新收入准则对房地产行业的税务影响

宁卫红

【摘  要】财政部在2017年修订了新收入准则，这一举措，对企业和行业产生了非常大的影响。经过修订之后的新收入准则，不仅在会计信息的可比性方面得到了提升，同时对于收入确认时点和收入金额计量这两个方面也带来了一系列的税法和会计间差异。针对房地产行业比较普遍的业务场景，论文对新收入准则下产生的房地产行业的税会差异，还有在增值税、企业所得税以及土地增值税这三个方面产生的作用展开分析。

【Abstract】The Ministry of Finance revised the new income standard in 2017， which has a great impact on enterprises and industries. The revised new income standard not only improves the comparability of accounting information， but also brings a series of differences between tax law and accounting in terms of revenue recognition time point and income amount measurement. In view of the common business scenarios of the real estate industry， the paper analyzes the differences in the tax of the real estate industry under the new income standards， as well as the effects of value-added tax， corporate income tax and land value-added tax.

【关键词】新收入准则;房地产行业;税务影响

【Keywords】new income standard; real estate industry; tax impact

【中圖分类号】F299.23                                              【文献标志码】A                                                 【文章编号】1673-1069（2021）01-0074-02

1 引言

国际会计准则理事会在2014年对收入确认计量进行统一的设定，其方法被称为五步法模型。为了让我国的企业会计准则和国际财务报告的准则步调一致，同时能够解决现行准则的实际问题，国家财政部在2017年修订了新收入准则。这次修订的主要内容为：把现行收入与建造合同这两项准则同时纳入了统一的收入确认模型;对于收入确认时点的判断标准进行更新，把原来的风险报酬转移替换为控制权转移;在具有多重交易安排的合同提供了更加清晰的指引;关于特定交易的收入确认以及计量方面作出了明确规定。

2 在房产交易过程设计的多重交易

对于房地产行业，当开发商向客户卖出房子的环节，还会涉及另外的相关的附加商品或者服务。例如，开发商为了促进房产销售，在卖房的同时还会给买家提供质量保修服务，在这个基础上，再向买家赠送停车位、一定年限的物业服务等。那么在新收入准则实行之后，这样具有捆绑关系的相关交易该怎样操作？

2.1 从会计方面对多重交易的操作

在新收入准则里面，针对有复杂关系的捆绑交易引入了“履约义务”的概念。这对企业提出的要求为：当签订合同的当日，需要对合同开展评估，对合同涵盖的能够明确分别的各个独立履约义务进行识别，然后对这个单独的义务确定好履行时间，是具体某一点还是一段时间，接着找出单个履约义务涵盖商品的单独售价的比例，把总计的交易金额按照单项履约义务的数量进行摊销，当完成一项履约义务的时候对其收入进行确认。这样，房产开发商可以把合同分解成四项履约义务，即卖房和质保、车位销售、物业服务销售、会员服务销售。然后把成交金额按照比例摊销到这四项里面，接下来对履行义务的节点做到确认收入即可。

2.2 在税务方面对其作出的处理

2.2.1 税务之一：增值税

对于应纳税额的规定，在税务方面，要按照文件规定以及实际的交易情况，对其判别，能够判断出其属于兼营以及混合销售行为。对于开发商的履约义务，采用兼有不同税率的商品买卖以及应税劳务处理，这样和会计处理、实际交易大体相同，能够按照合同约定的、具有明确分别的各个履约义务，对销售额采用不同税率、征收率的核算，从而来计算应纳税额，其中销售的房子属于不动产，则按照不动产实行征税，车位也同房屋一样。在这个过程中提供的服务要按照生活服务来征税。

2.2.2 税务之二：企业所得税

在对应纳税额进行归类的时候，仅从收入方面进行拆分，不涉及业务类型，这样就可以把服务产生的收入还有相应的采购花费从销售房产业务里面拿出来，进行单独核算，这样一来只对卖楼毛利有所影响，不会对收入总金额、产生的利润、应纳税总额造成影响。

企业所得税的收入由于其存在这些收款方式：一次性全额收取、分期付款、银行按揭，在进行收入确认时，也有不同的确认时点。假如全部采用售楼收入就有可能要在交付的时候一块进行确认;假如拆成了不同的履约义务，产生的服务收入则在服务有效期内进行分摊、延迟到下一年度才进行确认。

3 房地产行业销售收入的确认

3.1 在会计方面对其收入的确认

根据新收入准则，企业在某一期间内履行履约义务需要达到的条件为：客户可以在企业履约的条件下获得、消耗由于企业履约而带来的经济利益或者客户对于企业履约环节正在建设的商品可以实现操控。还有满足这一条件也可以，即企业履约的时候生产的商品在用途方面具备不可替代性，并且在全部合同期限内企业拥有对截至当前日期已经履约的部分进行款项收取的权利。这三个条件满足其中一条即可，反之，就判为在某一时点的履约义务。

3.2 税务层面对销售收入的处理

3.2.1 增值税对收入的确认

依据现在正在应用的相关合同条款，关于增值税在处理方式上没有明显改变。对于纳税义务的确认，增值税依然是根据收付实现制，先来对售楼款进行评判，看看是不是属于预收款。假如判断为预收款，就要进行税费预缴;假如在时点已经满足纳税义务，就判断为增值税收入，这种情况下，要依照全部收入来开展纳税申报。

3.2.2 企业所得税对收入的确认

企业所得税和会计核算是相互独立的两种方法，所依据的文件也不相关。按照售卖的产品是否完工，可以分为预缴和缴纳两种情况：

预缴所得税的情况，是指产品为未完工的，需要按照预估的毛利金额、计税的毛利率。

計算并缴纳企业所得税的情况指的是，对已经完工的产品进行销售，需要按照实际产生的毛利来计算。

4 关于重大融资成分的判定

当前房屋售卖和银行放款条件下，不管采用分期付款还是一次性付清，开发商在完成售楼之后不久就可以收到全额房款，但是房子要在两年之后才能够交付。那么对于这样的情况，会判为客户给开发商提供融资吗？再者，按照新收入准则的判定，属于“合同存在重大融资成分”吗？在新收入准则条件下，会怎么进行鉴定？

4.1 在会计方面对这种情况的处理

在新收入准则里面，对于合同具有重大融资成分的，企业需按照预期客户拥有商品的控制权时间，即用现金支付的应付金额把交易价格确定下来。这个交易价格和合同标价存在的差额，要在合同有效期间应用实际利率法完成摊销。对于客户无法在一年内获得房屋控制权的，可以不用考虑。

现在还没有明确的规章条款来定义售楼合同里面的递延付款以及预付款是不是重大融资。如果这种情况归为重大融资成分，那么，开发商就要在收款与楼房交付的间隔期，应用实际利率法生成利息，从而摊销到利息费用或存货中取钱。这样做，由于利息的增加，也许会增加收入，假如能够满足资本化，在成本配比方面的增长不会对利润造成非常大的影响;假如采用费用化，进行结转之前，费用增加会造成利润减少，进行结转收入的时候，又会引起利润增加，这样利润会处于不断波动的情况。

4.2 从税务层面进行处理

在增值税、企业所得税还有土地增值税这三个的应纳税额计算上，可以这样分析：

①在会计层面得到确认的利息，没有产生实际的收付，没有产生对应的增值税。

②虽然在会计核算时利息费用增加，在未来存在减少的可能性，这两方面会互相抵消，从整体角度来看对利润的影响非常小，并且，税务方面对该笔费用不进行确认，会计入纳税调整，因此在所得税方面也没有影响。

③对于会计估计产生的数据，既没有得到税务确认，也没有产生具体发票的，不会归于项目清算的收入或费用，所以对于土地增值税的清算也不会产生影响。

5 结语

按照新收入准则，在会计收入确认以及计量原则方面和原来有所不同，不过税务处理同会计处理存在一定的差异性。由于现在税务法相关法规未进行调整，所以关于增值税、企业所得税还有土地增值税的处理原则也未出现明显不同。在修订新收入准则之后，企业要在业务模式、合同条款、税务法规修订方面多加注意，避免出现相应的变化，同时还要在税会差异跟踪台账、税务处理调整方面作好准备，随时应对变化作好反应。

【参考文献】

【1】姚菲.新收入准则对房地产行业的影响[J].中国集体经济，2020（22）：28-29.

【2】张小苓.新收入准则对房地产行业收入确认的影响分析[J].财会学习，2020（19）：85-86.

【3】王峰章，孙娜.新收入准则对房地产行业的影响研究[J].财务与会计，2020（12）：36-39.