行政事业单位授权支付下部分业务收入确认辨析

张霖

【摘要】本文立足于行政事业单位国库集中支付制度下，向财政申请授权支付额度业务当中，针对会计制度在核算处理当中存在业务不当支出，提出了自己独到见解，希望能够给各位从事行政事业单位基层会计管理人员，提供参考和帮助，不足之处请指正。

【关键词】收入确认;授权支付;收付实现制

随着2019年《政府会计制度》和《政府会计准则》的全面实施，许多科目核算更加细致明确，让政府经济业务事项使用会计科目更加规范。但是实践当中也发现有一些规定的会计科目，在涉及一些具体业务核算时，还有值得推敲的地方。下面就涉及到单位向财政申请授权支付额度以及在预算会计“财政拨款预算收入”科目项下做收入确认问题，做一个简单辨析。

首先，单位向财政申请授权额度时，《政府会计制度》对“财政拨款预算收入”科目核算给出的规范性说明：在授权支付方式下，单位按支出进度申请当月授权支付额度后，“单位根据收到的“财政授权支付额度到账通知书”，按照通知书中的授权支付额度，借记：“资金结存——零余额账户用款额度”科目，贷记“财政拨款预算收入——项目（基本）支出”。年末，单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数的，两者差额，借记：“资金结存——零余额账户用款额度”科目，贷记“财政拨款预算收入——项目（基本）支出””。以上是一个《政府会计制度》当中标准业务操作表述，本文认为该业务处理有一些不妥当之处。

按照制度要求我们在授权支付情况下，确认“财政拨款预算收入”时的确认记账依据是收到财政的“财政授权支付额度到账通知书”。在2001年财政部《财政国库管理制度改革试点方案》当中对授权支付额度表述为：“在预算单位按照批复的部门预算和资金使用计划，向财政国库支付执行机构申请授权支付的月度用款限额，财政国库支付执行机构将批准后的限额通知代理银行和预算单位，并通知中国人民银行国库部门”;“预算单位在月度用款限额内，自行开具支付令，通过财政国库支付执行机构转由代理银行向收款人付款，并与国库单一账户清算”。同年《中央单位财政国库管理制度改革试点资金银行支付清算办法》第二十条提到：“财政部向中国人民银行提交《财政授权支付汇总清算额度通知单》，用于控制财政授权支付的清算额度;向代理银行提交《财政授权支付额度通知单》，用于控制预算单位零余额账户的授权支付额度”。以上表述反映出两个信息：第一该《额度通知单》发送的主要对象是银行部门，而不是预算单位本身;第二该《通知单》是用于对银行对所管理单位零余额账户支付规模控制的一个业务事项，对单位而言仅有“在预算单位按照批复的部门预算和资金使用计划，向财政国库支付执行机构申请授权支付的月度用款限额”的表述，可以认为该额度仅仅是对银行零余额账户的约束性指标金额，对单位仅是一个阶段性支出计划。就实质内涵来说，单位申请授权支付额度业务被确认为收入有以下两个不妥：

其一，按照政府会计基本准则收入的确认规定，其应当同时满足以下条件：1、与收入相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流入政府会计主体;2.含有服务潜力或者经济利益的经济资源流入会导致政府会计主体资产增加或者负债减少;3、流入金额能够可靠地计量。对单位来说一个收入计划是不能够准确衡量、确定流入单位经济利益数额的，最大程度上说仅仅是拥有了一个流入单位经济利益的最大权利，但是并不能准确确定具体金额，至少属于不能准确计量范畴。

其二，财政资金在收付实现制条件下，财政总预算会计和部门预算会计在计量各自支出和收入，经济利益转移时，始终是排他的，存在固定的此消彼长的关系。按照财政总预算会计制度规定，总预算会计在核算一般公共预算或基金等支出事项时，对单位的直接支付和授权支付方式所采取确认支出的条件是一致的，即在财政在收到金库实际支付清算凭证后，按照一般公共预算本级支出（或基金等）科目，按照支出功能分类明细、支出经济分类明细、部门等明细进行核算，借记“一般公共预算本级支出”科目，贷记“国库存款”、“其他财政存款”等科目。对同一项确定的经济利益金额在流出总会计核算主体后，按照理论此经济利益金额才可以流入到下一个核算主体，也就是预算单位，此时预算单位对流入的同一个经济利益才可以做出利益流入确认，也就是在记账时正式确认收入。按照以上描述，也只有在实有资金实际发生转移时总会计和部门会计才可以同时确认各自利益转移情况。

依据上述两项理由，即在单位部门收到《授权支付额度通知》单后，单位将其确认为财政拨款收入是不妥当的，在单位预算会计当中不应该做账务处理。可以将其作为备查账登记，作为阶段性单位支付的依据记录起来。

《政府会计制度》在授权支付下对“财政拨款收入”核算事项表述出现偏差原因，应该是出于2002年国库集中支付制度改革之前，财政总会计对单位实有账户，受到年度预算申请阶段性拨款的会计处理影响，在国库集中支付和實有账户支付制度下，在收付实现制前提不变的前提下，虽然形式上有相近之处，比如同样是单位按照全年预算执行的支出计划，也履行了预算执行计划程序，但是在国库集中支付条件下没有实现资金实质转移，只是作为计划对支付规模做了背书，而不能具体确认具体实际支出金额，不能作为收入确认，而在实有账户支付制度情况下，单位按照预算向财政申请预算计划，则确实实现了实际资金转移，伴随资金转移，实现了确定利益金额流动。

综上所述，在新《政府会计制度》下单位收到《授权支付通知单》时，单位按照《通知单》金额做“财政拨款收入”确认是不妥当的。在国库集中支付条件下，单位按照全年预算月度执行计划向财政申请授权支付额度业务事项，在内容本质上财政是针对银行账户所做的一个风险控制性操作，且在资金利益转移方面并没有实质转移操作，属于管理会计范畴的一项经济业务。不仅不应该在预算单位会计核算当中做收入确认，在单位财务会计当中同样也不符合收入确认条件。

参考文献：

[1]中央单位财政国库管理制度改革试点资金银行支付清算办法》银发[2002]216号.

[2]财政部、中国人民银行关于印发《财政国库管理制度改革试点方案》的通知财库[2001]24号.

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