创新现代医院科室成本核算分摊工作研究

文/余卫芳（合肥市妇幼保健院）

成本核算是现代医院财务管理的核心内容，对于夯实医院绩效管理基础、提升管理水平和运行效率具有重要作用。科室成本核算在医院成本核算工作中最为基础，最为普遍，也最受关注。创新解决分摊问题是做好现代医院科室成本核算的关键。

一、 分摊在医院科室成本核算中的地位与作用

分摊是医院科室成本核算工作的关键问题，也是难点和焦点问题。一是社会高度关注。财政部《事业单位成本核算基本指引》和财政部、原卫生部《医院财务制度》对此均有明确要求。二是技术含量较高。分摊涉及医院科室分类的科学性、数据归集的准确性、部门合作的协调性、分摊指标的合理性、激励作用的有效性等诸多因素。三是员工普遍关心。分摊对科室成本影响显著，直接关系到具体科室员工的切身利益，往往会成为医院上下关注的焦点、科室争议的重点和成本核算的难点。

二、 医院科室成本核算中分摊应该遵循的主要原则

1.相关性原则

医院在科室成本分摊上应遵循因果关系，坚持“谁受益谁分摊”，将资源耗费根据资源耗费动因分配至相关科室。对不属于核算对象的耗费，不得在该科室成本核算时进行分摊。

2.合理性原则

医院在科室成本分摊时，应根据工作性质和资源耗费方式，合理确定间接费用分配指标参数、方法权重，如根据人员占比、工作量占比、时长占比、收入占比等进行合理分摊。

3.真实性原则

应当对实际发生的资源耗费进行分摊，成本归集过程清晰，数据收集、记录、传递、汇总和整理等基础工作扎实，信息真实可靠、内容完整。

4.创新性原则

借助现代技术手段，提高标准化、信息化水平，创新解决医院科室间接成本核算项目的分摊问题，力求做到科室成本分摊准确反映科室资源耗费状况，科学评价医院资源分配模式。

5.确定性原则

医院在一段时间内对同一成本核算对象的费用分摊标准或方法一旦确定，应当保持一致，不得随意变动。同一医院不同时期、不同地区同类医院在进行科室成本分摊时，对相同或相似的项目采用的方法和依据应当保持基本一致。

三、 现代医院科室成本核算中分摊存在的主要问题

1.科室分类归类不标准

一是科学分类难度较大。由于我国医院具有类型不同（综合类、中医类、专科类等）、等级不同（中央、省、市、县、乡）、所有权性质不同（国有、民营、混合所有制）、功用不同（教学类与非教学类）等特殊性，并且不同等级和不同类型交叉现象严重，医院临床学科等级及命名不规则，很难以统一标准对医院科室进行科学分类。二是在具体科室归类上，各地差异较大。例如，对于病案室、科研处、医务处、护理部、医保科等，北京、上海归为医疗辅助类，重庆、江苏归为行政后勤类。三是各地科室编码设置规则不一致。重庆为7位，其中，类为一位码，其他均为两位码；北京为8 位，类、一级、二级、三级都是两位码[1]。

2.数据归集处理不规范

一是原始数据不充分，或者成本记录不及时、不全面，或者数据混乱、交叉。二是数据内容不标准、形式不统一，核算周期不一致，前后失去可比性。三是数据信息化程度差，处理工作量大。四是成本核算科目与会计科目对照机制没有建立，两个核算结果的勾稽关系不能保证。例如，武汉一医院界定了包括79 个临床服务类核算单元在内的230 个成本核算单元，部分细分后的核算单元很难剥离，数据的准确性根本无法保证[2]。

3.分摊依据标准不科学

一是一级分摊和三级分摊参数指标设置过于单一，未能充分反映临床科室的真实成本。二是虽然国家和地方文件对二级分摊确定差异化指标，但在实际操作中由于基础数据限制，二级分摊往往和一级分摊一样也采用在职职工人数作为指标，导致二级分摊科学性不强，与科室真实成本差距较大。三是我国对科室成本二级分摊参数设置的参考标准没有明确，往往因果标准、便利标准、承受力标准混用，参数指标选择的信效度无法保障。四是对于医技部门相互之间、临床对医技部门提供服务和产品的成本分摊没有关注。

4.正向激励作用不显著

由于三级分摊的局限性，科室成本核算不能精确反映科室真实成本，两者之间的逻辑关系难以体现。同时，由于不同地区、不同类型的医院存在较大差异，对成本核算进行横向比较意义不大。这些因素导致医院科室成本核算对科室成本发生和形成过程的揭示作用不强，未能明确科室成本影响因素，也没有找到资源耗费的关键环节，对降低资源耗费、节约科室成本意义有限。以此为依据开展的绩效评价，对广大员工和医院管理的正向激励作用不显著。

四、 创新解决科室成本核算分摊问题的对策建议

1.创新科室分类归类

改变当前国内医院成本核算科室四分法的分类方式，借鉴国际比较成熟的三分法，将医院科室分为行政后勤（辅助管理）、临床支持（中间医疗服务）、临床服务（最终医疗服务）[1]三类，减少环节，简化分摊。同时，根据科室的服务范围、组织架构、制度安排、支付补偿机制、医疗安全与质量、病人病例组合、临床路径等因素对科室进行正确归类。在此基础上，按照科室资源需求和成本消耗，分别制定管理费用成本标准清单、中间服务成本中心标准清单和最终服务成本中心标准清单，形成医院全成本清单，并以此为依据进行数据归集和费用分摊。对临床科室的内设实验室、检查室，如仅为该临床科室服务，成本直接计入该科室，如为多个临床科室服务，可划归为医技或医辅的独立核算单元。

2.优化分级分摊规则

一是减少间接成本范围。直接成本可以直接计入资源耗费科室的成本，一般不易产生分歧，而间接成本需要进行多级分摊，应尽量减少间接成本范围。如在医技科室产生的可收费项目一般应直接归集到病人所在的临床科室，不应计入该医技科室的成本支出。二是合理确定医辅、医技科室的分摊指标参数。应根据业务资源耗费特点设定不同的指标，如收支配比、服务量、工作量（门诊人次、出院人数）等进行分摊。指标可以是单一的，也可以是复合的，甚至可以是变动的，如病案室、营养科按照出院病人数进行分摊，库房、采购中心按领用数量占比进行分摊。对手术室、麻醉科、DSA 室的费用进行分类处理：其中可收费的药品、卫生材料费用作为直接成本计入临床科室；不可收费的药品和卫生材料费按各科室手术台次进行分摊；人员经费、资产折旧、其他费用等按各科室手术时长进行分摊。三是建立各级分摊指标参数的评估论证机制，对其适用条件、分配比例、优缺点进行论证，并进行修改完善。

3.提高标准化信息化水平

一是借助现代科学技术，建立完善和成本核算需求相结合的财务标准化系统，对各科室数据采集的内容、方式、标准进行统一规范，规范核算单元设置，统一信息识别代码[3]，确保财务数据采集与成本核算数据采集同步发生、共同使用。二是依靠现代信息技术，建立内部信息化系统，将财务部门采集的各类数据进行优化整合，采取线上统计与线下分析相结合的方式，形成多功能报表和科室成本核算报告，科学分析科室成本核算特征，定期报告指标完成情况，对存在的问题及时制定纠偏措施，并通过绩效管理措施予以纠正。三是利用新技术新手段，建立多层次的信息共享机制，使整合后的信息在纵向和横向上同时实现高效共享。四是进一步发挥成本核算的信息提供、管理优化、决策参考的作用，探索建立成本核算绩效激励机制和医院经济运行质量评价机制，促进现代医院管理制度的落实[4]。五是强化信息公开，提升监督成效。建立公共信息平台主动公布相关数据，畅通意见反馈和信息收集渠道，接受医院内部和社会公众的持续监督。