乡村振兴战略背景下农村集体经济组织财务审计困境

杨 琴

(邵阳学院 经济与管理学院， 湖南 邵阳 422000)

党的十一届三中全会后，农村家庭承包责任制逐渐建立，农户集体耕作、经营等模式逐渐减少。然而，在市场经济的导向下，农业市场规模逐渐扩大，小农经济作用逐渐被弱化。特别是在城镇化驱动下，许多农户及他们的下一代转移至城市生活，农村相关的生产资料被闲置，农村集体经济被再次唤醒。探讨农户闲置资源利用、农村集体产权改革，实现农村现代化治理以及最大限度发挥集体经济组织财务审计的监督成效，成为农村集体经济组织发展亟待解决的问题。

截至2019年底，全国集体土地总面积4.235 45亿公顷，账面资产6.5万亿元，经营性资产3.1万亿元，占比47.4%[1]。在农村集体经济经营性资产占比近二分之一的情况下，探讨农村集体经济组织财务审计，不仅有利于完善农村集体经济组织现代化治理机制，还有利于提升农户积极性，促进农户积极参与乡村振兴战略，从而进一步推动农村集体经济高质量发展，实现共同富裕。

一、文献回溯与评价

农村集体经济组织财务审计随着农村集体经济的阶段性发展而逐渐成为研究热点：第一阶段是2008年以前，这一阶段主要研究农村集体经济面临市场化竞争，许多农村集体经济组织为什么陷入空壳化困境[2]；第二阶段是2008—2014年，这一阶段随着2008年中央政府推出发展集体经济、增强集体组织服务功能的政策，以及2014年中央一号文件提出保障农民集体经济组织成员权利等，学术界就农村集体资源经营性利用迅速展开研究；第三阶段是2015年至今，学界一直在探索农村集体经济所有制有效实现形式，而财务审计是提高农村集体经济效益的有效保障[4-5]。针对农村集体经济组织财务审计成为研究热点的原因，主要观点有：农村集体经济组织财务预警机制缺乏[6]、产权界定模糊[7]、利益机制缺乏[8]、剩余索取权与控制权不匹配[9]。

综上所述，目前的文献已经逐渐明确农村集体经济组织财务审计的重要性，对审计可能存在的瓶颈进行了研究。但如何通过审计为农村集体产权市场化改革创造条件、实现农户稳定的预期收入、完善集体经济管理机制等，促进农村集体经济组织健康持续发展，仍存在较大的研究空间。因此，本文尝试通过农村集体经济组织财务审计逻辑，挖掘审计困境的理论特征，从而系统构建审计方法与内容，以期为推进乡村振兴审计工作提供有益指导与借鉴。

二、农村集体经济组织财务审计的基本逻辑

乡村振兴背景下的农村集体经济组织肩负着“资源变资产、资产变资金”、推进农民共同富裕的使命。对农村集体经济组织财务审计内容和重点的分析应注重结合审计工作经济监督与促进的原则。

一是资源有效利用方面。随着城镇化的推进，农村青壮年劳动力大规模地转移至城市，农村大量房屋与土地被闲置，如何将闲置资源盘活成为亟待解决的问题。若闲置资源不能被社会资本盘活，仍要实现农村经济、社会以及生活水平提升，那关键是要把年轻人留住，一起来振兴乡村产业，通过农村内部“消化”盘活资源，这样农村才会有活力。不管资源被外界社会还是内部使用，关键是要把资源活化。活化乡村资源与发展乡村产业密不可分，其中的桥梁就是乡村集体经济组织。审计要以农村集体经济组织是否推进农业供给侧结构性改革为主线，以是否有效活化和促进乡村资源优化配置为重点。因此，要审计集体经济组织资源公开招标、资本经营绩效、红利分配、累积盈余决策；审计集体经济组织质量兴农战略落实情况、招标的组织进行中农户参与度、农业转型升级状况以及提质导向。

二是人才振兴方面。曾经的二元结构制度遗留的城乡偏见，导致离开农村成为很多青年人的奋斗目标。从2021年第七次全国人口普查数据来看，农村60岁、65岁及以上老人的比例分别为23.81%和17.72%，比城镇分别高出了7.99个百分点、6.61个百分点。人才振兴是乡村振兴的关键。农村人口老龄化严重，空巢老人增加。留下对乡情留恋、爱家乡父老或是懂农业的人是乡村振兴实现创新创业的重要抓手。乡村集体经济组织是联结创新创业人才的“网”，只有织牢才可以留住人才。审计要以农村集体经济组织是否推进新型职业农民建设、是否给予创业用地支持政策作为侧重点。因此，需要审计农村集体经济组织财务给予创新创业的奖补落实到位情况、给劳动力提供技能培训与就业培训情况、配套设施建设补助情况、对于创新创业项目的筛选情况。

三是生态保护方面。生态宜居是乡村振兴战略的重要组成部分。落实绿色发展理念、留住青山绿水是提升农村居民幸福指数的需要。在集体经济组织资源放活过程中，资源的用途是审计的重点。如审计集体经济组织引进产业是否仅仅以收益衡量，而忽略了产业的高污染、高能耗；审计集体经济组织农业生产向现代化农业生产体系转型情况，看是否仍然是资源依赖型；审计集体经济组织对养殖等产业排污的动态管理与监督情况；审计集体经济组织对农村耕地红线的把控情况；审计集体经济组织提供的公共服务在污水排放、垃圾集中处理、农村厕所改革等项目的建设与管理情况[10]。

四是民生保障方面。2021年第七次全国人口普查数据显示，全国老年人口抚养比为19.7%，比2011年第六次全国人口普查高出7.8个百分比。老年人口抚养比是指总体人口中老年人口数与劳动年龄人口数之比，用以表明每100名劳动年龄人口要负担多少名老年人的抚养。目前，农村老年人口比例远高于城镇老年人口比例，在某种程度上意味着农村老年人口抚养比要远高于城镇，即农村劳动者负担老年人口的抚养比例更大。土地、林地等资源已成为农村老人维持生活的重要来源，若农村集体经济组织将这些资源统筹管理协调盘活，就一定要考虑农村养老服务、老年人“大病互助”等公共服务。其实，这些公共服务支出都可以由集体经济组织获取资源剩余控制权来进行统筹安排。因此，要审计集体经济组织剩余控制权的支配，审计其对农村社会保障的落实情况，如养老问题、农村弱势群体救助问题；审计集体经济组织参与农村基础设施建设问题，如道路建设、通信建设等。

五是融投资建设机制方面。新型农村集体经济组织的投资体系由财政、社会资本以及农户资源与资金自筹等多元主体共同构建。审计集体经济组织的资金落实状况，审计集体经济组织是否存在滥用、骗取涉农财政资金等违规行为；审计集体经济组织给予社会资本的营商环境评估；审计集体经济组织是否盲目建设项目造成资金“沉没成本”；审计集体经济组织建设项目的资金缺口与资金闲置；审计集体经济组织涉农资金是否存在风险；审计集体经济组织对农户加入集体经济组织后应获得的激励与补偿是否到位、是否增强农户参与乡村振兴战略实施的主体意识等。

三、农村集体经济组织财务审计的困境

集体经济组织具有公共属性，其财务审计难以有效发挥作用，存在集体财产闲置、流失问题，集体经济组织的经营管理者寻租行为也时有发生。存在的困境主要表现为：

一是集体经济组织成员资格确认。目前，驻村人员多是老人、儿童以及妇女，实现集体经济组织有效运行存在较大难度。若寻求乡贤、村庄精英或是基层干部作为农村集体经济组织管理者，会存在这些主体能否成为集体经济组织成员的问题。成员的增加，会导致集体经济组织规模的扩大，进一步导致集体资产收益分配的变动。目前我国《物权法》《村民委员会组织法》等相关法律法规，对集体经济组织成员的资格确认仍只有模糊性原则。因此，如何通过农村集体经济组织成员扩大方式留住“精英”的同时，又不损害农户的利益，是农村集体经济组织财务审计亟待解决的问题。

二是村民委员会与农村集体经济关系的错综复杂。诸多地区的农村集体经济组织与村民委员会、党支部等组织存在管理的交叉。家庭承包责任制改革后，尽管村民委员会隶属于社团组织，农村集体经济组织设立的初衷是形成经济组织，但由于农村改革得不彻底，许多区域的农村集体经济组织管理存在村民委员会代管现象。殊不知，社团组织与经济组织履行的职能不相同，这导致农村集体经济组织在行使经营权利时存在较大的阻碍，集体资产利益最大化很难实现。因此，农村集体经济组织财务审计亟待探索组织权责的规范。

三是农村集体经济组织的功能定位。农村集体经济组织发挥经济功能应是首要定位，资产变资金是农村集体经济组织亟需思考的重要问题。乡村振兴战略的实现，需要吸收多元资本，带动农户参与壮大集体经济建设，实现盈利的可持续性。然而，在实践中，集体经济组织、管理者、成员三者的定位模糊，资产产权分割较为严重；农村集体经济组织的经济发展功能定位模糊，资源整合积极性不高，导致集体产权改革受阻、集体资产投融资动力不足、集体组织成员参与积极性不高，这种状况不仅导致集体发展规模效益无法发挥，甚至会导致集体经济组织虚化。因此，农村集体经济组织财务审计亟待探索既能相互制衡又不影响集体经济组织发展的均衡域。

四、农村集体经济组织财务审计路径

一是完善集体经济组织内部审计监督制度。大部分农村集体经济组织出于成本考虑很少设置内部审计。内部审计是对农村集体经济组织经营者的权力制约，也是对集体资产是否有效使用的制约，更能够以最快的速度反映农村集体经济组织履职状况，进行最初判断并予以控制与监督。因此，可以尝试建立内部审计制度，审计时间范畴可设计为长中短期审计计划，不同时期目标任务也不同。如，长期审计目标以乡村振兴为使命，审计运行规则的可持续性；中期审计以阶段性乡村发展为目标，审计对农村经济发展中心任务的把握；短期审计目标以项目的审计是否围绕乡村产业兴旺为目标，分领域、行业、资金进行把控。内部审计人员可尝试通过集体经济组织股东大会或成员大会产生，并构建明确的组织成员规范制度。只有通过明晰的制度与规章约束，才有利于内部审计对农村集体经济组织经营者履行权利的“权”与“责”进行约束与监督。内部审计监督制度旨在促进农村集体经济组织朝着健康可持续方向发展，使他们的经营决策能够以农户及相关利益者为重，实现关联者利益均衡。

二是聚焦集体经济组织主责主业。集体经济组织作为经济组织，其主要的责任是注重集体资产经营的持续性与盈利性，激发农户积极发展集体经济组织的积极性。同时，农村集体经济组织还是上级政府与农户沟通的桥梁，是承接政府政策与项目的平台。将政府政策与项目落地，将政府政策与项目惠及农户、切实提高农户生活水平是集体经济组织使用政府资源的主要责任。除此之外，农村集体经济组织具备了市场主体从事经营活动的基本元素，促进集体资产保值增值、助力农户迈向共同富裕是他们的主业。因此，审计集体经济组织主责主业时，要考虑是否存在不作为或是借机牟利现象，如是否存在将集体资产市场化或是在市场化过程“中饱私囊”等现象；审计集体经济组织在执行中央专项转移支付分配时是否严格按照规定的标准与办法执行等。构建相应的主责主业评价指标体系，有利于农村集体经济组织财务审计落实。

三是坚持市场化原则的审计激励制度。借助企业审计制度和社会审计制度，邀请相关组织外部机构(如会计事务所等)按照市场化原则对组织财务报表及其反映的财务状况进行独立的检查和评估。如进行农村集体经济组织财务的清产核算、对可能存在的各种财务风险进行分类审计、公开披露财务状况、资金绩效公布等。加大财务审计的透明度，有利于社会资本的进入，有利于集体资产产权制度改革，有利于化解财务风险等。综合前述分析，发现通过内部审计和市场化审计相结合，可以对内部虚报、欺骗行为进行系统检查，从而促使内部审计更加精准。因此，通过不断完善农村集体经济组织财务审计，有利于抑制寻租现象的发生，促进集体资产的增值，有助于社会资本、农户的参与，最终促进共同富裕目标的实现。