基于区块链技术的会计领域应用发展推想

卢梦

摘要：通过阐析区块链技术的基础工作原理及核心特征，结合会计系统的本质、特点及要求，从而大胆地推想区块链技术可能之于会计领域及会计系统的技术应用、发展及改变方式，其中通过合理的逻辑推理，就区块链技术之于会计信息化系统的设计与改造，区块链技术在得以广泛推广应用后的经营交易环境与生态系统的重构，会计方法及理论因之区块链技术发展应用而可能需要做出的创新与变化，以及区块链会计系统在成熟后将给会计管理领域带来的一系列的影响及变化，都进行了合理的探索性分析和假设，从而为区块链技术在会计领域的发展及应用创新研究，意图提供一些有益思考。

关键词：区块链;会计领域;技术

中图分类号：F275    文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2020）02-0078-05

一、引言

2019年10月24日，中共中央政治局就区块链技术的发展、状况和趋势进行了集体学习，习总书记强调，区块链技术同行业的集成应用，在新的技术变革和产业变革中起着重要的作用，要把区块链作为核心技术自主创新的重要突破口，明确主攻方向，加大投资力度，着力攻克一批关键核心技术，加快推动区块链技术和产业的创新发展。

而事实上，区块链技术在各行各业的应用研究与实践，此前已经在全世界开展得如火如荼，且都将区块链技术的领先能力视为一个企业、行业乃至国家层面的核心能力的竞争。具体在会计领域，世界领先的四大会计师事务所几年前就已经在探索如何利用区块链技术来开展会计审计的实务工作，如毕马威在2016年就已经推出数字账务服务计划，德勤于2014年就首次进入区块链多元化领域。中国上海国家会计学院目前也正式对外宣布将要成立区块链与会计创新研究中心，重点探寻区块链与会计行业融合的新思路。

虽然区块链同会计行业的结合研究，已经处在风口之下，可究竟什么才是最合适的思路和出路呢？区块链技术究竟该如何，或者说从哪些层面进行，才能真正有效地引入到会计应用上来，从而切实变革并升华新的会计作业与管理水平呢？这些，当前其实都处在最初的思路探寻和路径摸索当中。

针对区块链和会计领域的应用结合首先必须深刻了解、认识区块链技术的核心本质和其最基本的工作原理。

二、区块链系统的基础工作原理

区块链，英文翻译简称为“BLOCKCHAIN”，直面意义即为“区块之间的链接”的意思。区块链最早是作为虚拟货币（比特币）的底层架构技术而存在并为人所知晓。在该底层技术的架构下，比特币自由的进行买卖和流通，已经几乎完美而安全的运行达六年之久，期间没有所谓的货币管理机构、技术维护中心、法律服务机构，也没有任何的中心服务器，几乎全部在货币交易者及矿工的个人电脑之间自动自由的运行。这充分检验了该套底层技术架构的安全性、可行性，从而预示了这一未来新的架构技术所可能存在的，对于构建任何复杂而庞大的交易生态网络，将叹为观止的几乎无限制的潜力应用空间，也就是所谓的区块链技术。但这种功能和庞大到几乎无限制的潜力又究竟是如何实现的呢？

（一）所有数据的特殊保密性处理

首先，其单条单项任何信息，比特币交易中的信息主要是交易及转账记录，都全部进行了特殊的保密转换，即任何一行直接的信息，都通过单项哈希函数及不对称加密的保密算法，转化为了一组唯一的数列，来进行存储。哈希函数的基本特点就是“只要原始数据不同，算法得到的结果就一定不同”，但如果试图给出“输出”，想推测计算出“输入”是极其困难的。任何个人的交易记录，事实上在发布前就已经通过自动化的脚本代码程序，事先进行了编程处理和操作。

其次，每一次/项/条的信息，除了其记录的转账记录的业务内容之外，都自动的被附加记录了“时间戳”和“签名”，我理解为每条信息除了本身内容外，再标注了该条信息的责任人（who）和时间（when），“时间戳”“签名”及“转账记录”且共同合并构成了本条完整的信息，并经过前面的加密转换予以储存。

最后，该信息的每次储存，都另外会被算法生成一段唯一的数字封条，相当于前面包含了“转账记录”“时间戳”“签名”的信息在储存时再一次被贴了一道封条，且这封条只要一旦被正确的打开过一次，其再次被储存时，数字封条则会重新生成。

（二）数据关联性记载

在比特币的底层技术架构中，基于其特别的点对点传输运行方式和记录机制，其中所有数据均必须发生及建立起彼此来源的指向及链接，否则，任何未经正确指向链接的数据，就不是一个有效数据，不能被调用或使用。前述自然发生的机制，并因此建立起有效的共识机制算法，通过数据间在点对点传输时的相互指向、识别和链接，以此来作为运行数据合法性、真实性的检测性验证，这一方面确保了所有运行数据的公正性、真实性，同时又再一次加深了各个数据的唯一性和不可篡改性。

简单举例示范如下，某记录为A，被加密储存在了区块①中，这里的区块可以简单的理解为一个文件夹或储存位置，此后该记录A被转移到或交易利用了，假设后者通过利用A得出了B的一个转账记录，并进一步的储存到了区块②中，那么在B信息中就已经自动标注了该信息是利用了区块①中的A信息才得以实现的。如果继续需要使用B信息，从而实现新的转账，并因此将新的转账信息记录为C，并将该信息存储在区块③中，则调用C信息时，就可以识别到该信息时利用了区块②中的信息B而实现的，也可以进一步的查询指向到区块①及信息A。就如此不断地交易，不断的进行转账记录和区块的链接或合并，以至于在数据的物理呈现上，就表现为一个可以无限扩大延伸、数据和区块互相指向和链接的、但又彼此井然有序的无穷复杂的网。

这些网上的数据或信息，谁都不会提出任何质疑，因为这些数据/信息，在运行生效的同时就是已经被彼此天然存在的指向链接和环节所严格验证了的，在比特币交易系统中，设定的共识节点为前6个，即只要有6个相关节点能够彼此验证和指向，就合理的推理证明这项信息是有效且真实的。而如果想试图恶意做任何环节的篡改，需要51%以上的节点的许可，但在一个一旦开始就无法停止的网络系统中，几乎是任何一个信息，链接的都是无穷指向的节点，任何试图恶意篡改信息都几乎是不可能的。其实，从以上所描述的角度而言，區块链的表述，已不仅只是区块和区块之间的表述，而包含了各条信息和各条信息之间的关联链接这一本质属性。

以上数据可以无限指向和链接的核心特性，则是由该技术架构所特定的P2P（即点对点传输）方式所决定的，因为，如此方能保证数据处理和流程当中的每一个唯一的责任人，即数据不可以同时被两个及以上的节点进行确认和发布，从而遵循实现“发布即责任，发布即真实”的系统铁律。

（三）“智能合约”保障交易与运行

比特币的交易，都在完全陌生且匿名的个体中间通过交易节点进行，这必然就需要遵守交易双方能够接受的交易条款和规则，这样一项通用合约（规范与协议）的创建与应用当然地构成了系统交易的核心内容。比特币交易之系统架构就构建了这样的智能合约。特别值得一提的是，比特币架构系统的智能合约，其亮点在于，它遵循的是数字世界软件编码和算法运行的技术规则，而在执行上，其只要满足约定的条件后，即自动执行。其对应密钥脚本的可编写方面十分灵活，能够远远超出一对一转账的范畴。也就是说，区块链技术架构在智能合约的创建设计方面拥有着更为灵活的编程能力和满足条件后的自动执行功能，即智能合约功能技术。

（四）“矿工机制”实现去中心化数据库

其所有产生的数据包括转账信息、时间戳、签名、数字封条、链接指向的合并且被加密转化的信息，都被一种特别的机制，即“挖矿机制”，通过系统“矿工”，他们在整个比特币系统架构中作业，高频次比如10分钟一次的周期，对交易节点所发布的数据进行自动检测，然后捆绑打包后持续不断地发布和存储在新的区块上，区块的概念已经可以理解为一个包含了这个特定检测周期所发布的全部的信息内容及区块内容的区块包，继而又会实际产生区块包和区块包的链接。而该等区块包，又被通过自动的下载机制和授权访问机制，被所需要的使用者节点使用操作，并需要时可以自动的完全下载。这样，所有的区块包，其实质也就是全部完整的交易账本记录，就被分散的存储到了无数的矿工工作者的个人计算机当中，且每本账本都是持续地被更新和完善的，也就根本无需任何集中式的数据服务器，真正实现了去中心化数据库（包括集中云）、分布式的数据储存、动态存储和永久存储。而其除交易者私有信息被严格加密外，其他交易数据则是完全公开的，可供任何人进行查询使用。

（五）完全性与开放性兼备的接口技术

如前条所述，尽管比特币交易中，参与各方的私有信息均被加密，严格的采用匿名交易，但任何人都可以通过公开的接口查询相应的区块数据，以及开发相关应用，由此，就又建立起了最有效的数据信息的充分和最广泛的应用技术机制。对此，系统可访问性的的技术方案为通过提供第三方查询节点，外置动态插件API及调用权限予以解决。

综上，比特币之底层基础架构技术，也就是区块链技术，正是基于以上的基础工作原理和核心特征，由此创建了一个能让任何人都可以无条件信任的系统，系统高度透明公开，数据却有着最高的安全等级，一经生成即不可篡改，让彼此完全匿名的人在完全去信任的人际关系环境中自由安全地交换数据，从而实现在交易中对人的信任改成对机器对系统的信任，并让系统得以最高效率的自动运营。

三、区块链技术促进会计技术发展

（一）会计技术的发展及存在的问题

会计作为如何反映价值计量的专门技术，自人类经济活动诞生之日起，就开始萌芽和产生，最早的会计记账方式大概就是众所周知的“结绳记事”，这是在旧石器时代就已经发生和记录的事实。经过了长期以来的历史发展和积累，如今的会计技术，尤其是计算机技术、互联网技术发展的今天，会计技术得以通过其基本的会计语言及基础理论技术与现代计算机、互联网技术的结合应用，并充分同现代经济，含企业运营、政府管理的现代模式，普遍予以适用，已经演化得极为先进，并因此给予了现代经济社会运营治理提供了前所未有的会计条件和手段。

据其在最近二十年的进化发展，显著的可以划分为几个代表性的阶段：纸质记账与会计核算、财务电算化普及推广、追求业务财务运行局域一体化ERP、发展云系统和大数据应用会计技术。从这几个阶段中，可以发现，随着现代科技技术的发展应用，每一次都让最传统的会计方法得以实现脱胎换骨式的提升与发展。目前，世界会计系统的发展，正普遍处在第三、第四阶段重合叠交发展的阶段。但却又已经明显暴露出不断扩大的会计管理目标随同技术瓶颈手段的矛盾。这些瓶颈和矛盾主要的表现于以下一些方面。

1.数据安全性始终无法得到有效保证。数据很可能遭到丢失，数据很可能遭受篡改。

2.数据的公正性始终是最大的问题。因为现有技术无法实现，让每一个数据都体现出记载和属性的唯一性、真实性。

3.数据的及时性和利用性一直未能得到满足。受局限于数据处理的速度和能力，受制于数据同步产生但合并计算所必须的缓存需求，受局限于各类交易业务、OA业务处理过程中广泛存在的时间性差异，数据似乎永远无法及时获得，更难谈及基于基础数据后的数据挖掘、分析、处理、报告和应用。

4.受时间性差异的影响或多层次多节点处理的实际，诸多数据和信息的产生，无法得到及时和唯一的权威确认，经济运行中往往无法杜绝和避免“双花问题”和“拜占庭将军问题”，数据很可能被被复制或恶意利用，从而给社会造成损失。

5.为有效处理、解决或缓和前述问题，不断地增加和改变组织运行机构、机制，增加监督审计力量，从而不断的增加运行维护成本，却不见得必然产生效益。

6.不断扩大的会计需要，最终无法规避高度中心化的数据库的需求。而中心化的数据库需求，又导致了无法避免的高昂的建设费用和运行维护成本。而近乎无限增长的计算需求仍然会最终导致数据库的不堪重负。

（二）会计技术理论现状

1.基础的会计理论和方法。会计核算仍然以“二阶段确认、货币计量、复式记账”为主要特征。即在会计确认过程中，经过“凭证——账簿”和“账簿——报表”两个阶段，计量过程对会计要素按货币进行量化，经过确认和计量的每项数据按复式记账法进行登记。所有的会计工作则以“会计主体、货币计量、会计分期、持续经营”作为基本假设以为前提。会计报告与披露，以基本的“三表及附注”為核心，因报告使用需求与目的，据以不同范围不同格式，通过必要的合并抵消或重分类报告予以实现。

2.会计发生环境。会计发生环境主要涉及的是交易环境，即所假设的会计主体之于内外部所需要发生的交易对象、交易类型、交易方式、参与节点与环节。该等状况随之于社会经济的变化而时常变化，如外部交易对象的更换或改变，银行机构的选择，政府的监管政策、机构、手段等，也包括会计主体内部的主动调整，如组织结构、经营范围、人事安排、战略规划等相关内容，这些都是会计作业过程中所需要关注和处理的。一言以蔽之，会计是为经营服务，会计行为必然会受到经营约束，会计的目的则更应当反向促进经营提升。在当前经济中，外部交易之于假设的会计主体是为会计分离的;在交易过程中，业务流之于资金流是分离的，业务流之于决策信息流是分离的。

（三）会计领域嫁接区块链系统的技术思路

第一，对所有会计数据进行哈希非对称加密转换，并标注“时间戳”和“签名”，同样增加“数字封条”。

第二，架设区块链系统架构，摈弃集中式数据库方案，施行“点对点传输”的数据处理和传输技术，关联数据和数据之间从而建立指向和链接，关键数据库和数据库之间建立指向和链接，如此即可构建分布式的数据库结构，实现数据库的无边际目标，去除中心化数据库，从而解决管理的必须中心化问题，并同步建立共识算法机制，保证数据的公正性、真实性，解决数据责任问题，防止“拜占庭将军问题的产生”，震慑“双花问题”的发生，也彻底的解决掉中心数据库的创建、维护和安全问题。

第三，通过智能合约功能，有效建立此前会计主体内外部之间的分割会计问题。将会计主体之间的交易，实施关联和链接，如同比特币交易方式，实现不同主体之间的交易和交割清算，并将会计主体内在的业务流和资金流予以一体化及时实现。

第四，开放会计数据库，并创建可访问的插件API功能接口，借用该功能则可有效实现对存在管理和查询需求的外部单位从中获取其查询各类必要信息，从而实现诸如银行、税务机关、海关等对于企事业单位的业务要求，或者企事业单位对于银行、政府主管機关等办理业务的要求。

第五，利用区块链技术执行企业内部运营管理，开发创建区块链型ERP及OA系统，如将全部物料及产品施行全过程点对点控制管理，执行唯一性的扫码记录，控制产品生产过程，开展质量控制，施行销售与物流的全过程跟踪等。

第六，以上C/D/E的变化，其实是极大的改变了会计存在和发展环境。

而以上所有的变化如都切实发生，本质上就为市场和社会中所存在的全部会计主体及经营管理主体，打造了一个全面关系与链接的处理网络系统，可以说是彻底的万物互联，世界互联的真正的超级网络。

四、区块链会计系统的构想

基于以上区块链技术在会计领域的应用前瞻，而结合不同会计主体和会计环境，从不同的层面，以企业性质的会计主体为例，认为可以大胆而合理的构想如下的三大基本场景系统：

（一）企业环境生态区块链场景

为简化起见，在以上的模型中，仅取两个需要发生交易的企业作为会计主体举例，同时外部环境则取物流单位、税务主管部门、银行，作为最为经常发生的典型的外部交联机构。有关方框内代表相关各会计主体的内部区块链系统（为表达简化，本文均称为“内部区块链ERP”），箭头代表彼此通过“插件API可访问接口”及“智能合约”，发生关联。该等关联则是彼此的交易事项或管理型业务往来。

各类型主体均有效的实施了互联互通，均通过区块链的线上模式进行业务处理，同时将此前割裂的业务流及资金流严格的进行了一体化自动触发处理。也就为各自的会计处理提供了及时非延时且充要的记账条件。例如，公司A向公司B销售了一笔产品，假设为合同约定为到货验收付款。双方签署区块链智能合约，A向物流公司发货，A货物出库，库存产品转化为发出商品;物流公司接收货物，货物到达B，货物被B接受，智能合约条件满足，系统触发银行执行A向物流公司支付运费，A依据该节点反馈，自动记账，借记运输费用，贷记银行存款;B进行验收假设合格，B通过银行付款给A，A再依据自动收到的节点反馈，及时自动记账，确认收入，转出发出商品，并计量成本;A收到货款，A向税务机关办理纳税，并依据办税节点反馈缴交税款，A对缴税自动进行会计处理。至此全部交易完成，相应的，A公司的会计处理业务也即随机同步一体化完成。在以上的参与主体中，同样依据内部区块链ERP，在每一个节点完成之际，均自动的依据完成节点进行了会计记账。

（二）单会计主体内部区块链系统场景

以上系统，是为一个以普通制造业企业为例的内部企业区块链运营系统场景的抽象描述。其十分类似于当前的企业ERP管理系统架构该体系。但差别在于其底层运行技术架构和机制的不同。

因为从根本上去除了中心化数据库，采用附注“时间戳”及“签名”的保密算法数据，完全施行P2P传输方式，业务处理可以不再受地域空间布局限制，不再受制于数据库的容量，不再担心传输和数据计算速度的问题。

鉴于其记账信息已经包含了“时间戳”及“签名”，因此会计上，就可以拥有对于每一个数据的识别及可追溯性。且其数据为绝对的点对点传输，依据业务发生的节点，前后节点同样先后承接处理，并因此相互验证其数据的可靠性和真实性，那么会计对账的功能或许只要在账实的方面进行，甚至持续来看，账实对账的必要性也大为减弱，会计对账的必要性近乎可以取消。在内部流程管理及执行上，也完全依据内部搭设的智能流程合约即行，各参与人使用私有链即可组建完成一个企业整体的区块链架构系统。在相应的会计处理上，则依据智能流程合约，执行过程中自动触发相关联的下一步程序，通过节点业务反馈结果，可以自动的进行会计记账。

会计处理的自动化及无延迟性，也顺理成章的再可以不受时间限制的随时随地生产各类所需的账表，含各层级的管理报表，前提是只要预先设置好格式，处理好归集的路径即可。彻底的突破了目前二阶段确认的传统账表模式。

（三）集团型内部区块链系统模型

集团是由同一控制下的若干会计主体所构成。同样简化处理，模型中仅选择两个子公司的模式作为关系示范。集团内部，在不同主体之间，最典型的业务就是内部调拨、销售及资金往来。在传统会计方法上，彼此发生的内部交易均由各主体单独记账，之后再期末进行账务的合并抵消，从而完成集团范围内的报表报告。但其实这是受传统会计技术手段的限制造成的妥协办法。

通过区块链技术的应用，各独立主体的下属账户、仓库等，均可以当做一个主体内账户和仓库进行处理，仓库实物之间的调拨或内部销售，账户之间的资金往来或投融资关系，均利用点对点的及时传输和节点处理，自动触发集团内部智能合约，完成内部的交割清算，消除了时间性差异，并自动进行记账，包括抵消处理。其记账方式，甚至可以突破传统的复式记账法，进一步增加所属主体名称，作为科目进行三联式记账甚至多联式记账，而不会发生账务差错，也能随时完成集团层面及各下属单位主体的同步会计核算及报告。

综上，是为区块链技术在会计领域应用时通过技术同会计实务的结合，所抽象出来的三项基本模式。而采用以上三项基本场景，就可以较为清晰地以扩展性的思维方法，得出整个社会经济的完整区块链会计作业生态系统的描绘场景。

五、区块链会计技术发展趋势

第一，傳统会计理论将会得到丰富和发展。即便在最为基础的会计基本语言及理论上，如复式记账法，都可能得到继承性的颠覆，而演化为多联记账法，报表从传统的普遍格式化/定期披露模式，发展为可组合/模块化/及时模式。也不再需要受到会计主体假设的约束，会计主体完全可以依据管理范畴和目的来自由进行设定和选择，并可以完全同步的完成各层次的会计主体的核算和报告。会计信息的及时性、准确性，将得以保证。

第二，会计处理由人工向系统自动记账发展。基于稳定、安全、公正、及时、准确的区块链生态管理作业系统，会计作业已经无需专业人员进行，且随时的可以在任何层面、范围完成会计报告。

第三，会计系统完全嵌入区块链生态管理系统，作为其有机不可或缺的核心组成，会计系统也是基于区块链技术的技术架构体系，实现和保障会计数据和财务信息的运行、处理和公正。

第四，会计内部控制系统将可以获得极大的简化，在节约内控成本的同时极大地提高运行效率，也就是说，会计控制系统将发生实质性的变化，更多的将可靠性转到依赖于区块链系统上来。

第五，未来理想的会计状态是，将很可能不再会发生假账、舞弊和争议的事件。因为生态区块链技术现实，已经及时解决了所有内外部任何节点之间的分歧，数据得到了各环节的确认。不能得到前后环节确认的数据将是无效的，不可能发生在区块链生态之中。

第六，会计从业人员之职责将更多地转化到从事会计系统应用规划及管理会计的方向上去，为经营发展需要，更好地规划财务会计核算流程与处理设置，更好地进行经营管理数据的编制、报告和分析，进而更好地更深入的参与到企业经营，为企业的发展做出专业努力。

第七，会计行业外部服务机构的类型及结构将发生根本性的变化。即当前提供会计审计和监督服务的会计师事务所将趋于减少，其所能继续存在的会计所，将更主要的是为提供会计系统的设计和专业运行服务。

第八，社会和政府方面的会计服务环境将得到极大的简化和提升。人为影响因素将大大较少，其服务将主要建立在自动的区块链会计服务平台之上从而实现服务对接。

参考文献：

[1] 庞 琦，涂建明，朱渊圆.基于区块链框架的会计信息系统重构[J].新会计，2019（9）.

[2] 王久立.从“互联网+会计”到“区块链+会计”[N].中国会计报，2018-09-21.

[3] 李一硕.区块链：或将印发会计行业的颠覆性变革[N].中国会计报，2016-08-01

[责任编辑：王 旸]