减少销售收入的同时降低消费税。但需注意，目前税法规定销售给销售机构的价格不得低于即该独立核算的销售部门对外销售时的不含增值税销售价格的 70%。现举例如下：

2021年3月，A酒厂直接销售给丙公司某种粮食白酒3000瓶（500ml/瓶），不含税价为110元每瓶，销售总额为33万元。则A酒厂应缴纳的消费税=33×20%+3000×0.5÷10000=6.75万元。若A酒厂先按出厂价的70%销售给设置的销售机构，再由销售机构按出厂价直接销售给丙公司，则A酒厂应纳的消费税=33×70%×20%+3000×0.5÷10000=4.77万元，可节约消费税1.98万元。但在实际规划时，企业要权衡设置销售机构的节税效果和设置成本的关系。在上例中，若A酒厂设置独立销售机构的成本高于1.98万元，则此方案不应采取。

（三）包装物与产品分离

白酒行业存在过度包装的现象，包装物成本占销售比重较大。而我国税法规定，应税消费品连同包装物销售的，无论会计上如何核算均应纳入消费品的销售额中缴纳消费税。白酒企业可以考虑将包装物和白酒分开销售给经销商，而销售包装物不需缴纳消费税，因而可以减轻消费税税负，但要注意在销售形式上做到分开销售，否则会被纳税机关视为避税。

（四）先销售后包装

白酒企业销售中常采用白酒产品与其他酒产品成套销售的策略，而我国税法规定，企业将不同税率的产品组合销售时，按产品适用的最高税率计税，即原无须纳税的其他酒产品要按白酒的复合计税方式缴纳消费税。则企业可以考虑将不同税率的酒类产品先分开销售给商家，出厂后由商家自行包裝再销售。

（五）开发新品种酒

白酒企业的主要产品粮食白酒的消费税采用复合计税且税率较高，占企业总体消费税的比重较大。而近年来，随着年轻人逐渐成为酒类消费市场新的主力军，低浓度、好口味和高颜值的饮料酒较受欢迎，具有较大的市场发展潜力。白酒企业可以选择在保持自身白酒业务占主导地位的同时，适当丰富产品结构，向饮料酒、红酒和保健酒等其他酒种方向发展，这样不仅可以掀起新的消费增长点，还可以达到节税的目的。现举例如下：

2021年6月，A酒厂计划将原生产40吨某种白酒的生产车间用于生产80吨市场热销的青梅酒，原白酒可实现的销售收入（不含增值税）为500万元，青梅酒的可实现的销售收入为300万元，青梅酒适用的消费税税率为10%。则生产白酒应纳的消费税=500×20%+40×1000×2×0.5÷10000=104万元，生产青梅酒应纳消费税=300×10%=30万元，在产品结构上可节税74万元。但在实际规划中，新品酒的营销策略和成本控制要跟上，企业要对新品种酒的市场做好充分的调查和预测。

四、结语

税收筹划方案并没有固定模式，白酒企业在具体筹划时要根据自身情况灵活运用各种策略，计算比较各种方法的节税效果，选择切实可行的方案。企业进行税收筹划是为“企业价值最大化”目标服务的，因而在筹划过程中企业要具有整体观念，注重企业的可持续发展和长远利益，不能一味为了降低税负而不顾法律规定和成本效益原则。同时，白酒企业在进行纳税筹划时还需注意筹划策略的时效性，紧跟国家税收政策的变化，并不断地进行纳税筹划策略的调整，使自身行为符合税收法律要求。

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（作者单位：南京工业大学经济与管理学院）