试论设立审计终止制度的重要意义

2019年，由中办国办印发的《党政主要领导干部和国有企业事业单位主要领导人员经济责任审计规定》（以下简称经责审计规定）第十五条第一次在国家制度层面设计了审计终止制度，该制度是对《审计法》《审计法实施条例》以及《国家审计准则》的补充和完善。审计终止制度是指在审计执法过程中，因发生某种法定的审计终止事由，使审计程序已没有必要或不能继续进行，从而由审计机关决定终止审计程序的制度。审计终止制度的设置，使审计程序的结束可以分为正常结束和非正常结束，是对审计执法程序的一次重要完善。

一、审计终止制度的重要意义

（一）审计实务的需要。审计程序开始或继续大多需要以相关文书送达审计对象为条件，如审计通知书送达到审计对象后才可开展审计，审计决定签收后才能发生法律效力。新规颁布前，在审计过程中一旦出现某种特定原因导致审计不能继续实施，审计部门或审计人员往往无所适从。例如，出现审计对象死亡等导致文书无法送达的情形，审计将无法开展或继续。因此亟需审计终止制度的出台解决现实困惑。

（二）避免浪费审计资源。一旦出现法定终止事由导致审计工作搁置，审计机关可以决定审计终止。审计机关和审计人员不必在不能完成的项目上耗费人力和时间，在审计资源有限的情况下统筹人力投入到其他审计项目上。

（三）完善审计程序。一般正常完整的审计程序包括计划、实施、报告、送达，到最后执行。当审计过程中出现不可能继续开展的情况，就可运用审计终止制度进行处理，也是程序的“善始善终”，是审计程序的非正常结束。

（四）体现了程序正义。程序正义体现在程序具有参与性和及时性。在整个审计过程中，审计对象能够参与到对自身行为的审计中，不仅使审计对象获得应有的尊重，还赋予审计对象知情权，知道自己的什么行为触犯了法律以及审计的进展情况，只有参与进来才能维护其正当权益，防止审计片面。在审计对象不能参加到审计过程中时，通过审计终止保障审计对象的权利，实现审计程序正义。

二、审计终止制度的内容

（一）程序性处理。有别于审计实体处理形成审计报告或审计决定，审计终止是审计程序上的一种处理，不涉及审计对象实体的权利与义务。既然是程序性处理，审计终止可以发生在审计程序的各个阶段，只要审计尚未结束，在审计执行的各个阶段都可以做出审计终止。

（二）审计终止事由的特定性。审计终止的事由必须是由于不可预见的客观原因导致审计无法继续实施，或虽能实施但将失去审计执法的意义。审计终止事由可分为两种，一是因被审计人个人原因的审计终止，如审计对象正在纪律审查、监察调查或涉嫌刑事犯罪被强制措施以及死亡；二是被审计单位原因的终止，如2011年江苏省出台的地方性法规《江苏省审计条例》列明：被审计单位完成改制，不再属于审计监督对象的；被审计单位破产、兼并、注销的；被审计单位相关资料严重缺失的，不具备审计条件。

（三）审计终止批准的严肃性。审计工作一旦开展就必须按照一般审计程序实施完成，不能随意搁置、终止。出现法定终结事由时必须严格履行相关审批手续，按照经责审计规定第十五条，由审计委员会办公室商同级纪检监察机关、组织部门等有关单位提出意见，报审计委员会批准后方可终止审计。

三、审计终止制度出现的各个阶段及有关处理

（一）审计计划阶段。一是已列入年度审计备选项目后，出现了终止情形，进行调查审计需求、可行性研究的业务部门或派出审计机构应及时告知计划管理部门并撤回项目，及时补充其他可选审计项目；二是年度审计计划按照法定程序批准后，业务实施部门根据终止情形向审计机关提出终止的申请，审计机关履行相关审批手续。

（二）审计通知、现场审计阶段。审计通知发出后以及现场审计期间出现经责规定的终止情形，审计对象所在的单位可向审计机关提出终止审计申请。

（三）意见征求、报告及执行阶段。现场审计结束，法定征求意见期间出现终止审计情形，因被审计领导不能表达意见，无法征求意见，审计机关或审计对象所在单位可提出审计终止。征求意见后或审计机关形成报告及决定后，当出现终止事由时，审计机关或审计对象所在单位在送达报告及执行阶段仍可提出审计终止。

（四）终止审计后审计发现问题的处理。一是审计终止前在审计过程发现有关问题，如果该问题与审计对象无直接关系而涉及其他主体的，因审计终止及审计执法权限定（我国审计机关没有“随时稽查”权限），审计机关需将相关问题线索移交有关部门；二是经现场审计发现有关问题且与本人有直接联系的，如审计对象死亡的，因主体消灭，可将有关问题通过审计信息的方式向有关主管单位反馈；如审计对象被采取强制措施等原因，将涉及的违法犯罪线索移送有关主管部门。

四、从审计终止制度的建立看审计程序的进一步完善与发展

（一）进一步从国家法律层面对审计终止进行规定。现行审计终止制度仅适用于经责审计规定，而其他类型的审计项目还不能适用该规定。当发生被审计单位撤销、管辖权变更等情形导致无法继续开展审计时，则缺乏相关制定进行处理，因此需从法律上规定审计终止制度。

（二）进一步明确审计终止前审计过程中发现的财经违法违规行为的处理。虽然审计项目经批准终止，但在审计过程中发现的问题审计机关及审计人员不可视而不见。审计终止后，审计过程中发现的与被审计领导无直接关系的问题需进一步明确处理办法，如由审计部门直接处理则需进一步完善审计执法体系，明确处理的依据，可结合机构改革后重大建设项目稽查职能，完善审计执法权能。

（三）立卷归档制度的完善。因为审计终止的不可预见性，可能导致审计终止后形成的审计资料很少，不能完全按照《审计署办公厅关于印发审计署审计文件材料立卷归档操作规程和审计署审计档案保管期限规定的通知》（审办办发〔2013〕14号）进行立卷排列归档。需对审计终止后的立卷归档工作进行调整和规范。

（四）其他审计程序也可通过制度建设进一步完善。在审计实务中，还有一些审计程序可以借鉴本次审计终止制度的建设进一步完善，例如审计调查取证过程中，如出现证据被篡改、销毁等情况，是否适用审计终止制度；如审理复核工作在何种情形下可以提前介入，在现场审计实施阶段同步审理，审计组与被审计单位交换意见时是否必须安排审理人员参加等。

审计是党和国家监督体系的重要组成部分，依法行使审计权力是充分发挥审计职能作用，有效服务国家治理的重要保障。笔者认为，审计终止制度的建立是推进全面依法审计的又一重要举措。在党的集中统一领导下，审计事业必将不断向前发展，在维护人民利益、推动深化改革等方面做出积极贡献。■