提成律师个人所得税纳税筹划及政策建议

姚 毅 杨 璐

(长江大学文理学院，湖北 荆州 434020)

一、提成律师个人所得税筹划方法

(一)以家庭为单位进行个人所得税筹划

新颁布的《中华人民共和国个人所得税法》增加了专项附加扣除项目,主要包括子女教育、住房贷款利息、住房租金、继续教育、大病医疗和赡养老人等六项费用,其中子女教育、住房贷款利息、住房租金以及大病医疗均是以家庭为单位进行抵扣的。因此,提成律师在进行个人所得税筹划时,应充分考虑律师及其配偶的个人收入状况,将上述专项附加扣除选择在收入较高的一方进行扣除。一般情况下,律师属于高收入群体,在律师配偶收入偏低甚至没有达到起征点,而律师所适用综合所得税率又较高的情况下,完全可以将子女教育、住房贷款利息、住房租金和大病医疗等专项附加扣除由律师进行抵扣,以达到节税的目的。

例如，赵某是一家律师事务所的提成制专职律师,其配偶2019年的全部收入为74 000元,扣除“三险一金”后剩余58 000元,未达到综合所得6万元的扣除标准,不用缴纳个人所得税。赵某和其配偶婚生女8岁,正在上小学二年级,每月须还房贷4 500元,2019年其女发生可以专项附加扣除的大病医疗费用70 000元。

从该案例可以看出,赵某一家2019年可以专项附加扣除的费用为子女教育12 000元、住房贷款12 000元和大病医疗费用70 000元，共计94 000元。根据《个人所得税专项附加扣除暂行办法》,上述专项附加扣除费用可以选择在赵某工资中扣除,也可以选择在其配偶工资中扣除,其中子女教育和住房贷款还可以选择在赵某和其配偶工资中各扣除50%。但由于赵某配偶的年收入尚未达到个人所得税的起征点标准,因此,无论是将上述专项附加扣除全部还是部分在其配偶工资中扣除,从整个家庭的角度出发,都达不到最大的节税目的。但是,赵某作为律师收入较高,若将上述专项附加扣除全部在赵某工资中扣除,则可以达到纳税筹划的目的。具体节税金额则取决于赵某年收入在没有扣除上述专项附加扣除的情况下所适用的综合所得的最高税率。赵某适用不同综合所得最高税率的节税金额见表1。

表1 赵某个人所得税节税情况一览表

从表1可以看出,本案例中由于适用的综合所得税率不同,赵某可节税金额从2 820元到42 300元不等。如果在没有扣除专项附加扣除的情况下,赵某的应纳税所得额达到了某一税率级距的最高额,则节税的金额会更高。

(二)利用全年一次性奖金进行纳税筹划

提成律师虽然在收入分配上与律师事务所采用提成制,但与律师事务所的关系却是劳动关系,是律师事务所的雇员。根据财政部和国家税务总局于2018年12月27日发布的《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税〔2018〕164号),居民个人取得全年一次性奖金的税收优惠政策延续至2021年12月31日。在此情况下,提成律师完全可以利用全年一次性奖金税收优惠政策进行纳税筹划,将收入中的一部分作为全年一次性奖金发放,并尽可能将全年一次性奖金适用综合所得中的低税率。

例如，张律师2019年全年在扣除各项费用后,应纳税所得额为180 000元,如果全部按照工薪、薪金所得缴纳个人所得税,则全年应缴纳的个人所得税为:180 000×20%-16 920=19 080元。

若能将180 000元分成两部分,并且最大限度地利用全年一次性奖金的优惠税率,将180 000元分成144 000元和36 000元,则全年应缴纳的个人所得税为:(144 000×10%-2 520)+(36 000×3%)=12 960元。在此情况下,可节税6 120元。

(三)合理选择办案支出费用的扣除方法

国家税务总局于2000年8月23日发布的《关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》(国税发〔2000〕149号)规定,作为雇员的律师办理案件支出费用,如果没有在律师事务所报销,则办理案件支出费用可以在律师当月分成收入的30%比例内确定,具体比例由省级税务局确定。根据此项规定,雇员律师办案支出费用可以有两种扣除方法：一是凭相关票据在律师事务所据实报销;二是在分成收入中扣除不超过30%的比例作为办案支出费用。在此情况下,律师可以根据个人办案支出费用的高低选择扣除方法,即当一个律师所能取得的办案费用票据低于分成收入的30%时,则可以按照分成收入30%以内的比例扣除办案支出费用。

“十三五”期间，兖矿集团和华东理工大学又共同承担了国家重点研发计划“单炉日处理煤4000吨级超大型水煤浆气化装置工业示范”，这是目前世界上拟建的单炉处理能力最大的水煤浆气化炉，目前正在兖矿内蒙古荣信化工有限公司和内蒙古汇能煤化工有限公司建设生产化装置。

例如，谢律师是一家律师事务所的专职律师,该事务所规定,专职律师按照律师服务费的75%取得提成收入,办案费用可以凭发票据实报销,也可以按照当地税务局的规定扣除30%。2019年,谢律师办理案件收取的代理费为350 000元,其取得的办理案件的各类票据共计70 000元,谢律师全年能够扣除的专项费用和专项附加费用共计30 000元。

若谢律师选择在律师事务所据实报销办案费用,则全年应缴纳的个人所得税为:(350 000-70 000-30 000-60 000)×20%-16 920=21 080元。

若谢律师选择扣除30%的办案支出费用,则全年应预缴的个人所得税为:(350 000-350 000×30%-30 000-60 000)×20%-16 920=14 080元。与前者相比较，可节税7 000元。

(四)利用社会保险费及住房公积金进行纳税筹划

提成律师虽然与律师事务所签订了劳动合同,是律师事务所的雇员,但对于其办案收入,律师事务所在提取必要的办公经费后,都会全部支付给提成律师。因此,在实践中律师事务所并不为提成律师缴纳社会保险及住房公积金,而是由提成律师在取得提成收入后自行缴纳。根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定,社会保险费和住房公积金均是个人所得税专项扣除项目,是可以在缴纳个人所得税前扣除的。如果提成律师将社会保险费及住房公积金改由律师事务所缴纳,则虽然从形式上看,提成律师取得的收入有所减少,但在一定程度上减少了个人所得税的纳税金额,实际获得的收入还会所增加。

例如，王律师是某律师事务所的提成律师,2019年全年收入在扣除各项费用后的应纳税所得额为280 000元,其以自由职业的名义缴纳社会保险费和住房公积金共计60 000元。

王律师2019年应缴纳的个人所得税为:280 000×20%-16 920=39 080元；王律师缴纳社会保险费和住房公积金后的收入为:280 000-39 080-60 000=180 920元。

若王律师以律师事务所雇员缴纳社会保险费及住房公积金,则全年应缴纳的个人所得税为:(280 000-60 000)×20%-16 920=27 080元;王律师缴纳社会保险费和住房公积金后的收入为:280 000-27 080-60 000=192 920元。

二者相比,王律师可少缴纳个人所得税12 000元,缴纳社会保险费及住房公积金后收入可增加12 000元。同样,若提成律师缴纳补充养老保险和补充医疗保险也可以此方式进行个人所得税的纳税筹划。

(五)利用培训费用进行纳税筹划

律师是一个靠智力和脑力劳动为社会提供服务的职业,特别是在当前我国正在全面推进依法治国,进一步完善法律体系的情况下,律师要想更好地为社会提供法律服务,必须不断地参加律师协会和社会各类机构举办的专业培训。在实践中,提成律师的培训费用一般都是由自己承担。但如果将提成律师的培训费用改由律师事务所承担,然后再从提成律师分配的收入中扣除,则可将提成律师的培训费用由税后支出改为税前支出,在一定程度上减轻提成律师的个人所得税税负。而且,该纳税筹划方法也不违背税收政策,因为律师事务所作为合伙型组织,可以在工资总额的8%以内提取职工教育经费用于员工培训支出。具体节税金额则要根据提成律师允许税前扣除的年度培训费用金额和综合所得适用的最高税率计算确定,与本文第一种纳税筹划的计算方法相同,在此不再赘述。

二、完善提成律师个人所得税的政策建议

党的十八届四中全会提出全面推进依法治国的重大战略,将加强法律服务队伍建设,构建社会律师、公职律师、公司律师等优势互补、结构合理的律师队伍作为今后一段时间的重大目标。可见,律师在我国依法治国和法律服务中发挥着重要作用,而提成律师又是律师队伍的重要组成部分。因此,进一步完善提成律师的个人所得税政策对促进律师队伍建设和提高公共法律服务水平具有十分重要的意义。据此,对进一步完善提成律师个人所得税提出相关政策建议。

一是按照超额累进递减的方式确定提成律师办案支出费用的扣除比例。现行政策对提成律师办案支出费用的比例是依照国家税务总局《关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》(国税发〔2000〕149号),即提成律师可以在当月分成收入的30%比例内确定办案支出费用。虽然国家税务总局在《关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》(2012年第53号)将上述提成比例提高至35%,但该公告的适用时间仅为2013年1月1日至2015年12月31日,此后再没有对办案支出费用的比例进行调整,也就是说目前提成律师办案支出费用的比例仍为30%。

然而,根据河南省法学会的调查,在收费中等的情况下提成律师办案支出费用一般在收入的50%～70%左右,而且收费较低案件的办案支出费用占比会更高。特别是律师行业呈现出明显的“二八现象”，即20%的律师完成了我国80%的案件,致使刚进入律师行业的青年律师难以获得业务。青年律师获取业务的成本相比于成熟律师来说要更高,而具有良好社会关系的律师和入行多年的律师获取业务的成本会比较低,而且他们的收入也比青年律师的收入高几倍。在此情况下,建议对提成律师办案支出费用按照超额累进递减的方式确定扣除比例,即比照个人所得税综合所得税率,将提成律师的年收入从低到高分成若干级距,依次给予由高到低的办案支出费用扣除比例,以确保办案支出费用的扣除额与实际支出更相符。

二是将律师的法律援助收入纳入免税收入范畴。当前我国正在进一步完善法律援助制度和扩大法律援助的范围,而且对律师参与刑事、行政和民事案件的法律援助提出了具体要求。据此可以看出,律师在提供收费法律服务的同时,还需要根据中央政法委、司法部、最高人民检察院和最高人民法院等司法机关的要求开展法律援助工作。而律师提供法律援助案件所能获得的政府补助一般为1 000～1 500元左右,有些法律援助甚至没有补助,而法律援助案件占用律师的工作时间大约为15%～30%。为提高律师参与法律援助案件的积极性,建议对律师参与法律援助获得的收入免交个人所得税,以促进我国依法治国进程的发展。

三是建议允许律师事务所比照软件生产企业税前全额扣除职工教育经费。律师是一个需要不断学习和参加各类培训的职业,只有通过不断学习才能更好地为社会提供法律服务。提成律师的培训费用实际上都是由自己承担的,建议允许律师事务所比照软件生产企业税前全额扣除职工教育经费。而且，职工教育经费的税前扣除额不再受工资总额8%的限制,这样可以在一定程度上减轻提成律师的个人所得税税负。

此外,律师事务所也应主动作为,合理筹划提成律师个人所得税税负。