何为契税，契税何为

2022-05-30游越高劲松张琼

东方收藏 2022年11期

游越高劲松张琼

本文为2020年江西省艺术科学规划课题一般项目《清代、民国江西契约文书整理与研究以田地、房产等文书为中心》（课题编号：YG2020027）研究成果、2021年江西省艺术科学规划课题一般项目《江西契约文书整理与研究——以江西省博物馆藏文书为中心》（课题编号：YG2021118）阶段性研究成果

摘要：契税的发展历史悠久，特别是在100多年前的清末民国时期，是我国经济、社会、文化等方面受到西方列强强烈冲击的震荡时期，在税收方面影响突出。本文拟通过对清末民国这一社会转型时期的契税进行解读，以进一步理解契税在这一时期的重要作用。

关键词：契税；税契；契尾；清末民初

一、何为契税

契，会意，在古代通“栔”，本意为刻②；税，形声，本义是田赋、征收或缴纳赋税。《说文》曰：“税，租也。从禾，兑声。”契、税二字相连，一般是指包括土地、房产等不动产在内的固定资产在产权关系发生转移时，签订经官方认可（加盖官方印章）的契约，确定出让所有权，根据交易这一行为所产生的需上缴官方的税费。这里还要着重对税契进行解读，那么什么是税契呢？税契是田地、房产等不动产买卖时，买卖双方签订契约后，买主须在一定时间内向主管机关履行报验、缴纳契税、加盖官印等手续。清代赵翼的《陔馀丛考·税契》中就提到：“市易田宅既立文券，必投验官府，输纳税钱，给以印凭谓之税契。”可见，税契是政府在征收契税过程中的重要一个环节，即税契是缴纳契税过程中的一个重要组成部分。

契税为中国最为古老的税种之一，《周礼·地官》中记载市场在交易时有“质布”与“质剂”等行为，就是与税契有关的凭证，是对于田地、房屋、人口、牲畜等交易行为征收契税。出土的东汉末至三国时期长沙走马楼简牍中，提到人口买卖时要“收责估钱”，其中的“估”就可以理解为交易契税。至晋室“衣冠南渡”之后，规定奴婢、马牛、田宅交易，需要输“估”，《隋书·食货志》载：“晋自过江，凡货卖奴婢、马牛、田宅，有文券，率钱一万，输估四百入官：卖者三百，买者一百。无文券者，随物所堪，亦百分收四，名为散估。历宋、齐、梁、陈，如此为常。”③可见，东晋时期的“估”税规定税率为4%。进入唐代，官方机构的不断介入管理，契税的收取形成了多个环节，其中特别注重契约文书的订立，以及契税本身及交易（过割）等环节。入宋以后，随着均田制度的消失，土地的私有权利确立与土地交易的频繁，宋代中央政府逐渐重视田宅契税的征收与管控。宋开宝二年（969），政府颁布：“始收民印契钱，令民典卖田宅输钱印契，税契限两月。”④这不仅改变了历史上田宅交易买卖双方都要纳税的规定，还正式确立卖主立契、买主税契的土地买卖制度，确定税银在2%至10%。⑤同时对契税的缴纳时间也做了明文规定，即交易完成的两个月内缴纳。元代民间田地、房产交易依然十分频繁，正如时人所谓“贫富无定势，田宅无定主，有钱则买，无钱则卖。”⑥根据《元典章》的规定，“税契时须持有公据、过割时须持契本方可办理，否则以匿税科断；在颁发公据或办理税契时，都要登记备案，作为官府对下一环节进行监控的线索或根据。”⑦明清以来，随着土地交易的更加活跃，民间根据政府颁布的契本要求，自行订立契约文书，税契则是官方对这一活动的一种管控行为之一。《明律笺释》有“典买田宅，照价多寡，纳税于官，官印其契卷，谓之税契”⑧的记载，明代契税税率为一两银子收两分税银。在研究契税过程中我们发现，明清以后一个重要词汇在契约文书中经常出现，它就是契尾，逐渐进入到研究者的视野当中（图1）。契尾最早可追溯至宋代（有学者认为在元代），至明清以后，官方为进一步管控厘清契税的积弊，将官契与契尾并用，这就是我们所见的联契。周绍泉先生认为：契尾不仅仅是一种税契凭证，同时它也是官府对所交易田宅的私有权的法律保证书。

乾隆三十六年广昌县谢山璞卖田契尾

契尾

江西等处承宣布政使司为遵旨议奏事，乾隆拾伍年正月初玖日，奉准户部咨议：“嗣后布政司颁发给民契尾格式、编列号数，前半幅照当细书业户等姓名、买卖田房数目、价银、税银若干，后半幅于空白处预钤司印，以备投税时照契价税银数目大字填写。钤印之处，令业户看明，当面骑字截开。前幅给业户收执，后幅同季册汇送布政司查核；其从前州县布，政司备查。各契尾应行停止”等因，咨院行司，奉此，合行照式刊刻，契尾编列字号，饬发各该厅、州、县，遵照填给业户收执。如有漏隐不用契尾，依律治罪，追债入官，书吏不许勒索（难留）滋弊，倘该州县不粘契尾，（私用印）信，察出严揭详参，禀遵毋忽。

计开：厅州都图甲业户张殿酬买到都图甲谢山璞田/房田二斗五升坐落县顷/ 处间，用价银柒两玖钱（广昌县官印），遵例每两纳税银叁分，上纳税银贰钱叁分柒厘（广昌县官印）。

□五（）年字六十五号，布字□（）千陆拾伍号右给业户张殿酬准此

乾隆卅六年（钤“布政使司之印”）

张殿酬买田银柒两玖钱，税银贰钱叁分柒厘

进入清代后，清政府多次颁布契税缴纳政策。顺治四年（1647）规定：“凡买田地房屋，必用契尾，每两输银三分。”⑨至康熙年间，制定了详细的征收办法来增加收入，“田房税银，用司颁契尾，立簿颁发，令州县填登，将征收实数，按季造册报部查核。”⑩到乾隆元年（1736），清政府正式批准广东巡抚杨永斌所奏，即“契尾之例，系投税之时，官为印给，不同契纸，第由民间价买。” 至乾隆十四年（1749）契尾格式基本确定。契尾粘于手写契纸之后，契尾上“编列号数，前半幅照常细书业户等姓名、买卖田房数目、税银若干，后半幅于空白处预钤司印，以备投税时将契价税银数目大字填写钤印之处。令业户看明，当面骑字截开。前幅给业户收执，后幅同季册汇送布政使查核。” 在乾隆十五年（1750）使用新的契尾时，一些地方文献记载：“新颁一联契尾，其从前三联契尾概行停止。” 契尾即從乾隆十五年开始至清末，从格式上未有太大变动，即主要由官契、文契、契尾三个部分组成（图2、图3、图4）。但是在清末及至民国，对于其契纸的使用并没有具体固定的规定。“山东平度习惯（前清旧例，文契投税需按银数纳费）乡俗买卖均以钱计算，故税契之时，其文契多是另誊，而原约反藏而不税。” 宣统元年（1909）之时，清末新政改革后的度支部制定了《酌办契税试办章程二十条》，该条例根据当时各省请示加增契税税率的奏请，规定各地按照湖北省奏请办法，同意卖契按每两征收税银九分，根据湖南省的奏请办法，典契按每两征收税银六分。

北洋政府时期仍承清制，于1914年1月颁布《契税条例》及细则，增收契税。明确规定，契税的征收范围包括不动产的卖契和典契，纳税人为不动产的买主和承典人（图5）。卖契的税率为9%，典契的适用税率为6%。此时契税已经属于中央政府税款，但各地军阀连年混战，为改变军费日益增长，财税枯竭的窘境，各地横征暴敛，在正税的基础上，征收各种附加税，契税已成苛捐。1928年11月，当时的政府在第一次财政会议上颁布《划分国家收入地方收入标准案》，契税与土地、房屋联系至深，被与田赋等划至地方税种。至此，契税由历史上的杂税，成为与田赋和营业税等重要的地方税。此时，契税在中国财政上的重要作用和地位开始凸现。此后十余年，政府多次修改契税征收办法，扩大契税征收范围、提高契税税率，如四川省某些地区的契税附加竟是正税的两倍。抗日战争爆发后，国民党采取战时制度，将地方财政划归国家，契税再次成为中央税种。抗战胜利后，国民党发动内战，为筹措内战军费，恢复战时契税的高税率，采取各种措施增加财政来源，但最终因政治腐败、经济危机、军事节节败退，导致税收逐渐枯竭。清末民初的契税，随着时局的几经变化，由中央至地方，再至中央，但其核心实质并没有发生改变。

二、契税何为

清代中期之前，契税当属杂税的一种，在我国项目繁多的税种中并不引人注目。甚至在太平天国运动和英法入侵时期的内忧外患下，咸丰帝仍然采纳刑部侍郎李嘉瑞“勒限税契，易致扰民”的意见，谕令各省房田税契，“仍照定例办理”。怕扰民，这也是清政府为稳定民心而没有增加契税的重要原因之一。可见契税与其他税种最重要的区别是，契税与产权的关系十分密切。

清代契税征收主要对象是针对田宅典卖契约。民间田地、房屋买卖订立契约后缴纳契税，是清代至民国时期法律对这一交易行为最重要的程序之一。“凡典买田宅，不税契者，笞五十” 。购买田宅后，通过缴纳契税并得到官府官方钤印的红契，是最终得到国家法律认可的必经之路。我们要了解契税何为，除了上文提到的重要特点外，还要认识到清末民初这一时期契税特有的三大特征，首先是契税的征收是对承买人（不动产所有人）的一种权益保障，民间曾有“买地不税契，诉讼没凭据”，以及“地凭文契官凭印”等说辞，即通过缴纳契税，获得官方颁发的缴税证明，作为合法的产权凭证。有学者认为：“契税又带有规费性质” ，这也是契税不同于其他税收的重要特征；其次是纳税人是产权承受人，当发生房屋买卖、典当、赠予或交换行为时，按转移变动的价值，对产权承受人可征一次性契税；再次契税是按照比例税率进行征收，即在房屋产权发生转移变动行为时，对纳税人依一定比例的税率征收，契税缴纳的多少和交易的百分比是确定的。

张传玺先生在《秦汉问题研究》一书中曾一针见血地指出：“新上台的统治集团为了扩大税源，增加收入，以巩固统治，就首创‘税契和征收一般商品交易税的。”可见，古代统治者征收税的首要目的是财政需要，清末民初这一时期对于契税的征收则十分明显。

此外，契税何为，契税作为税收来源，使用于哪些方面，特别是在清末民初这一动荡的历史时期，在契税正税之外的附加税被用于哪些方面。《清史稿》载：“乾隆三十一年，全国契税为十九万两有奇。”而到光绪二十九年颁发上谕，责成各督抚自光绪三十年始，“将房田税契切实整顿，岁增之款，各按省份派定额数，源源报解。”

除新疆、甘肃、贵州及东三省外，江苏、广东两省每年各派三十五万两，直隶、四川两省每年各三十万两，山东每年二十五万两，河南、江西、浙江、湖北、湖南各省每年各二十万两，安徽每年十五万两，山西、陕西、云南、广西、福建各省每年各十万两，十六省通共每年派定三百二十万两税契银。仅契税正税一项就征收达十六倍之多。可见清末民初之乱象。民国时期《江都县续志》记录这笔费用的去处，“田房契旧案捐，每契价一两征钱六十文，光绪二十八年奉文带征抵支庚子赔款。”可见，征收契税的用途主要是归还不平等《辛丑条约》的赔款。此外，根据《江西全省财政说明书》所载：“清末江西地方州县官以筹办新政为名，征收各种名目税契附加税。各种附加税有不同的流向：税契盈余，划属地方所得税收入。税契提中资，划归地方公局收入。江西义宁州税契向归架书征解，因此卖契每两九分中的一分七厘五毫、典契契税内六厘，契根契纸内一钱五分，均归架书扣收支用。义宁州税契中资每两提一分拨充学务经费，万安高等学堂从税契中资中，每两提钱三十文。”民国时期《续纂山阳县志》则记录，“光绪二十年后，逐次增税，又带捐育婴堂经费十文，学堂经费十文。近则赔款案内，每两加收钱六十文，又抵补州县练饷提款案内，每两续加收四十文，各州县办公费暨学堂。”

根据以上材料，我们不难发现，征收的契税及其附加税，首先被用于偿还与西方列强签订的不平等条约中的赔款，其次用于充饷银，汇解各省布政使司。根据各地地方志的记载，契税税银及附加税还用于地方州县办公经费、练饷、学堂经费、育婴堂经费等各种项目上。

三、结论

在历史上，契税经过了多次的征与停，延续至今，显示出了极强的生命力和适应性。经过数千年的发展与变革，至清代民国时期已经形成完善的体系。晚清民初，由于财政收入愈发紧张，政府为增加税收，开始整理旧税，契税首当其冲。这一时期，因政局不稳、战乱不断，契税在清末民初财政上的作用开始显现。征收税额不断提升，在税收体系中逐渐显示出其重要作用。

1927年至1949年期间，当时的政府着力划分中央税与地方税系统，契税在这一时期，先从中央税转变为地方税，到抗战后期又回归为中央稅，抗战胜利后，再次转归地方税，几经变动。在此过程中，契税的税率、税目、征税机关、征税人员以及征管过程等各个方面，都随时局而发生数次转变，契税这一传统税种，其制度在近代也不断向现代税制转化。

注释：

①本文所探讨的契税是指在新中国成立之前，特别是清末至民国时期土地、房产等不动产权交易过程中产权关系发生变化，并需向官方缴纳税费以及在这一过程中的一系列行为（不包含典之契税，雍正十三年后清政府明令“活契典业……不必投契用印，收取税银”）.

②[清]段玉裁.说文解字注[M].北京：中华书局，2013.

③[唐]魏徵等撰.隋书（卷24）[M].北京：中华书局，2019.

④馬端临.文献通考（卷19·征榷考）[M].北京：中华书局，2011.

⑤金亮，杨大春.中国古代契税制度探析[J].江西社会科学，2004（11）：99-102（具体为：北宋前期按照2%征收，中期按4%，至南宋孝宗时期达到10%）.

⑥日本元禄十二年翻刻元泰定本《事林广记》（庚集卷5）[M].北京：中华书局，1999.

⑦杨淑红.元代民间契约关系研究[D].河北师范大学，2008.

⑧周绍泉.田宅交易中的契尾试探[J].中国史研究，1987（01）：99-110.

⑨席裕福，沈师徐.皇朝政典类纂（卷94）[M].中国台北：文海出版社，1982.

⑩昆冈等.钦定大清会典事例（户部·杂赋）[M].光绪二十五年八月石印本。

? 刘锦藻.清朝续文献通考（卷31·征榷考六）[M].杭州：浙江古籍出版社，2000.