公司治理视角下内部审计与外部审计的协同思考

崔建民 宋志强 中国华电集团有限公司

引言

目前，我们正在努力构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系。企业外部审计由会计师事务所执行；企业内部审计是由企业内部机构实施的审计。正确处理内外部审计间的关系，实现二者间的协同协作关系，则会达到提高企业审计质效的目的。由此可见，内外部审计在公司治理中具有十分重要的作用，双方协调的工作，可以有效地提升公司治理水平。本文从公司治理角度，对内外部审计关系进行分析，通过内部审计与外部审计沟通，提高其对企业的监管作用，加强内外部审计间的合作，减少重复审计，改善公司治理现状。

一、公司治理、内外审计概述

（一）公司治理概述

公司治理也称公司治理结构、治理机制、督导机制等。其是一种制度安排，是规范公司责、权、利的制度，也是经营方经营过程中重要的制度架构。公司治理是用来支配经营主体方的利害关系的团体。其主要的内容包括：配置控制权、监督和评价董事会、员工、设立激励机制。公司治理结构的产生是在所有权与控制权分离背景下，其对于经营中产生的利益分配，且对其中的控制关系予以安排，是利益制衡决策机制。其即有内、外部治理两方面。

（二）内部审计

内部审计是内部治理活动，是公司治理的重要基石。内审是独立、客观的管理活动，其目的是实现经营方价值增加、提升运作效率。以规范化的方法实施内审，控制企业的经营风险，且改善治理评估，助力经营方战略目标的实现。内审是有效实施内控的保障，其在公司治理中具有监督、评价和分析控制的作用。其可以协助管理者向执行管理机构提供风险防范、治理保证，为企业提供改善政策与建议。因此，作为内部治理机制内审通过监督职能，为其他治理主体提供服务。

（三）外部审计

外部审计是外部治理活动，是公司治理的构成要素。外部审计本文中指会计师事务所审计。中注协对外审概念为：财报审计的目标是通过执行审计，对财报发表审计意见，关注财报是否按会计准则规定编制、是否公允反映被审方财务经营成果及现金流。为了向外部利益相关者提供公司治理、受托经济责任的履行情况，需设立独立审计师对企业报告鉴证，且发表客观评价意见。外审通过财报审计对内部治理监控，参与公司治理活动。

二、公司治理与审计的关系

（一）公司治理与内审的关系

1.内审是公司治理组成部分

内审是公司治理的组成部分，良好的内审可以改善公司治理，是公司治理问题的解决手段。内审可以更好地解决信息不对称问题，强化企业的风险管理，增加公司的价值。在所有权与控制权分离情况下，产生了委托、受托责任。公司治理是确保受托责任有效运行的制度，而内审作为受托责任控制机制，保证各方责任可以得到有效的履行。那么两者都保证受托责任系统运行的可靠性。内部治理指董事会、监事会和管理层等。内审隶属于董事会，其可以视为公司治理中的内部治理机制。内审的监督职能减少了信息不对称，其咨询职能改善了控制程序，确保了受托责任的履行。作为管理层助手，内审渐渐成为保障经济责任履行的治理机制，同时也成为企业公司治理的组成部分。

2.内审在公司治理中的作用

首先，内审有利于解决信息不对称。由于当前企业所有权与经营权分离，造成所有者与经营者之间信息不对称。内审设置解决这一问题是通过监督职能实现的。内审可随时对经营等情况进行审计，及时的反馈审计结果，使经营主体的所有者可以了解经营状况，进而降低信息不对称问题。

其次，内审有利于改善内部经营管理，其通过评价职能加强内部经营管理。内审通过对企业内部管理层进行业绩评价，考察其职责履行情况，对评价结果分析，发现经营管理的缺陷和漏洞，并提出改进建议，改善内部经营管理。

最后，内审有利于强化风险控制。市场多元化发展致使企业间竞争日益激烈，企业的风险不断增大。为应对风险的发生，在治理体系中建立风险管理制度，而内审是重要的风险管理参与者。从经营各领域去审查企业内控合理性，以风险发生的概率做出评价，为完善内控提供依据，进而防范风险。另外，内审风险管理具有协调作用，以防范微观决策带来的风险，其通过参与风险管理，防范、控制风险。

（二）公司治理与外审的关系

1.外审是公司治理组成部分

外审作为公司治理的组成部分，维系受托责任系统运行，促进公司治理的完善。外审通过约束控股股东行为保证自身财务信息质量。在两权分离情况下，信息不对称性增加了外部监督的难度，当所有者对经营者信息产生怀疑时，客观独立的第三方外审对财报真实性提供保证。外审总目标是对被审方报表合法性表示意见。目的在于保护投资人利益，助力投资者做出正确的决策。外审目标与公司治理一致，都是为了保护利益相关者的利益。外审作为外部公司治理机制，具有强大的外部监督力，通过对经营监督与鉴证，为信息使用者提供真实信息，使其决策过程有据可依。外审在保证信息真实性方面作用十分明显，己经成为公司治理结构不可或缺的部分。

2.外审在公司治理中的作用

外审作为公司治理的重要外部监督形式，发挥着重要的作用。

首先，保护股东权益。外审通过对财报信息提供鉴证，保证财报不受利害冲突影响，协调管理当局、股东等利益相关者间的利益冲突，保护股东利益。

其次，降低信息风险。许多投资者其投资会利用财报中的信息，对于目标投资方的财务业绩、成长性等强化了解，且相关信息调整投资组合决定投资方向。但由于利益冲突，会计信息面临信息不真实的风险。而独立地位的外审对报表编制审核，公允性发表意见，将提高信息可信性。另外，也可以使企业的错弊尽早暴露，不会使问题累积、恶化，稳定了资本市场的发展。

最后，约束控股股东的行为。外审按审计准则对公司交易严格的审查，有助于约束股东行为，促使公司充分披露大量占用资金、巨额担保等行为，为中小股东利益提供风险预警。

三、公司治理中内外审计关系

（一）内审与外审的区别

首先，具体审计目标不同。外审服务外部利益相关者，审计目标是从总体上对财报、相关资料真实与公允性发表意见，为外部提出决策支持。而内审服务于董事会、管理层，通过对内部及下属单位经营、内控适当性、有效性实施监督和评价。显然，内外审计具体目标上存在许多交叉和重叠。

其次，独立性不同。内审作为内部治理机制，隶属于董事会，其独立性受到制约，相对独立。外审作为第三方，与委托人和被审方都保持独立关系，其具有绝对独立性。

再次，工作范围与审计方式不同。内审工作范围之广，涉及方方面面。外审对财报真实性和公允性提供鉴证，审计范围以财报、内控系统为主，范围较固定和局限。内审根据公司工作计划审计，具有持续性；外审在接受委托后对财报审计，通常在年终时进行，外审具有间断性。

最后，审计权限及责任不同。内审只是职能部门，并不是独立的行政机关，没有行政处罚权，只能在权限范围内审查处理权，其不是独立的法人，审计中无独立法律责任，责任由所属公司承担。而外审按审计业务约定签订条款提供有偿服务，对指定的被审方审查、鉴证，双方地位平等，外审不具有处罚权，但可以将所发现的违法行为反映给行政机关处理，其以独立的法人身份实施业务，当其行为违规时，应承担法律责任。

（二）内审与外审的联系

虽然内外部审计间存在不同之处，但其依然存在许多一致性，使得内外审计工作中可以协调，完成公司治理任务。

首先，两者的总体目标一致。尽管两者追求不同审计目标，但总体目标一致。内审目标是评价内部经济责任的履行，外审目标是评价外部经济责任的履行。而外部受托经济责任只是内部受托经济责任的延伸，其两者间的内容实质一致，这种关系决定了内外审计总体执行的审计目标一致。

其次，两者间的审计职能一致。内外审计具备审计基本监督、鉴证职能。监督是内外审计的固有职能。内审监督财务收支、内控、经济效益，对是否有效履行责任评价。外审通过审查被审方财报、内控系统，评价企业是否存在重大错报的情况，对资产、经营成果真实性鉴证，监督经营方是否有效的履行了外部责任。内外审计作为公司治理两大基石，两者间的职能一致，其都是为公司治理服务。

（三）内审与外审的协调

内外审计既有区别又有联系，在公司治理过程，公司内外治理机制，内外审计相互协调非常必要，这可以提高公司治理水平、完善内控、提升社会公信度。二者协调共同确保受托责任的履行，维护公众的利益。

外审要借助内审确保审计范围，提高审计效率。内审处于蓬勃发展期，其发展速度快，与外审范围重叠交叉，使外审利用内审确保审计范围全面。内审可信性为外审提高审计效率提供支持。虽然双方在审计范围上重叠，但外审无法涵盖内审范围。因此，外审必须与内审协调，确保了解企业状况，避免审计片面性。

内审要借助外审减少重复审计，降低成本。另外，外审具有技术优势，内外审计合作利于提高内审业务素质，改进内审工作，减少重复审计。内外审计在审计范围上重叠，浪费审计资源。因此，内外审沟通了解审计重点，提高审计效率，共享审计成果，可以降低审计成本。

四、公司治理视角下加强内审与外审的协调途径

（一）树立内审与外审协调的理念

不管是内审还是外审人员，都需要在执业过程中与对方协调，建立协调意识。内审人员需要充分利用信息优势及外审技术方法参与外审实施过程，通过专业水平的提升，尽可能地在内审过程中利用外审审计工作成果。在维护企业合法利益前提下，内审不应该抵触外审工作，同时还需要给予外审必要的配合与工作支持。外审人员需要充分信任内审人员，以此得到内审对其工作的配合与支持，充分利用内审工作成果。外审在执业审计过程中，需要尽可能地获取内审的配合，进而降低审计重复工作，降低审计成本，提升审计效率。

（二）建立内审与外审协调的机制

内外审计间的协调，应由企业机制提供保障。

首先，由相应的机构负责内外审计协调。审计委员会从其公司治理中地位、独立性看，是促进内外审协调的最佳部门。企业应尽快组建审计委员会，由其进行内外审计协调。

其次，由审计部负责内外审计协调。选派专人负责协调计划制定及协调具体问题。总审计师熟悉公司情况，有机会与治理层沟通，精通内审业务，因此，是负责内外审计协调的最佳人选。

最后，根据内审规定，通过定期、不定期会议落实内外审计协调。审计召开会议目的在于制定协作计划、确定审计范围、商讨内外审计程序方法等分工合作。审计结束召开会议通过工作底稿、审计报告等内容的沟通，最终形成审计成果交流。此外，还需要开展各种不定期会议实现内外审计及时、有效的沟通与合作。

（三）制定内审与外审协调行为指南

制定内外审计协调的行为指南。尽管内审协会、注会协会己发布了内审具体准则，强调内外审计工作协调，但准则只对执业要求规定，内容笼统协调操作上缺少指导。那么尽快出台审计准则相对应的实务公告，对内外审计协调工作给出具体操作说明和指导。另外，行业协会应举办研讨会，加强内外审计协调技能教育。

（四）完善内审与外审协调的领导机制

首先，提高审计委员会独立性。独立性直接影响内外审计协调，其受到薪酬制度影响。尽管当前企业的审计委员会中独立董事占大多数，而目前其薪酬会受到控股股东控制，必然使其独立性下降。为使审计委员会可以体现出全体股东意愿，对于其选聘则不应该由大股东决定，须经股东大会投票聘用。

其次，构建职能体系。审计委员会职能理解简单，往往不能将其职能视为整体，模糊了对审计委员会的职能与地位。如：作为监督机构，审计委员会的协调作用被忽视，从理解上产生缺陷，给经营方其内外部审计协调造成不必要的影响。那么，建立完整的职能体系，指导审计委员会工作。除对内控监督、对财报监督外，与内外审计沟通且将其纳入职能范围内。

最后，完善内审与外审协调的领导机制，需要强化审计委员会胜任力。内外审计沟通涉及业务、财务、信息化等方面，就要求审计委员会具备相应知识。同时由于内外审计沟通需要时间，那么，对于审计委员会来说，其需要足够的时间参与沟通，以提升双方间的沟通有效性。

结语

信息化时代的发展，使得企业审计难度上升，在当前经济多元化和业务复杂化的时代背景下，为审计提出了全新的要求。无论从审计的目的、内容与方式上，都需要内外审计做到高度融合、密切协同，实现二者间的相互协作，加强二者间的联系，共同努力提升风险控制力度。目前，对于内部审计与外部审计协同合作是可行的，但实现两者间的协同需要注意协作方式，明晰二者间的联系与区别，从方法、沟通、质量评测、人员专业能力提升等方面，保障审计协同质量，使其可以为企业未来长期可持续发展提供帮助。