促进中国企业在“一带一路”沿线国家进行投资的相关税收政策研究综述

2021-04-01何莹美

中国集体经济 2021年1期

何莹美

摘要：随着“一带一路”倡议的实施，不断有企业进行境外投资，同时境外税制与我国税制之间存在差异，对企业构成税务风险。为促进中国企业能够“走出去”，政府也不断在发布新的税收优惠政策。同时，如何优化我国税收激励政策，有效发挥引导支持作用是研究的重点问题。文章梳理了2015～2019年关于促进企业在沿线国家进行投资的相关政策的建议，发现定量分析的文献较少，同时我国还尚未与任何国家开展任何形式的专门针对增值税的协调，需增加这方面的经验。

关键词：税收投资;对外投资;研究综述

一、引言

近年来，我国对“一带一路”沿线国家的投资在不断增长。根据商务部网站公布数据，2019年1～10月我国企业在“一带一路”沿线对56个国家非金融类直接投资114.6亿美元。对外承包工程方面，我国企业在“一带一路”沿线的61个国家新签对外承包工程项目合同5494份，新签合同额1121.7亿美元，占同期我国对外承包工程新签合同额的63.5%，同比增长38.6%。税收制度是对境外投资企业最关注的问题之一，政府也一直致力于“走出去”企业提供有利的税收政策。在“一带一路”战略实施的五年以来，如何优化我国税收激励政策，有效发挥引导支持作用是研究的重点问题。本文梳理了2015～2019年关于促进企业在“一带一路”沿线国家投资的相关税收方面政策建议并提出一些不足。

二、国内文献综述

“一带一路”建设已经有五年的时间，目前大多数研究主要集中在国内。笔者只从国内文献中划分出三个层面来进行阐述。一是政府应该进行哪些税收方面的协调，二是具体到各种税种及相关规定的税收政策，三是定量分析税收政策对企业境外投资的影响。我国关于促进对外投资的政策存在着税收优惠政策导向性弱、税收抵免规定不尽合理、税收服务跟不上企业“走出去”步伐等问题展开建议。

（一）促进中国企业在“一带一路”沿线国家进行投资的不同税收政策建议

1. 加強纳税服务

“一带一路”战略涉及的国家和地区众多，税制情况可能比较复杂，我国计划对外进行投资的企业可能并不了解，并且存在一些企业并不了解我国与其他国家签订税收协议内容，没有主动向东道国税务相关部门提交相应的税务减免的申请。政府提供这些国家和地区的税制信息，可以有效帮助纳税人降低税务风险，促进对外投资的可持续性。税务部门应该积极收集其他国家的税收政策和我国与其他国家签订的税收协定并传播相关信息，但是存在一点异议即是税务机关是否应该满足一些个性化的需求。杨志勇认为个性化服务应该由一些会计、税务中介机构提供，这样更好的满足对外投资者的需要。张佩峰提出税务部门应该建立多元化税收服务措施;陈展建议应加强税收政策宣传辅导，定期走访大型及境外投资初期企业，及时解答税收疑问，提供个性化服务。

2. 继续签订税收协定及补充和修订以前签订的协议

首先，税收协定可以帮助企业解决重复征税的问题，降低企业的整体税收负担;同时提供税收的确定性，降低企业跨国经营风险;其次，协定中规定的关于投资所得的税收负担比国内税负低，有利于提高企业竞争力;最后，企业和东道国税务机关发生税务争议，可以启动相互协商程序。政府应该尽快与其他国家税收协定的签订，税收协定中存在两个主要问题，一是我国与其他国家早期签订的税收协议里面的内容已经不符合现在的我国经济发展，有些只存在着单边税收饶让协定或者没有税收饶让的条款，需要政府进行补充和修订。尹淑平提出有选择地在双边税收协定中增加税收饶让的条款，往往在与相对本国经济发展水平落后国家中加入税收饶让条款，比本国经济条件好的要求对方给予税收饶让条款。二是曾文革等学者认为税收协议中应该引入仲裁条款，这样为企业解决税收争议提供新的程序和手段。赵凌提出现阶段中国国情不适合选择强制性仲裁，适当引进自愿性仲裁机制。

3. 不同行业实行差异化的税收政策

第一，扶持建筑、通讯行业相关的企业和服务行业。漆彤认为“一带一路”规划的重点是海外基础设施建设，政策优惠可以考虑这些基础设施。由于大部分“一带一路”沿线国家基础相对较差，徐素波建议扶持建筑、通讯行业相关行业，在此基础上，我国对外投资产业结构，第三产业所占比重大，特别在亚洲国家的投资上，大部分是服务性企业，我国也要针对服务行业制定相应的扶持政策。

第二，提高农产品出口退税率，鼓励出口。张佩峰认为现行出口退税政策不利于甘肃产品“走出去”，甘肃在内的西部省份享受不到东南沿海地区的农产品5%的退税补贴，甘肃省出口中农产品占一大部分。

第三，高薪技术产业税收优惠应适当增加一些间接优惠政策。蓝相洁等学者认为从实际效果看，间接税收优惠政策比直接优惠政策更好地体现高薪技术产业的“产业导向”。我国对高薪技术产业的优惠存在直接优惠政策力度过大，间接税收优惠政策缺乏的状况。比如适当缩短高薪技术企业加速折旧的年限，鼓励企业对固定资产更新换代，提高企业创新的积极性。李香菊等学者认为税收激励重点应该支持基础研究倾斜、完善产出型税收优惠政策措施，其次应该激励中小型企业的创新发展。因为在促进科技创新的过程中，中小企业始终迸发巨大的活力。陈展建议也是扶持中小企业，理由是中小企业自身资金实力不足、政策研究能力不足、抗风险能力弱。徐素波认为中小民营企业应该是优惠政策主要对象。

4. 其他政策

企业在“一带一路”沿线国家进行投资量大的国家派驻税务机关人员进行协调;建立资金亏损准备金;加强与沿线国家的税收合作与协调等建议。

（二）服务于“走出去”企业的不同税种及相关规定的税收政策建议

1. 关于企业所得税的税收政策建议

关于企业所得税的建议主要是两个方面，一是减低所得税，赵书博提出税收竞争要求我国在条件允许的情况下进一步降低企业所得税。二是从企业所得税的规定进行调整，调整主要涉及四个方面。

第一，税款的抵扣问题。企业进行境外投资，其产生境外所得我国与东道国均有权征税，由此会产生重复征税的问题，。解决该问题，我国实行抵免制，即允许企业境外已在东道国缴纳的税款可在境内缴纳税款时抵扣。针对于境外分公司所得2018年以前税法执行的是分国不分项的抵免，针对于境外子公司分回母公司所得执行的是只有直接持有或者间接持有子公司20%股份（间接持有三层以内）分回的所得才能进行抵免。大多数学者认为该抵免制存在一些问题。主要是两种观点，即优化抵免法和实行免税法。一部分学者认为应该优化这种抵免法，采用综合抵免法即不分国也不分项（政府已采用），间接持有的层数应该增加（现税法已改为5层）。另一种观点认为这种抵免法很复杂，操作起来不方便，并且限制层数的抵免不能完全避免重复征税，不利于企业“走出去”，应采用免税法。中国国际税收研究会课题组提出免税法不能针对于全部行业，可以优先考虑高新技术行业尝试有条件的免税法代替抵免法。赵书博建议是对企业境外股息所得、居民公司转让持有的境外公司股份获得的资本利得给予免税。

第二，境外分公司分回所得不按照我国税法进行再次调整。我国税法规定对外投资企业境外所得的成本费用需要按照我国企业税法相关规定核算调整以计算应纳税额和抵扣限额，这增加了征纳双方成本。中国税收国际税收研究会课题组建议可以考虑允许改按来源国税法规定确定收入、费用和损失，但需经当地会计师事务所进行真实性审计。

第三，优化亏损弥补机制。境外亏损弥补限制过严，且境外亏损不能抵免境内盈利，这增加企业税收负担。陈展认为应完善现有境内外公司亏损弥补制度，可以在一定限额内用境内利润弥补境外亏损，减轻海外税负。中国国际税收研究会课题组建议将亏损弥补可以结转的时间加长或者允许向前结转一定的年限。

第四，实行延迟纳税，适当延长境外投资企业申报和缴纳期限。曾文革认为我国缺乏延迟纳税的规定，这样做法虽然有助于国家“逃避税”，但是在国际竞争中处于劣势，相比那些母国允许延期纳税的企业。徐素波建议企业短期内因为资金周转问题无法及时缴纳企业所得税，可以允许企业延期缴纳所得税。

2. 关于增值税相关政策建议

徐素波认为，增值税出口退税存在不合理的地方，在商品从生产到销售需要经历多个步骤，且流转范围大，但是只有最后出口的省份和中央政府分担出口退税，这可能制约地区政府对外贸易的热情。应该由中央政府主要负责每年出口退税的增加值，对省级政府的分担比例予以降低。其次赵书博等学者对比“一带一路”沿线国家的增值税，总结我国学习的经验，主要意见是税率档次简化、税收优惠规范、对留抵税额给予退税等办法，同时认为随着“一带一路”倡议的推进，我国与沿线国家展开增值税协调的必要性逐步显出，应及早进行路线设计，首先考虑与东南亚各国进行增值税协调。

3. 关于关税减免的政策建议

消除关税壁垒是促进国家贸易发展的手段，有利于“一带一路”的发展，促进商品的流通。主要措施有：一是国内单边关税减让，包括国内自贸区的关税减免安排。二是通过谈签双方自由贸易协定和优惠贸易安排削减关税。截至2019年12月20日，我国签署自贸协定有14个，其中属于“一带一路”沿线国家有东盟（包括新加坡）、巴基斯坦、马尔代夫、毛里求斯、格鲁吉亚;正在谈判有11个，涉及到“一带一路”沿线国家有巴拿马、巴勒斯坦、斯里兰卡、摩尔多瓦、以色列、海合会6国、RCEP成员国。正在研究有8个，其中尼泊尔、孟加拉国、蒙古国。（见表1）

（三）定量分析税收政策对企业进行境外投资影响

定量分析税收政策对境外投资影响的文献较少。主要定量分析如下。

肖学旺等学者通过引力模型，采用“一带一路”沿线国家数据进行分析，研究发现：税收因素显著影响我国企业境外直接投资，较高的东道国企业所得税税率阻碍了我国企业的境外直接投资，避免双重征税协定的签订促进了我国企业的境外直接投资，税收饶让抵免的影响并不显著。

张友棠和杨柳利用GMM模型实证分析了“一带一路”国家税收竞争力水平对中国对外直接投资的影响。得出结论：由于税收竞争力差異的影响，中国的对外直接投资更多地流向“一带一路”市场规模小且经济发展水平较低的国家，且经贸合作区的设立可以提升“一带一路”国家税收竞争力对中国对外直接投资有促进效应。

李潇等学者通过引入空间面板模型对“一带一路”沿线国家的数据进行分析，研究发现国家资本边际有效税率显著阻碍中国对外直接投资的流入，但是“一带一路”沿线国家的税收竞争动力不显著，主要原因是中国资本在“一带一路”沿线国家的聚集降低了区域税收竞争的可能性，建议通过多边、双边国际税收合作来降低税率并加强区域间协调。

邓力平等学者通过我国公司对外直接投资的企业数据进行实证分析，研究发现：税收协定对不同所有制企业参与“一带一路”沿线国家投资无显著差异，双边税收协定落实中还存在很多待完善的空间。

三、研究趋势分析

（一）定量分析文献比较少，需加强定量分析

定量分析税收政策对对外投资企业影响的文献比较少，大多都是定性分析提出税收政策。定量分析可以从统计数据上进行分析税收政策的有效性，但是关于“一带一路”的数据存在着数据过少的问题，且由于模型选择不同和检验工具的不同结果可能不同。不过由于发达国家研究一般比较重视统计数据的分析，所以我国也会在统计数据分析上进行税收政策是否有效的分析。

（二）如何加强与沿线国家增值税的协调

赵书博（2019）和漆彤（2015）均提及税收协调的问题。国际税收协调包括关税协调、商品税协定、所得税协调。漆彤提出首先，应致力于关税壁垒的消除，在此基础上，再逐步实现间接税和直接税的全面协调。商品的流通要求间接税进行协调，现下赵书博提出应做好与沿线国家进行增值税协调的准备，但是，我国还尚未与任何国家开展任何形式的专门针对增值税的协调，需增加这方面的经验。

参考文献：

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[3]李潇，邓力平，王智烜.税收竞争与中国对“一带一路”沿线国家直接投资[J].税务研究，2019（03）：79-85.

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