房地产企业拆迁补偿款的会计和税务处理

张安娜 山西二建集团有限公司

房地产行业与国民经济的发展息息相关，其资金需求大，营运周期长，涉及的税务处理非常多，易于产生财务问题。因此在处理的过程中，运用正确的手段对其进行会计和税务处理就显得非常最重要，本文主要就房地产拆迁补偿款所带来的一系列的会计和税务处理问题进行探讨，提高房地产财税处理的总体水平。

一、房地产现状概括分析

房地产业既有实体经济的特征，又有虚拟经济的特征。由于房地产对社会资本吸纳性非常高，很多人为了投机就开始购房，导致房地产行业迅速膨胀，另一方面由于受到外界经济政策和制度背景的影响，房地产虚拟经济性就越来越强[1]。在中国走向城市化的进程中，地方政府对土地的依赖性比较高，整个社会对城市化发展的急剧渴望，导致房地产的泡沫化。从本质上说，房地产是一种在发展的过程中产生的一种制度设计，我们对大自然有限的土地进行合理开发，合理利用。在经济发展比较快的阶段，房地产产业和财富关联比较大。当经济发展保持稳定后，特别是城市化完成后，房地产的产业和财富的关联就比较小了，房产慢慢就会变成公用商品。

二、拆迁房屋价格评估的特点

在我国，城市地区的房屋拆迁价值评估政策性一直比较强，但被拆迁人文化教育水平不高，他们善于钻法律的空子，对房屋进行各种不合理的改造。在我国一般是按照成片的形式对房屋进行拆迁，因而涉及的范围比较广，因而使得房屋拆迁补偿价格评估工作也比较复杂。有的人支持拆迁，有的人不支持拆迁，被拆迁人既有领导干部，又有人民群众，会涉及不同方面的利益，因此拆迁工作也极为复杂。

三、房地产拆迁的历史背景和补偿款的处理

（一）房地产拆迁的历史背景。

我国逐渐走向了城市化进程，城市建设过程中，需要对一些房屋进行拆迁。虽然有些法律条纹明确规定了拆迁的价格补偿问题等等，但在实际过程中，城市房地产补偿价格的确定仍然是一件比较复杂的事情，这取决于具体情况具体解决[2]。

（二）房地产拆迁的会计处理。

房地产企业会给被拆人一笔补偿金，然后拆迁人拿着这一笔补偿金再向房地产企业购房，这一过程包含了支付补偿和出售房屋两笔业务。在价格补偿时如果被拆迁人同意以先进的方式接受赔偿，那么他们可以拿着这一笔补偿自行去解决自己的住房问题。房地产企业为了弥补被拆迁人的损失会向他们给予一定面积的房屋进行补偿，其余部分按价格补偿以现金的形式支付给被拆迁人。被拆迁户的房屋购置成本是将产权置换部分的重置面积乘以被拆迁房屋的市场价格，将货币补偿部分作为“拆迁补偿费”直接计入土地开发成本。

（三）房地产拆迁补偿款的税务处理

房地产拆迁补偿款的税务处理比较复杂一些，它涉及增值税、企业所得税和土地增值税等多种税种，在实际研究中会比较复杂一些，通常按照这几个税种分成几部分来进行研究。

1.增值税的处理

（1）被拆迁企业取得的拆迁补偿费包括：土地补偿和房屋补偿，属增值税征税范围，依据《发票管理办法》属于开具发票范围。拆迁企业应以发票作为税前扣除凭证。具体说明如下：

拆迁企业将被拆迁企业的房屋拆除后，拆迁企业支付的拆迁补偿费分为两部分：一是土地补偿款，即：土地使用权属由被拆迁企业变更拆迁企业，拆迁企业支付补偿款，符合财税〔2016〕36 号附件1 第一条规定的“销售无形资产”增值税应税行为；二是房屋补偿。拆迁企业拆除房屋支付给被拆迁企业的房屋补偿款，符合财税〔2016〕36号附件1 第十四条规定的视同销售建筑物，即：被拆迁企业相当于将房屋的所有权转让给拆迁企业，符合“销售不动产”增值税应税行为。

被拆迁企业转让土地、旧房给拆迁企业，并取得拆迁企业的货币拆迁补偿款，属于财税〔2016〕36 号附件1 第11 条规定的有偿转让无形资产和有偿转让不动产所有权的行为，因此，被拆迁企业取得拆迁企业支付的拆迁补偿款，属于增值税应税行为，属于对外发生经营业务收取款项，应向拆迁企业开具发票。

（2）被拆迁企业取得的停业补偿、搬家费用，不属于增值税征税范围，依据发票管理办法不属于开具发票范围。拆迁企业应以拆迁协议、收款凭证作为税前扣除凭证。

2.土地增值税的处理

处理土地增值税问题时，房地产企业将用自己开发的新产品来进行补偿，开发的产品和货币有一样的效力，当房地产企业转让资产所有权的时候，一般情况下会被认为出售房地产。所得可以按照这个企业在这个地区的同类房地产企业的平均价格来确定，这个企业所在的地区的主管税务机关也可以规定同类房地产企业的平均价格，一般情况下也是按照这个价格执行。

3.作价补偿的税务处理

估价补偿可以理解为两种情况。第一种情况是政府会制定统一标准的补偿拆迁费，可直接计入土地增值税进行抵扣，另一种情况是，双方在签拆迁协议的时候，双方经过商量共同确定拆迁补偿金额，但履行协议的时候应该按照商品房补偿的形式补偿，按照国家税务总局第六号令第四条的规定确认为债务重组。

（四）会计处理与税务处理的差异比较

1.成本的确认和计量方面。房地产企业从被拆迁户手中取得被拆迁房屋的这一个过程，相当于重新购买了一次房屋。计算购置成本的时候，产权置换部分的重置面积乘以被拆迁房屋的市场价格即可，支出部分乘以货币补偿作为“拆迁补偿费”，直接计算开发成本中的土地成本，最终作为销售成本。

2.收入的确认和计量方面。被拆迁户获得补偿的业务会被房地产企业计入“销售业务”，并按照市场统一规定的价格出售给被拆迁户，符合确认商品销售收入的条件时，确认为“主营业务收入”的税务处理：缴纳增值税。对于拆迁建筑面积和等额偿还面积，按开发成本口径核算。成本价核定征收的时候，对于超出被拆迁建筑面积的那一部分，应该按照市场价格征收，在对房屋进行转让时，土地增值税可以按照出售房地产的方式进行计税，企业同类房地产的平均价格可以作为参考依据。

（五）会计处理与税务处理的案例分析

房开企业对被拆迁户的补偿一般分为两种方式：一种方式是货币补偿，即按照当地政府规定的拆迁房屋每平方米的补偿标准以货币形式补偿给被拆迁户。另一种方式是房屋产权调换补偿，即房开企业用本开发项目的房屋或异地自行开发的房屋以及购买的房屋补偿给被拆迁户。房开企业以货币补偿给拆迁户的，在拆迁补偿业务上，会计与税务的处理比较简单，一般说企业不会出现差错。而营改增后，以房屋产权调换补偿给拆迁户的，会计与增值税的处理就不那么简单了。现以案例的形式对此进行分析。

案例：甲房开企业系增值税一般纳税人，2019 年6 月开始开发A 小区项目。A小区原为平房居民区，共有254 家住户，68户选择货币补偿，甲房开企业已按当地政府规定的补偿标准共计补偿2720 万元。186 户选择房屋产权调换补偿方式，甲房开企业用建造的本小区项目房屋安置回迁户。其中，124 户原平房面积比较小，按照“拆一还一”补偿标准，得到的补偿房屋面积自然不大，这些拆迁户要求增加房屋面积共计3000平方米，而增加的房屋面积由拆迁户按照市场价格向甲房开企业支付价款，为此，甲房开企业共取得含税增加面积款3000 万元；62户原平房面积比较大，这些拆迁户要求补偿房屋面积小于原平房面积，为此，甲房开企业按照货币补偿标准，共支付少回迁面积款1100 万元。A 小区项目房屋含税平均售价为1 万元，不含税平均售价为0.9174 万元。按照“拆一还一”补偿标准，除62 户要求减少回迁面积已获得部分货币补偿的外，共支付补偿房屋面积22233.72 平方米。A 小区项目开发可供销售建筑面积60183.75 平方米。向当地土地管理部门支付土地出让金1800 万元，已取得省级财政部门监制的财政票据。对拆迁户的补偿，甲房开企业能够提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

上述业务的会计与增值税的处理如下（单位：万元，下同）：

（1）68 户选择货币补偿支付补偿款时

（2）取得124 户回迁户支付的增加面积款时，应抵减本项目拆迁补偿费。

（3）按照国税函〔2010〕220 号文件规定，向62 户回迁户支付减少回迁面积款时

（4）甲房开企业，按照“拆一还一”的补偿标准，除62 户要求减少回迁面积已获得部分货币补偿的外，共补偿拆迁户22233.72 平方米的房屋，其中这里面涉及两个业务问题：一是取得开发土地的价值，即为取得开发土地而发生的拆迁补偿费。另一是用于补偿的房屋所有权发生了转移，应视同销售行为。

房开企业“动迁还平”业务，实质上是“以物易物”，即以房屋换取土地，属于非货币性资产交换行为，交换的过程实际上是购买土地和销售房屋同时完成的过程。

销售额的计算公式如下：

销售额=（全部价款和价外费用－当期允许扣除的土地价款）÷（1+9%）

当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：

当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款

当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。

房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

①“动迁还平”和“增加房屋面积”两项业务允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款=[（22233.72+3000）÷60183.75）]×（2720+1100+1800+1×22233.72）=11679.06（万元）。

②销售额=（全部价款和价外费用－当期允许扣除的土地价款）÷（1+9%）=（1×22233.72+3000-11679.06）÷（1+9%）=12435.47（万元）。

③销项税额=销售额×税率=12435.47×9%=1119.19（万元）。

计算“增加面积”和回迁房屋视同销售的销售额时按现行增值税制度规定允许扣除的土地价款是11679.06 万元，也正是这11679.06 万元应少计销项税额万元[11679.06÷（1+9%）×9%]=964.33， 即应抵减会计上的销项税额154.86（1119.19-964.33）万元。因此，还应当做如下的会计处理：房地产目前是我国最重要的国民经济收入来源之一，做好房地产拆迁补偿款的工作也同等重要，特别是做好补偿款的会计和税务处理，有利于体现社会公平正义，维护社会大局稳定。