浅谈注册会计师的伦理困境及对策

2020-10-21马萍萍

西部论丛 2020年2期

摘要：本文依据商业伦理与审计职业道德的基本理论，梳理了注册会计师的伦理要求与伦理关系，结合自身实习经历分析了注册会计师面临的伦理困境及其产生原因，并提出相应对策。

关键词：注册会计师;伦理困境;商业伦理

一、问题的提出

近年来，康得新、康美药业等财务造假案与审计失败案频发，侵害了利益相关者的利益，引发了社会公众对注册会计师行业及注册会计师伦理的诸多质疑。面对种种质疑，注册会计师应认识到审计失败的根源在于职业道德的缺失，并从中吸取教训，努力提高职业道德水平。

但是，由于注册会计师职业的特殊性，即既要维护客户利益，又要维护社会利益，注册会计师往往面临伦理困境。因此，对于注册会计师来说，如何解决或应对伦理困境成为一个棘手问题。本文则通过梳理注册会计师的伦理关系，探讨与注册会计师伦理困境相关的问题，并提出对策，以为注册会计师的工作提供参考。

二、注册会计师的伦理要求与伦理关系

（一）注册会计师的伦理要求

注册会计师的伦理要求包括诚信、独立性、客观和公正等。其中诚信要求注册会计师诚实、讲究信用;独立性要求注册会计师在精神上和实质上保持独立性;而客观和公正要求注册会计师实事求是。

（二）注册会计师的伦理关系

注册会计师特殊的工作性质表明其与会计师事务所、客户和社会之间存在伦理关系。

1.注册会计师与会计师事务所的伦理关系

一方面，注册会计师作为会计师事务所的员工，应服从并忠诚于会计师事务所的管理，并努力提高执业能力和伦理道德;另一方面，会计师事务所的重要资本就是注册会计师，相应地，注册会计师的水平决定了会计师事务所的发展水平，因此，会计师事务所应加强员工管理，并采取适当的激励措施，以提高员工能力和留存率。

2.注册会计师与客户的伦理关系

一方面，由于接受客户委托，注册会计师理应遵守基本的伦理要求，其中，需要对客户信息保密，在遇到问题时及时与客户的管理层和治理层沟通，并保持职业谨慎，以维护客户利益;另一方面，客户应配合注册会计师的工作，提供应有的数据资料等，并按审计服务支付审计费用。

3.注册会计师与社会的伦理关系

一方面，正是由于公司经营权和所有权的分离，社会公众需要鉴证上市公司的财务信息，由此才产生注册会计师这一职业;另一方面，注册会计师作为提供鉴证服务的人员，理应遵守职业道德，保障社会公众的利益，维护社会利益。

三、注册会计师的伦理困境

在处理与会计师事务所、客户和社会三者之间的关系时，注册会计师需要考虑诸多因素，往往面临着伦理困境。

（一）诚信与忠诚的抉择

一直以来，诚信都被视为一种美德，且其是德性论中最为重要的美德元素之一，此外，忠诚也一直被推崇。但是，对于注册会计师来说，当诚信与忠诚同时存在且需要进行抉择时，伦理困境就产生了。首先，在处理与会计师事务所之间的伦理关系时，当会计师事务所因竞争压力、审计收费、高额利益等因素驱动而决定与客户同谋，不惜冒着审计失败的风险而欺诈、隐瞒社会公众的情况下，注册会计师是选择服从并忠诚于会计师事务所，支持该事项或者当作该事项没有发生，还是为了社会公众利益而选择坚守诚信，如去努力说服会计师事务所或者披露该信息呢？其次，在处理与客户的关系时，由于客户委托审计并支付审计费，当客户要求注册会计师扭曲事实时，注册会计师是选择“受人之托，忠人之事”还是诚实守信、拒绝客户要求呢？对于诚信与忠诚的抉择，本身并没有对错之分，其背后是个人伦理观的不同，但是选择忠诚则会违背注册会计师的伦理要求。

（二）规则与人情的抉择

执业准则和职业道德守则等规范了注册会计师的执业行为和职业道德要求，因此，注册会计师应当严格遵循，协調好与客户和社会的关系。但是，在实际执业过程中，一般来说，通常要与客户进行长期合作，注册会计师不得不与客户处好关系，进而形成人情关系，因此，注册会计师不得不面临着规则与人情的抉择困境。例如，在远程审计客户时，当发现客户坏账计提金额显著偏低、明显不合理时，注册会计师往往会多次与客户电话沟通、协商等，在不违背规则的基础上作出合理让步，以调节好与客户之间的关系，避免矛盾冲突。

（三）潜规则与正确的抉择

在实际执业过程中，注册会计师往往面临着潜规则与正确的抉择困境。发票冲账就是一个很普遍的问题，这个问题发生在向会计师事务所或客户的报账过程中。由于支付行为无法受到监控，只要注册会计师的报账金额处于合理的范围之内，多报一些金额看似也没有大问题，这一行为已成为常态，但是该行为本身却是错误的，这一行为的滋长还可能引发更为严重的腐败问题等。例如，当项目组在休息时看了一场电影后，对于电影票的报账与否，就是伦理困境，一方面这笔开销不属于日常的餐补、交通补贴，而是娱乐性质的，另一方面，这笔开销确实很小，通过其他发票抵消该笔金额不易被发现。

此外，礼品与款待的接受与否也是注册会计师在处理与客户之间的关系时所面临的一大困境。尽管职业道德守则明确说明了这一行为对独立性的不利影响，但是接受礼品与款待已是注册会计师行业的潜规则，只是注意把握好度，但是和发票记账一样，这一行为是错误的，尤其是接受款待是明确禁止的，一旦被发现，将会给注册会计师带来严重的后果。例如，在项目组结束工作后，当客户赠送特色产品时，如腊肉或茶叶等，项目组成员是否接受礼品就是一个伦理困境。

（四）道德与利益的抉择

说到底，伦理困境产生的根源在于道德与利益的抉择。道德促使注册会计师要对会计师事务所、客户和社会负责，强调社会利益，但是面对客户的高额利益诱惑，注册会计师是否会选择自身利益，以维护客户利益而损害社会利益呢？这一问题值得注册会计师深入思考，以权衡好道德与利益的关系，同时，需要从审计失败案中吸取教训。

四、注册会计师伦理困境的产生原因及对策

（一）产生原因

1.伦理观错位

某些注册会计师的伦理观仍然是利己主义或功利主义，这难免会使他们在高额利益诱惑面前，面临着道德与利益的抉择困境，甚至可能选择利益而非道德，进而损害社会利益。

2.注册会计师的职业道德水平较低

从伦理角度来看，我国注册会计师的职业道德水平明显不高，这也是伦理困境产生的根源。一方面，会计师事务所对注册会计师职业道德建设的程度不够，甚至有的会计师事务所在员工培训时并没有开展职业道德方面的培训;另一方面，注册会计师自身对职业道德的意识不强，也就是说，尽管有的会计师事务所一直开展职业道德的相关培训，但是注册会计师并不重视，没有深入学习，导致自身职业道德水平不高。

3.法律制度不健全

从法制角度来看，我国缺乏健全的法律制度，注册会计师的职业道德往往依赖于社会舆论监督。但是与法律制度相比，社会舆论监督的效力明显较低，主要取决于注册会计师的自觉遵守。此外，当前法律制度对注册会计师失职行为的惩罚力度较低，这也导致了某些注册会计师不惜以冒险的心态获得高额利益。

（二）对策

1.秉持正确的伦理观

注册会计师应树立并秉持正确的伦理观，逐步实现由利己主义、功利主义向义务论、德性论过渡。

2.加强职业道德建设

一方面，会计师事务所要在入职培训时强调职业道德的重要性，并在日常工作时不断宣传并开展与职业道德相关的培训;另一方面，注册会计师本身应意识到职业道德的重要性，深入学习与职业道德相关的知识，不断提高自己的职业道德水平。

3.健全法律制度

政府要将注册会计师的道德建设与法制建设相结合，制定严格的法律制度，并加大惩罚力度，以使注册会计师不敢做出接受客户利益等失职行为。

五、结语

总之，注册会计师的伦理困境产生于注册会计师与会计师事务所、客户和社会之间复杂的伦理关系，根源在于注册会计师的职业道德水平不高。为解决或应对注册会计师的伦理困境，不仅需要加强注册会计师的职业道德建设，还需要政府机构的辅助职能，健全法律制度，以引导注册会计师秉持正确的伦理观。

参考文献