浅析跨国公司国际税收安排的思路与策略

摘要 随着经济全球化的迅速发展和国际税收征管能力的提高，跨国公司国际税收安排的难度不断提高。本文从国际税收安排的概念界定出发，分析跨国公司进行国际税收安排的必要性，浅析跨国公司投资过程的不同时点税收安排的思路和策略，并着重分析税收协定和反避税规则这两个在税收安排全程里需要特殊关注的点。

关键词 国际税收安排;对外投资;跨國公司;税收协定

一、国际税收安排的概念与必要性

国际税收安排是指跨国公司在不违反税法和税收协定的情况下采取的一系列措施，以降低在全球范围内的税收负担。狭义的国际税收安排仅指以节税为目的的国际税收安排，而广义的概念还包括了国际避税安排。在实际中，跨国公司的国际税收安排往往是广义的概念。由于国际税收安排的主体是跨国公司，所以国际税收安排除了具有一般税收安排的特点之外，还具有国际性、复杂性的特征。

跨国公司在跨国经营时面临着几个方面的税收挑战。首先，跨国经营的直接税收成本很高。随着业务的开展，跨国公司要遵守多国不同的征税规则，如不做任何税收安排，则会面临国际重复征税。其次，纳税成本也会提高，如税务机关审计成本、税务机关审查材料的准备成本还有根据当局要求调整所得的相关成本等，这都会因不做税收安排或税收安排不当而提高。最后，跨国经营还面临着更多的涉税风险，比如未正确运用税收法规和协定而出现不合理避税甚至逃税的行为，都会带来行政执法风险、经济风险以及信誉诚信风险等[1]。

综上，跨国公司具有极大的动因进行国际税收安排，而随着国际税收征管力度的加大，跨国公司为了实现收益最大化，也为了规避涉税风险，进行谨慎有效的国际税收安排更具必要性。

二、跨国公司国际税收安排的思路

（一）确定投资国、纳税身份与组织形式

跨国公司在进行税收安排时，首先应该考虑分支机构的选址问题。在确定利润来源地时，要综合考虑该国或地区的所得税税率、税收优惠、税收协定签订情况以及纳税义务的内容，选择总体税负最低的地区。要注意的是，当前世界各国为了吸引外资，都设置了一定的税收优惠，例如印度对新建的外资企业有一定时间段的免税优惠、巴西对投资本国旅游业、渔业等行业的外资企业有最高可达25%的税收抵免[2]。跨国公司应参考税收优惠政策，选择适合的国家进行投资。

跨国公司应谨慎选择成为投资国的何种纳税人。各国税法对居民企业和非居民企业的判定标准以及纳税义务的设定是不同的。例如阿根廷、乌拉圭、巴拿马、中国香港等，仅对纳税人来源于本地的所得征税。显然，仅行使地域管辖权的地区会更受跨国公司青睐，因为方便其在此地建立机构而不必缴纳所得税。要注意的是，随着避税手段的兴起，一些本是第三国居民的纳税人借助税收协定和避免双重征税的条款，故意获得某签订协定的两国的居民身份，从而获得“双重不征税”的效果。近年来，OECD（经济合作与发展组织）和联合国修订了税收协定范本，加入反滥用条款，如“利益限制”条款、“主要目的检验”条款等内容，加大了对滥用税收协定的检测和惩罚力度。

在考察收入来源国时，确定组织形式也是跨国公司国际税收安排的重要内容。选择在拟投资国建立子公司、分公司或常设机构，都会有征税方式和征税数额的不同。东道国一般都需要对海外企业在本国设置的子公司产生的应税所得征收企业所得税，并对其汇回母公司的股息征收预提税;而分公司不具有法人地位，各国往往核定征收其企业所得税，并对利润汇回征税。由于一些国家允许海外分公司和本国母公司盈亏相抵，所以跨国公司可在海外投资初期在东道国建立一个分公司，以降低总利润，并在发展稳定的中后期建立子公司，享受两国税收优惠。

（二）投资过程中的税收安排思路

跨国公司在投资过程中，会面临三道税收，分别是东道国征收的企业所得税、东道国征收的预提税、利润汇回时母国征收的所得税，税收安排的思路也应从这3个方面展开。

第一，对东道国征收的企业所得税税收安排的思路。要尽可能将企业所得税应税所得降到最低，有两种途径：其一是通过调节资本结构，即增加债务融资、减少贷款融资的方式，提高利息支出的扣除，来降低税前利润。其二是通过与关联方进行交易的方式，降低东道国子公司的利润。后者是更常见的手段，在集团公司内部尽可能把高税率地区的利润通过关联交易转移到集团公司内位于低税率地区的子公司中。但该项行为的税收筹划风险较大，应避免被税务机关认定为反避税调查的对象。

第二，对东道国征收的预提税的税收安排思路。各个国家的预提税税率存在些许差异，此时应参考东道国签订的税收协定，充分考察协定中是否存在预提税的优惠和限制条款。

第三，对母国征收企业所得税的税收安排思路。跨国公司可以利用母国推迟课税的相关规定，将海外利润延缓汇回，获得该笔资金的货币时间价值，从而间接减少税负。跨国公司的海外子公司应避免被母国税务机关认定为受控外国子公司，这样利润才可以被保留在海外，延缓纳税。

（三）撤回投资时的税收安排思路

跨国公司在退出资金时应选择转让股权的方式进行税收安排。企业退出投资主要可以采用资产转让和股权转让的方式，而各国对于这两种方式采用的征税办法和税率是不同的。一般来讲，企业采用资产转让方式退出资金，会面临东道国两道税收，即企业所得税和股息预提税，而采用股权转让的方式，只需要承担资本利得税，两种方式在母国的税收抵免额都是一定的，因此跨国公司在退出投资时应考虑采用股权转让的方式获得节税的效果。

三、时刻关注税收协定与反避税规则

在当下的国际经济环境中，各国都在推进税法改革，加大国际税收征管力度，这便导致公司税收安排的不确定性增加。跨国公司在享受协定优惠时未按照协定要求提交相关证明材料，则易被税务机关列为反避税调查对象，从而陷入被调查的被动局面。跨国公司只有持续关注东道国的反避税规则和税收协定，才能做到及时应对，规避税收风险。具体来说，跨国公司应着重关注以下内容：

第一，关注税收协定的优惠条款和反避税条款。跨国公司应当充分运用协定当中的税收优惠条款，比如税收绕让条款，及时申请税收抵免以及预提所得税优惠税率，降低企业税负;深入把握投资国的反避税规则，如转移定价、资本弱化、受控子公司等规定，避免税收安排不当导致经济利益受损。

第二，及时了解有关投资国的投资税收指南。从2015年至今，我国已经编制了约99本国别（地区）投资税收指南，投资地包括“一带一路”沿线国家和其他国家[3]，旨在助推我国对外投资企业充分了解投资地情况，提醒企业规避风险。跨国公司应及时了解投资国的政策變更、税收争议解决机制等问题，合理提高缴税效率，规避潜在的税收风险点，做到有备无患。

第三，与税务机关合作，签订预约定价安排。成功的国际税收安排是以节税为目的，在利润和风险中找到平衡。随着国际反避税调查的力度加大，预约定价安排作为一种新的反避税办法，不失为一种有效的税收安排方式，逐渐被各国税务机关和跨国公司接受。预约定价安排是由纳税人发起的，在事前与税务机关就未来几年关联交易定价原则和计算方法等问题，以签订协议的方式达成一致。此种办法的目的是通过事前协调一致的确定性，来消除事后的被调查和被调整的不确定性[4]。

（作者单位为吉林财经大学税务学院）

[作者简介：杜悦琳（1995—），女，辽宁铁岭人，本科，研究方向：国际税收理论与政策。]

参考文献

[1] 曲俊宇.“一带一路”背景下企业涉税风险及应对策略[J].国际税收，2018（04）：76-79.

[2] 蔡昌.中国企业“走出去”的税收战略安排（二）[N].财会信报，2015-08-31（B04）.

[3] 国别（地区）投资税收指南[DB/OL]. http：//www.chinatax.gov.cn/n810219/n810744/n1671176/n1671206/.

[4] 黄洁钦.“走出去”企业关联交易境内税收风险与应对[J].国际税收，2019（03）：53-56.

[5] 曹明星，刘奇超.“走出去”企业三种跨境所得的国际税收筹划方式——基于“一带一路”沿线国（地区）的观察[J].经济体制改革，2016（01）：104-111.

[6] 毛翠英，Nolan Sharkey.关于构建税收安排信息披露制度的思考——以英国的税收安排信息披露制度为借鉴[J].税务研究，2015（07）：18-26.

[7] 谈晨逸.国际税收协定解释规则研究[J].国际税收，2019（03）：42-46.