简述新医院会计制度下公立医院 全成本核算概要

杨萌

（武汉长江航运总医院，湖北 武汉 430015）

随着医药卫生体制改革的推进，老百姓“看病难、看病贵”的问题得到了缓解，但是，公立医院的公益性越来越得不到体现，具体表现为用高耗材、高价药、高成本耗费来加重人民的就医成本，这种高投入的增长方式，需要大量土地等配套设施的跟进，然而土地资源是有限的，医院的发展期待二次转型，主要依靠提高医疗救治水平本身以及通过改善与提高医疗服务水平来提高人民的就医满足感。同时医疗机构自身也要注重成本节约，做到开源节流。国务院在《2011年公立医院改革试点工作安排》中提出：公立医院一定要把财务管理放在重要的位置，努力进行成本核算和控制，对成本核算工作要做到应算尽算，使的每一分成本都用得有成效。《医院财务制度》（2012）提出：医院一定要着手开展全成本核算，把所有的成本都纳入财务报表，根据全成本数据对医院的成本进行分析，而且为了能够取得实效，医院预算管理、绩效管理也要帮助成本核算落到实处，通过财务方式与激励机制，调动全员搞全成本核算的积极性，使得成本核算工作落到实处。在现有水平下，医院的成本核算分为两个方面，分别为院级成本核算和科室级成本核算，核算是为了服务于医院奖金的分配，没有从理论上规定成本核算的实施框架、原则及具体实施步骤，医疗业务管理软件没有和财务系统的软件实现对接，存在信息孤岛，对成本的把控也没有深入人心，仅仅只想着提高收入，为了提高收入不计成本，结果结余并不理想，一方面没有充分的资金来购买设备、投入研究，另一方面又没有厉行节约，造成了很多不必要的浪费，成本确实需要进行科学合理的规划。

一、研究背景与意义

（一）研究背景

我国医改花费了30年时间，但是离预期的效果还有一段距离。在这30年间，有经验也有教训，自从开展了低水平广覆盖的全民医保，老百姓看病确实得到了实惠，但医保还有很多不完善的地方，同时，医改能不能成功，起决定作用的是政府的主导和参与，政府有责任为全民的健康负责，公立医院也要在自身正常运营的同时体现自身的公益性，让老百姓明明白白看病，让老百姓看得起病，而不是一味地追求利益最大化，从而使医改获得真正的成功。在医疗体制改革中，公立医院是重中之重，医改能不能成功，其关键作用的是公立医院改革。公立医院改革需要管理层的高度重视，医院管理体制需要健全，医疗服务水平需要提高，财务制度需要完善，全院都要积极参与成本控制工作，等等，这些方方面面都对医院提出了更高的要求。事实证明，光靠大力投资，搞规模化建设，短期内有成效，但难以得到可持续发展，投资的红利会随着时间的推移、资源的枯竭而不再 存在。精细化的管理模式，是医治过度投资的良方，它逼迫医院努力提高自身医疗服务水平，精简开支，把钱用在刀刃上，实现医院经济效益与社会效益的双丰收。

（二）研究意义

全成本核算一定要求数据准确无误，这样才能为后期的数据计算提供翔实可靠的第一手资料，有了这些准确的资料，医院才能够摸清家底，更精准地为医疗服务项目定价，同时与医保相关部门进行价格谈判，考虑如何在自身良性运营的前提下让利于民，保证医疗这一民生工程公益性的更好实现。

让公立医院成为人民的医院，提高民生水平，是新医改工作的重中之重。而如何让医院在经济效应不受影响的基础上为老百姓提供高质量低价格的服务，其突破口就是进行翔实准确的全成本核算，使成本应算尽算，不留死角，这样，医改就实现了初衷[1]。

二、新医改政策解读与文献综述

（一）新医改政策解读

2009年4月6日，医改方案得以公布，《中共中央国务院关于深化医药卫生体制改革的意见》提出：“2009年到2011年，在中国建成基本医疗保险体系，由城镇职工、城镇居民、新农合为主体，全面覆盖城乡居民，有效降低群众负担的医疗费用，显著缓解“看病贵、看病难”，全面推进五项改革：全民医保、国家基本药物制度、基本公共卫生服务、基层医疗卫生服务体系、公立医院改革。”

2014年，《深化医药卫生体制改革2014年重点工作任务》（国办发（2014）24号）提出：“2014年度医疗体制改革的主要任务是公立医院改革，建立医保、医药、医疗三医联动，探索中国特色医疗体制改革，破冰医改这个世界性难题，公立医院改革包括：第一，改变公立医院补偿渠道，公立医院补偿方式从原有的财政补助、药品加成、服务收费改成财政补助、服务收费，取消药品加成，破除以药养医。第二，进行公立医院规划布局调整。第三，调整医疗服务价格，真实反映医疗服务成本、医疗风险。第四，根据医疗行业特点因地制宜建立适合的人事薪酬制度。第五，实现双向转诊，健全分级诊疗体系。第六，用现代医院管理制度管理医院[2]等等。”

（二）文献综述

1．国外文献综述

国外医院管理经历了三个阶段。

第一阶段，20世纪50年代，卫生领域的成本函数被应用到医疗成本的分析上来，医院据此能更好地分析投入与产出方面的相关数据。第二阶段，70-80年代，美国率先实行了后付费制度，这样一来，费用有了滞后性，医疗治疗发生前和发生中，医疗费用都得不到控制，医疗费用显著增高。第三阶段，DRGs付费方式，对成本控制起到了良好的效果。DRGs是疾病诊断相关组的缩写，最早是美国耶鲁大学卫生研究中心的Rob Petter在1979年提出的，它的含义是将所有病例按照一定的方式，经过划分将所有的病例分成了83个主要诊断类型，再将其细分为383个病例组合方案。DRGa得以实施后，美国医疗费用过快增长的情况得到了有效改善。而且，之后，澳大利亚、德国、韩国和阿根廷也纷纷效仿美国，把自己国家过快增长的医疗费用有效地控制住了。

2．我国文献综述

从1980年开始，我国学者陆续进行DRGs 的探讨和研究，研究DRGs的文章与日俱增，从最开始只是讲解概念，到后来研究DRGs取得成果后应用成果来解决实际问题，我国学者做了很多研究，但要把研究成果运用到实际医疗工作中还需要有一个过程。

三、医院全成本核算分类及核算方法

（一）科室成本核算

1．划分成本核算单元

一般将科室划分为4类：临床科室：如心内科、呼吸科、肿瘤科、普外科、骨科、妇产科、儿科、神经内科、神经外科等等；医技科室：如放射科、检验科、超声诊断科、心电图室等等；医疗辅助科室，如供应室、医务处等等；行政后勤科室：如综合办公室、人事科、财务科、审计科、后勤等等[3]。

2．根据科室名称的不同设置科室名称库

设置各类科室名称库、按工号给人员编制代码，确保科室名称库和人员代码的不同，即在HIS 系统里，财务软件中的科室名称库和人员代码是一一对应的，这样HIS系统搜集到的业务系统里的数据就能够和财务系统里搜集到的数据进行无缝对接，确保每一个数据的准确性和独特性。

3．设置成本科目

根据《医院会计制度》，每一个成本对应一个相应的成本科目，这些成本科目对应的成本费用分别是：人员经费，卫生材料费，低值易耗品费，房屋折旧费，设备折旧费，水电费，药品费、设备摊销费，维修费，无形资产摊销费，固定资产折旧费、提取医疗风险基金费，餐费，其他费用。医疗成本=医疗业务成本+管理费用，其中管理费用包含：人员经费、固定资产折旧费、无形资产摊销费、提取医疗风险基金、其他费用。

4．成本归集

直接成本应该经过归集直接计入响应的成本中去，间接成本按照不同的分摊方式经过分配以后分摊入相应的成本中去。

（1）人员经费包括：岗位工资，薪级工资，各类补贴，社会保险，医疗保险，夜班费，绩效，对个人和家庭的补助等，以部门为单位进行归集，从而直接计入成本中。

（2）卫生材料费包括：氧气费、手消成本，一次性卫生材料成本、医疗器械成本，其他卫生材料成本，以领用科室为单位进行归集与核算，从而直接计入成本中。

（3）药品费：根据科室实际领用药品的多少来计入成本中。

（4）固定资产折旧费：按固定资产的原值扣除残值以后，按照一定年限，根据直线折旧法进行每月分摊，以科室为单位计提固定资产折旧成本。

（5）无形资产摊销费：按照科室实际摊销的无形资产占无形资产摊销总额的比重分摊。

（6）其他费用：根据费用种类的不同，谁受益谁分摊。

（二）对病种成本的核算

1．病种成本

病种成本=（∑该病种项目成本+∑该病种药品费用+∑该病种可单独收费的卫生材料费）/该病种病例数

2．临床路径

根据分类与归集的临床路径，按相应的路径，把依从这一路径的所有成本算入相应病种成本中去。

3．单病种成本核算的作用

单病种把国际上通用的DRGs中国化了，它是顺应中国国情的，医疗活动是很复杂的，设置临床路径，把成本按病种进行归集，是非常困难的，不仅需要财务人员的核算，更需要医务人员的专业判断与分类，医保局正是按照不同的病种，对医保病人向医院拨款，对医院进行奖惩，节约归己，超支由医院承担，这样督促医院走精简节约的道路，避免医疗费用过高过快增长。

（三）医疗服务项目成本核算

1．确定临床路径：根据临床路径，把与项目有关的成本都算入相应医疗项目中。

2．成本归集：对于直接成本，直接计入医疗项目中；对于间接成本，按照一定的分摊方式归集计入医疗项目中。

3．计算项目全成本。

（四）诊次成本与床日成本核算

1．诊次成本

科室诊次成本=科室门诊总成本/科室门诊人次

2．床日成本

科室床日成本=科室住院总成本/科室实际占用总床日数

四、基于预算的成本分析与控制

（一）医院财务预算

医院财务预算，顾名思义，就是医院对于收入和支出的一种预先估计，包括收入预算和支出预算。国家对医院实行“定项补助，核定收支，结余按规定使用，超支不补”的预算管理办法[3]。

（二）医院预算管理组织机构的建立

1．预算管理委员会：其组成人员是医院的领导成员，以及相关的职能部门，如财务科、物资供应部门、药学科、仓库中心等等职能部门的主任们组成，委员会的主要任务是研究与部署医院未来发展的相关规划，医院每年需要完成的目标，以及制定相应的规章制度，对年度预算进项审核与上报，根据上级反馈对预算方案进行调整，再根据预算执行情况对各科室及人员进行绩效考核。

2．预算管理办公室：财务部门中会单独设置预算管理办公室，它负责对各相关部门上报的财务数据进行汇总，并根据上年决算数及今年预算数，编报预算报表，同时，还要审核相关部门上报的预算数的合理性，并且对预算数加以平衡，最终，将定稿的预算报表交给预算管理委员会审批。

（三）医院全面预算管理在成本控制中的作用

1．明确了医院的成本控制目标

医院对年度财务收支情况制定的总体目标就是医院的全面预算，第一，医院要制定出成本控制的总体目标，第二，医院要根据具体的目标，规定出本年度实际应该负担的医院支出水平，再将这一支出标准进行层层分解，按照自上而下的方式计算出支出的预算指标，再按照自下而上方式对这些预算的支出指标进行汇总和审核，这样，就完成了财务预算的编制工作[4]。

2．成本控制是医院全面预算管理的一部分

第一，对预算进行分析与评估，可以帮助管理者找到成本控制是否达到了预算控制的要求，从而找出实际成本控制与预算标准的差距，并且对差异进行纠正；第二，预算评估得到的结果，可以作为绩效考核的依据，成本控制达到了预算要求，就应该进行奖励，反之，成本控制达不到预算管理的要求，就要对相关科室和人员进行惩罚。

3．最有效的成本控制手段是基于预算的成本控制

成本控制方法有本量利分析法、边际成本法等等，事实证明，基于预算的成本控制方法是对于医院的最有效的成本控制手段。

综上所述，我国医院要想做好精细化成本管理工作，就要进行全成本核算，通过对医院和科室的全成本核算，进而核算病种成本、诊次成本、床日成本。再通过预算的编制，结合成本分析与控制，实现成本的最大值不超出预算范围，对预算编制过程中发现的超出预算范围的成本，坚决予以制止，确保预算对成本核算的控制。对预算范围内的成本，视为节约，通过绩效对相关科室进行奖励，对超出预算以外的成本，视为浪费，通过绩效对相关科室进行惩罚，从而巩固全成本核算成果，为医院领导摸清家底、医院提高竞争力做好充分的准备，通过对成本进行精细化管理，将医院打造成精细化管理的现代化医院，最终让老百姓得实惠，实现医院社会效益和经济效益的双丰收[5]。