税务执法监管体系建设存在的问题及对策研究*

任国保

(国家税务总局税务干部学院长沙校区， 湖南 长沙 410116)

2021年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅《关于进一步深化税收征管改革的意见》指出：“强化税务执法内部控制和监督。2022年基本构建起全面覆盖、全程防控、全员有责的税务执法风险信息化内控监督体系，将税务执法风险防范措施嵌入信息系统，实现事前预警、事中阻断、事后追责。强化内外部审计监督和重大税务违法案件‘一案双查’，不断完善对税务执法行为的常态化、精准化、机制化监督。”随即《国家税务总局关于深入学习贯彻落实<关于进一步深化税收征管改革的意见>的通知》下发，既为加强税务执法监管体系建设指明了方向，又为其提供了方法和思路。为确保税务机关和税务干部的税务执法权依法定权限和法定程序正确行使，应进一步健全和完善税务执法监管体系，强化对税务执法权的有效管理和监督制约。

一、税务执法监管体系建设运行情况回顾

(一)税务执法监管在一体化综合监督体系布局中定位精准

党的十八大以来，中央出台了一系列对权力运行制约和监督的新政策、新举措，强调把权力关进制度的笼子里。在这种大背景下，纪检监督、司法监督、审计监督、社会监督的力度不断加强，对行政部门严格执法、用好权力提出了更高的要求。税务部门在加强多维度监督的实践中，涵盖党委全面监督、纪检机构专责监督、部门职能监督、党的基层组织日常监督、党员和群众民主监督、系统外部监督在内的一体化综合监督体系逐步成型。税务部门作为行政执法部门，税务执法监管在这一体系布局的定位更加精准，其贯穿于税收执法全过程，是部门职能监督的重中之重，在一体化体系中处于基础性地位。这一定位突出表现在税务总局近年来在税务执法监管机构的设置和力量的配备上。2015年10月，中办、国办印发《深化国税、地税征管体制改革方案》，明确要完善督察内审机构设置，“强化税务系统督察内审职责和工作力量，探索建立跨区域督察内审机构，增强独立性，形成有效的内部监督制约机制。”2017年，税务总局先行成立驻北京、重庆、广州三个特派员办事处，承担对工作范围内税务部门的督察审计职能；2019年，税务总局在此基础上再成立驻沈阳、上海、西安三个特派员办事处，实现对全国各省税务机关的督察审计全覆盖。各省级及以下税务局不断强化督察内审的职能定位，增加相关人力资源配备。上述这些举措充实了执法监管力量，也突出了进一步加强监管的鲜明导向，使税务执法监管成为常态。

(二)税务执法监管在以数治税、信息管税实践中职责明晰

党的十九届四中全会审议通过的《中共中央关于坚持和完善中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化若干重大问题的决定》(以下简称《决定》)，首次增列“数据”作为生产要素。税务总局明确信息管税、以数治税的征管改革路径，王军局长多次提出，以智慧税务建设高质量推进新发展阶段税收现代化取得新成效。与税收执法手段智能化、信息化相匹配的是，税务执法监管手段亦需进行智能化改造，具体而言，就是要用好内控信息化平台对税务执法进行高效随行监督。2016年，税务系统内部控制管理职责由纪检监察部门划转到督察内审部门，内控范围也由廉政防控转向执法、行政等风险的全面防控，各级税务机关成立了内部控制领导小组，将内控机制建设作为“一把手”工程，围绕“制度+科技+文化”的内控工作思路稳步推进。在内控文化方面，通过多形式、多渠道、全方位的宣传引导，使广大税务干部充分认识内部控制的重要意义和推进内控机制建设必要性和紧迫性，增进内心认可和价值认同，把内控机制建设的外在要求转化为防风险、促管理的内在需求，营造良好的内控文化氛围。在制度建设方面，建立涵盖基本制度、专项制度、内控指引、管理制度在内的“四位一体”内控制度体系，系统梳理了政策制定等十余项主体业务的风险点和防控措施，形成了一张风险防控“矩阵图”。在内控信息化方面，一是于2018年全面上线内控监督平台，依托平台开展补充风险防控，基本实现了对税务执法和行政管理重点环节的内控全覆盖；二是深入推进内控内生化工作，将防控措施固化于税务应用系统中，实现对风险事项的事前预警和事中阻断，以金税三期工程为例，该系统共有3000余个节点实现内控功能内生化，基本实现主要业务全覆盖。

(三)税务执法监管在简政放权执法方式变革中作用凸显

按照党中央、国务院深化“放管服”改革精神，全国税务系统围绕国家税务总局“放管服”改革各项决策部署积极实践，助力税收营商环境不断优化。在这种大背景下，税务执法监管的作用更加凸显，由事前审批更多地转化为事前预警、事中评估、事后追责，在执法方式变革中发挥着保障性作用。2015年以来，各级税务机关按照《深化国税、地税征管体制改革方案》“在全国范围内实现服务一个标准、征管一个流程、执法一把尺子，让纳税人享有更快捷、更经济、更规范的服务”，推行税务执法权力清单和责任清单，进一步规范了税务执法行为，提升税务执法监管质效。2017年，全国税务系统全面推行“双随机、一公开”监管工作，运用大数据基础上的风险分析和信用评价结果开展差异化管理，避免随意执法。同年，税务总局印发《税务系统推行行政执法公示制度、执法全过程记录制度、重大执法决定法制审核制度试点方案》，在部分地区税务部门试点推行三项制度，规范税务执法，事前大力推行税务行政执法公示，事中实行税务执法全过程记录和重大税务执法决定法制审核，将事后监管关卡前移，防止个别税务干部随意执法、选择执法、粗暴执法等损害国家利益、侵犯企业合法权益的情况出现。为了进一步促进公平公正监管，税务总局于2019年制定了《优化税务执法方式全面推行“三项制度”实施方案》。另外，税务总局建立健全了《纳税服务投诉管理办法》等一系列纳税人权利救济制度，维护纳税人权益的同时，有效加强税务执法监管。

二、税务执法监管体系建设存在的问题

(一)法制不完善导致执法监管弱化

目前新的税收征管法尚未出台，现行《中华人民共和国税收征管法》(简称《税收征管法》)在经济快速发展的今天显得越来越乏力，给执法监管带来了极大的困扰。一是执法监管程序不明确。程序正义是税收法治最为重要的形式要件，《税收征管法》对核定征收、纳税评估、日常检查、稽查初核、税务行政处罚等执法权运行既没有设置清晰的执法程序和文书规范，更没有对它们的执法主体、范围、条件作出具体的约束，致使税务机关的执法行为存在一定的随意性。二是执法监管标准不明确。法律制度不健全导致执法的标准本身不够明确，例如《企业所得税汇算清缴管理办法》(国税发〔2009〕79号印发)第二十条规定“主管税务机关受理纳税人年度纳税申报后，应对纳税人年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核”，但并没有明确审核的完成时限。再如，风险管理工作中如何识别风险、如何应对风险缺乏统一的标准，后续监管也就缺乏依据。三是地方干预使监管失灵。目前不当干预税务执法的现象依然存在，某些地方政府和相关部门的法治观念有待进一步提升，越权减免税或违规批准纳税人缓缴税款的现象亟待解决；财政吃紧时又容易出现征收“过头税”、无税乱收的问题。

(二)互联网技术应用不足导致执法监管虚化

互联网技术、大数据和区块链技术等可以为强化税务执法监管体系建设提供技术支持和保障，但目前应用不足，有待优化。金税三期工程是税务系统构建的信息化工作平台，但在实际运行中存在一些亟待优化的问题。首先，金税三期工程功能和性能有待优化，如系统运行不够稳定，查询功能不够强大，查询选项较为单一，查询结果不完全准确，使得税务执法监管手段略显不足。其次，第三方涉税数据共享有待进一步加强。受制于各部门之间信息化水平不一、部门利益等原因，税务机关获取的第三方涉税数据非常有限，严重制约了税务执法监管水平的提高。

2018年在全国税务系统上线运行的内控监督平台是实现内控机制建设信息化的重大举措，但运行中同样存在一些问题。一是执法行为的复杂性、时效性、准确性与监管控制的局限性、滞后性、机械性之间的不对称，造成监管难以完全到位。一方面平台监控具有局限性。目前平台的监控点多为逾期办理、应办未办等，并未按照实际工作需求全面涵盖各项税收业务每个环节的执法监控点，没有实现执法行为实体方面的深层次控制。另一方面人工监控的滞后性造成监管难以完全到位，执法督察主要为事后检查，并且多采用抽查，监控面窄、不深入，只检查了既成事实的结果，对税务执法行为的事前、事中、事后全过程、全方位的监控难以执行到位。二是税务执法内部监控工作仍存在职责不清、要求不一的现象。例如，对税务执法进行监督的职责主要为督察内审部门，而在日常工作中，各业务部门执法监控常常各自为政，没有实施统筹和有效管理，难以形成工作合力；各业务部门向基层推送疑点时没有进行必要的整合，很多疑点存在重复，面对庞大的疑点排查任务，基层税务机关难以承担，税务执法监管的质效大打折扣。

(三)专门监管发挥受限导致税务执法监管软化

一案双查是税务机关加强执法监管的有力措施，目的是“以案促改”，健全制度，规范执法，惩治腐败[1]。但自一案双查实施以来，逐渐暴露出以下问题。一是岗责定位理解偏差。《税收违法案件一案双查实施办法》第五条规定：“省以下税务机关以纪检机构为牵头部门，稽查、督察内审等部门配合并按分工履行职责。”这样的岗位定义比较模糊，致使各级税务机关普遍认为一案双查就是纪检、稽查、督察内审三个部门的工作职责和任务，与其他部门无关。二是职能定位有待厘清。没有规定税收业务部门或税收业务部门联合组织的专项执法检查发现的执法问题或线索该如何移送，也没有规定纪检、督察内审部门受理案件的查处结果需不需要反馈给案件移送部门及具体执法部门，容易造成督察内审和纪检部门的执法执纪行为失去监控。三是职责履行有待加强。具体表现为个别一案双查线索移交部门对纪检部门的工作配合度不高、主动性不强，责任单位对案件所反映出来的个别单位和部门疏于管理，致使案件的查处“外严内松”或流于形式。这些问题无疑影响一案双查案件查处质量，专门监管的效果达不到预期。

(四)部分税务干部素质不高导致执法监管淡化

从目前税务干部的队伍状况来看，部分税务干部现有素质还不能很好地履行税务执法及其监管职责，综合素质有待进一步提升。一是监管责任意识有待强化。不少税务干部经常性地忽视在整个执法流程中对前一个执法环节的监管职责。比如对纳税人申请增值税专用发票最高开票限额百万元版，发票管理部门既没有对纳税人进行实地查验，也没有认真审核相关资料就同意签批，或者对纳税人申报抵扣的发票等资料不认真审核比对，造成纳税人虚开虚抵等。二是执法监管能力有待提升。自2018年税务机构改革后，业务范围随之扩大，但不少税务干部对新知识怠于学习，凭借固有经验做事；不少税务干部缺少实际执法工作经验，一时也难以独立开展执法工作。

三、加强税务执法监管体系建设的对策

(一)完善税务执法监管顶层设计，明确税务执法监管权力责任清单，实现执法监管法制化

一是提高税收法律的立法层次，规范税收权力和职责。立法部门应加快税收立法，尽快出台税收基本法，科学设置税权，实现税权与责任的有机统一，完善税权清单制度。二是加快修订《税收征管法》，建立科学、规范、便捷的征管流程。依靠现代信息支撑手段，以法律的形式将税务执法监管的权力和责任融入税收征管的各个环节，进而建立起信息管税、税权公开、程序规范、操作简易、环环监控、层层监管、考核严密的监管体系。三是创新税收征管方式，提升执法监管科学化、全面化。明确执法标准和监督制约机制，使不同环节、不同岗位的税务干部依法操作、规范操作、依法监控、环环监督；通过征管方式的创新、金税三期工程的完善、执法监管触角的延伸、现代信息技术的广泛运用，最终实现税权全覆盖、信息全公开、执法全规范、监管全方位、监督无死角、追责无遗漏。

(二)提升税务执法监管信息化水平，以“互联网+监管”为税务执法监管注入活力，实现执法监管科学化

首先，税务机关应根据税权运行和执法需要，形成税权监管事项目录清单，制定实现路径，对各类监管业务信息系统和数据加强全面分析和整合归集，建立监管数据推送反馈落实机制[2]；建立跨区域跨部门跨层级监管数据共享机制和协同监管工作机制，尽早防范跨行业跨区域风险，实现一处发现、多方联动、协同监管，逐步形成纵向到底、横向到边的监管体系。其次，在金税三期工程的基础上进一步拓展监管空间，做到税权科学设计、流程简便快速、监管全面高效，实现执法风险防控内生化、执法监管实时化、税权控管无死角。[3]第三，进一步完善内控机制建设，一方面优化流程相关制度，梳理岗责体系，创建业务规范，针对权力运行的特点和关键节点强化各环节的优化和管控，形成相互协调和制约的工作机制，制定规范统一的操作指引并适时升级更新；优化业务软件功能，对现有业务软件对照相关文件和要求进行全面分析和内控评估，未达要求的软件应按照最新要求优化升级，促进业务软件内控内生化功能持续改进。另一方面，提升内控的监管能力和监管效能，优化完善内控监督平台功能，健全监控指标体系和评价体系，实现对各地工作情况的实时监控和实效性评价；提升内控的协同效应和整体效能，将内控机制建设与全面从严治党、推进作风建设、征管体制改革、税收执法责任制、绩效考核管理、数字人事工作等相结合，提升内控整体效能。

(三)提高税务干部综合素质与业务能力，优化税收执法队伍和税收执法监管环境，实现执法监管责任化

一是切实提高税务人员的初心意识和担当意识。作为税务干部，尤其是党员领导干部，应始终坚持理想信念，坚定“四个自信”，增强“四个意识”，勇于担当，牢记“为国聚财、为民收税”的使命，自觉履责，主动担责，不断提高思想政治水平。[4]二是切实提高税务执法能力和水平。这就要求税务干部下大气力苦练内功，提升思维分析能力，掌握科学的思维方式观察和分析问题，在实施税务监管、解决执法矛盾中提高思想站位和认知水平；提升调查研究能力，在调查中掌握真实情况，在研究中理清思路方法，为科学决策提供依据，为抓好落实创造条件。三是提升税收实践结合能力。税务干部应积极融入到税务工作中去，不断提高形势把握力、政策运用力、执法遵循力和末端落实力；提升执法能力，强化法治信仰和法治思维，带头遵法守法，使执法工作循于法、执法程序统于法、执法忙乱止于法，不断提高依法治税水平。

(四) 强化专门监控充分发挥专门监管职能作用，整合各类监管资源与手段，实现执法监管系统化

从目前税务系统专门监控手段来看，执法督察和一案双查既是税务执法监管的具体安排，也是税务执法监督的主要方式。具体可从三个方面予以加强：一是明确职责，完善制度。进一步完善《税收违法案件一案双查实施办法》，既要明确稽查、纪检、督察内审部门的职责，又要明确相关职能部门的职责；既要完善一案双查责任追究制度，又要完善一案双查双报告制度；既要完善一案双查案件查办联动机制，又要建立一案双查案件信息反馈制度；既要优化一案双查查办案件的工作流程，又要建立一案双查追责工作流程。通过制度完善和规范真正发挥一案双查的作用，形成“闭环”管理。二是创新思维，整合资源。提高一案双查的质量，发挥其更大作用，需要站在依法执法、依法监管、依法监督的高度来分析问题、创新方式方法。一案双查案件应实现疑点和问题线索的归口管理，可以依托“党风廉政建设两个责任管理系统”，落实各部门主体责任，将监管时发现的疑点和线索及时移交纪检监察部门，实现归口管理，防止瞒报漏报缓报，及时推动疑点和线索处理。此外，税务机关应整合技术资源，实施分类分级专业化风险管理，依托金税三期系统和内控监督平台，优化各项执法风险管理指标，建立“风险预警—事项管理—管事人员”的动态关联。条件成熟的地区还可以通过建立税务执法区块链，将税务执法以及纳税人依法纳税情况统筹兼顾起来，从而有效避免一案双查的人为操作主观性，提高职能部门发现问题的能力，推进提升专业化管理的质效。在开展一案双查工作中，还应重点发挥各个职能部门的业务优势，合理调配人员，提高办案组的整体执法水平和业务水平，实施一案双查异地查处机制，着力提高一案双查案件查处质效。

三是责任追究，容错纠错。税务机关应对不担责、不履责的行为进行严肃问责，让失责必问成为常态，真正做到发现一起、问责一起，真正实现有责必问、问责必严，真正发挥惩前毖后、倒逼履责的多元效应，促进责任约束和正向激励的有机统一。同时，建立健全税务执法容错纠错机制，对税收征管改革中出现的失误予以一定的宽容，为敢于担当、敢于作为、敢于创新的税务干部撑腰鼓劲。通过追责和容错纠错，进一步凸显一案双查的严肃性和威慑力，凸显执法监管的严谨性和完整性。